0114-KDIP3-3.4011.63.2018.2.JK2 | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Obowiązki płatnika w związku ze zwrotem nienależnie pobranej odprawy

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2018 r. (data wpływu 2 lutego 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 3 kwietnia 2018 r. (data nadania 3 kwietnia 2018 r., data wpływu 9 kwietnia 2018 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 22 marca 2018 r., Nr 0114-KDIP3-3.4011.63.2018.1.JK2 (data nadania 23 marca 2018 r., data doręczenia 26 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze zwrotem nienależnie pobranej odprawy – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze zwrotem nienależnie pobranej odprawy.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 22 marca 2018 r., Nr 0114-KDIP3-3.4011.63.2018.1.JK2 (data nadania 23 marca 2018 r., data doręczenia 26 marca 2018 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 3 kwietnia 2018 r. (data nadania 3 kwietnia 2018 r., data wpływu 9 kwietnia 2018 r.) Wnioskodawca dokonał uzupełnienia wniosku.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 7 lipca 2015 r. pracodawca wypowiedział pracownikom - dwóm nauczycielom zatrudnionym w Publicznym Gimnazjum, stosunek pracy w oparciu o przepis art. 20 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2016 r., poz. 1379, z późn. zm. - zwana dalej KN), ze skutkiem na dzień 31 sierpnia 2015 r. W związku z rozwiązaniem stosunku pracy w tym trybie nauczycielom, zgodnie z art. 20 ust. 2 KN przysługiwała odprawa w wysokości sześciomiesięcznego wynagrodzenia zasadniczego, która została wyliczona na kwotę 18.654,00 zł brutto. Od przyznanej odprawy, w 2015 r. pracodawca obliczył i pobrał należne zaliczki. Odprawa została wypłacona na rachunek pracowników w dniu 1 września 2015 r., w kwocie netto.

Prawomocnym wyrokiem Sądu Rejonowego z dnia 22 sierpnia 2016 r. obaj pracownicy zostali przywróceni do pracy na dotychczasowym stanowisku. Pracodawca wykonał ww. wyrok, przywracając nauczycieli do pracy z dniem 10 października 2016 r.

Pismami z dnia 17 października 2016 r. pracodawca wezwał pracowników do zwrotu odprawy w wysokości 18.654,00 zł, tj. w kwocie brutto. Pracownicy zakwestionowali wysokość odprawy, którą muszą zwrócić twierdząc, że otrzymali od pracodawcy odprawę w kwocie netto i uznają swoje zobowiązanie wobec pracodawcy tylko w takiej kwocie. Do dnia złożenia wniosku żaden z pracowników nie zwrócił przyznanych odpraw w całości. Pracownicy rozpoczęli spłatę zobowiązań z tytułu nienależnie pobranych świadczeń w 2017 r., dokonując, wbrew woli pracodawcy, ratalnych wpłat. W związku z powyższym pracodawca wytoczył pracownikom pozew o zwrot nienależnej odprawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy pracodawca, któremu pracownik zwrócił na skutek różnych okoliczności kwotę wypłaconą w roku podatkowym 2015 r., może aktualnie pomniejszyć dochód ustalany dla celów obliczenia zaliczki o dokonany przez podatnika zwrot?
  2. Czy pracodawca (płatnik) powinien skorygować dochody za 2015 rok podatkowy, pomniejszając je o wysokość wypłaconej odprawy pieniężnej, zwróconej po upływie roku podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano tryb postępowania przy rozliczeniach zwrotu nienależnie pobranych świadczeń. Postanowienia art. 26 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazują, że „podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot dokonanych w roku podatkowym zwrotów nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększyły dochód podlegający opodatkowaniu, w kwotach uwzględniających pobrany podatek dochodowy, jeżeli zwroty te nie zostały potrącone przez płatnika”.

Z kolei art. 41b u.p.d.o.f. wskazuje, że jeżeli podatnik dokonał zwrotu nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększyły dochód podlegający opodatkowaniu, przy ustalaniu wysokości podatku (zaliczek) płatnicy, o których mowa w art. 31, 33, 35 i 41, odejmują od dochodu kwotę dokonanych zwrotów, łącznie z pobranym podatkiem (zaliczką).

W związku z powyższym kwota odliczonego od dochodu nienależnego świadczenia powinna obejmować podatek dochodowy, który był uprzednio pobrany przez płatnika tego świadczenia. Podatnik ma obowiązek zwrócić kwotę brutto i taką samą kwotę ma prawo odliczyć w zeznaniu lub za pośrednictwem płatnika. Odliczając w zeznaniu rocznym od uzyskanego dochodu kwotę zwróconego płatnikowi nienależnie pobranego świadczenia, podatnik ma więc możliwość odzyskania kwoty podatku, jaką wcześniej zapłacił od tego świadczenia. Odliczeniu podlegają świadczenia faktycznie zwrócone. Jeżeli podatnik dokonał zwrotu nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększały dochód podlegający opodatkowaniu, przy ustalaniu wysokości podatku (zaliczek) płatnicy takiego świadczenia odejmują od dochodu kwotę dokonanych zwrotów, łącznie z pobranym podatkiem (zaliczką).

Wnioskodawca wskazał, że przepis art. 41b u.p.d.o.f. realizuje zasadę uwzględniania podatnikowi kwot przez niego zwróconych w możliwie najkrótszym czasie, czyli w rozliczeniach związanych z obliczeniem zaliczek na podatek. Płatnik, któremu podatnik zwrócił na skutek różnych okoliczności kwotę przez niego wcześniej wypłaconą, obowiązany jest zatem pomniejszać dochód ustalany dla celów obliczenia zaliczki o dokonany przez podatnika zwrot począwszy od miesiąca, w którym on nastąpił. Jeżeli kwota dokonanego w tym miesiącu zwrotu przekracza dochód tego miesiąca, płatnik może o powstałą różnicę pomniejszyć dochód z miesiąca następnego, aż do pełnego pomniejszenia. Przy czym powyższe pomniejszenia mogą być stosowane przez płatnika wyłącznie w ramach jednego roku podatkowego. A zatem, aby zwrot nienależnie pobranych świadczeń mógł powodować obniżenie podstawy opodatkowania za 2015 r., musiałby zostać dokonany w 2015 r.

Brak możliwości rozliczania przez płatnika kwoty zwrotów w latach następnych nie oznacza, że powyższa kwota podatnikowi przepada. Oprócz procedury polegającej na odejmowaniu przez płatnika od dochodu kwoty zwróconej przez podatnika ustawodawca wprowadził procedury dokonywania takich odliczeń przez podatnika.

W przypadku, gdy płatnik nie dokona pełnego pomniejszenia w roku podatkowym, w którym podatnik dokonał zwrotu, wówczas podatnik dokonuje, na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy, odliczenia pozostałej kwoty w zeznaniu rocznym.

Jednakże dokonanie zwrotu nienależnego świadczenia przez podatnika w kwocie netto spowoduje, że podatnikowi nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia dochodu o dokonany zwrot nienależnie pobranego świadczenia i tym samym nie znajdą zastosowania powyżej cytowane przepisy art. 41b jak również art. 26 ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.f..

W przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym zwrot odprawy przez pracowników następuje po zakończeniu roku podatkowego, w którym nastąpiła wypłata. W takiej sytuacji płatnik (pracodawca) nie ma podstaw do skorygowania informacji PIT-11, ani deklaracji rocznej PIT - 4R za rok, w którym odprawa została wykazana. Wynika to z faktu, że w 2015 r. pracownicy otrzymali odprawę, która stanowiła ich faktyczny przychód, więc prawidłowo wykazano te świadczenie w ww. dokumentach.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 11 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 1083/16; wyrok NSA w Warszawie z dnia 1 lutego 2005 r., sygn. akt FSK 1438/04; ).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. 200, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Dochodem ze stosunku pracy jest też odprawa.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Uwzględniając powyższe wskazać należy, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, przewidziana została procedura określająca sposób zachowania się płatnika w przypadku otrzymania od podatnika zwrotu kwot wcześniej przez niego otrzymanych. Stosownie do treści art. 41b ww. ustawy, jeżeli podatnik dokonał zwrotu nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększyły dochód podlegający opodatkowaniu, przy ustalaniu wysokości podatku (zaliczek) płatnicy, o których mowa w art. 31, 33, 35 i 41, odejmują od dochodu kwotę dokonanych zwrotów, łącznie z pobranym podatkiem (zaliczką).

Powyższy przepis (art. 41b) realizuje zasadę uwzględniania podatnikowi kwot przez niego zwróconych w możliwie najkrótszym czasie, czyli w rozliczeniach związanych z obliczeniem zaliczek na podatek. Zatem, płatnik, któremu podatnik zwrócił na skutek różnych okoliczności kwotę przez niego wcześniej wypłaconą, obowiązany jest pomniejszać dochód ustalany dla celów obliczenia zaliczki o dokonany przez podatnika zwrot począwszy od miesiąca, w którym on nastąpił. Jeżeli kwota dokonanego w tym miesiącu zwrotu przekracza dochód tego miesiąca, płatnik może o powstałą różnicę pomniejszyć dochód z miesiąca następnego, aż do pełnego pomniejszenia. Przy czym powyższe pomniejszenia mogą być stosowane przez płatnika wyłącznie w tym roku podatkowym, w którym podatnik dokonał zwrotu.

Należy podkreślić, że art. 41b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy sytuacji, w której zwracane są przez podatnika nienależnie pobrane świadczenia uprzednio zwiększały dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w kwocie brutto, tj. łącznie z pobranymi zaliczkami na podatek dochodowy.

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że dokonanie zwrotu nienależnego świadczenia przez pracowników w kwocie netto, tj. bez uwzględnienia pobranej zaliczki od tego świadczenia powoduje, że płatnik nie pomniejsza dochodu ustalanego dla celów obliczenia zaliczki o dokonany przez pracowników zwrot nienależnie pobranego świadczenia i tym samym nie znajdzie zastosowania powyżej cytowany art. 41b ww. ustawy.

W kwestii dotyczącej obowiązku sporządzenia przez płatnika korekty deklaracji PIT-4R oraz informacji PIT-11 organ podatkowy zauważa, że w przypadku zwrotu nienależnego świadczenia nie ma podstaw prawnych do korekty deklaracji PIT-4R oraz informacji PIT-11, sporządzonych przez pracodawcę za 2015 rok, gdyż odzwierciedlały stan faktyczny, wynikający z faktycznie wypłaconych odpraw w danych miesiącach roku podatkowego.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy obowiązków podatkowych Wnioskodawcy jako płatnika, zatem nieuprawnionym jest rozpatrywanie przez tutejszy Organ w niniejszej interpretacji skutków podatkowych powstałych po stronie pracowników z tytułu zwrotu nienależnie pobranych odpraw w świetle art. 26 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy (przepis ten odnosi się do podatnika). Wobec tego tutejszy Organ nie dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa; w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.