0113-KDIPT2-3.4011.548.2018.1.AC | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Obowiązki płatnika w związku ze zwrotem pracownikowi kosztów z tytułu podróży służbowej

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2018 r. (data wpływu 16 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze zwrotem przez pracodawcę wydatków poniesionych przez pracowników, odbywających podróże służbowe – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze zwrotem przez pracodawcę wydatków poniesionych przez pracowników, odbywających podróże służbowe.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Pracodawca wydał polecenie służbowe koordynacji robót elektrycznych na budowie Centrum Handlowego w P. W celu realizacji zadania pracownik jeździł do wyznaczonej budowy samochodem prywatnym w okresie od dnia 6 sierpnia 2018 r. do dnia 31 sierpnia 2018 r., wykonał 7 wizyt na budowie, a w okresie od dnia 1 września 2018 r. do dnia 30 września 2018 r., wykonał 4 wizyty. Pracownik zwrócił się do pracodawcy w celu zwrotu kosztów tych podróży wypełniając druk polecenia wyjazdu służbowego, wskazując cel podróży: „Koordynacja robót elektrycznych na budowie Centrum Handlowego w P”. Przełożony pracownika potwierdził podpisem zlecenie wyjazdu służbowego oraz pobytu w ramach każdej z tych wizyt na budowie.

Pracownik jest zatrudniony na umowę o pracę na stanowisku Koordynator Robót Elektrycznych z miejscem wykonywania pracy W.

Do zakresu obowiązków Koordynatora Robót Elektrycznych należy:

  1. Koordynator robót elektrycznych jest odpowiedzialny za zapewnienie zakupów usług i materiałów oraz technologii elektrycznych w cenach pozwalających na wypracowanie wyniku finansowego budowy zgodnie z budżetem. Odpowiada za wynik ekonomiczny budowy w obszarze kosztów materiałów, dostaw i zamawianych usług.
  2. Odpowiada za wynik ekonomiczny budowy w obszarze kosztów materiałów, dostaw i zamawianych usług, technologii w obszarze elektrycznym.
  3. Na etapie ofertowania odpowiada za:
    • przygotowanie i wysyłanie zapytań ofertowych do potencjalnych Podwykonawców i Dostawców branży elektrycznej;
    • ocenę ofert oraz wstępne rozmowy z potencjalnymi Podwykonawcami i Dostawcami branży elektrycznej na etapie przygotowania oferty;
    • przedłożenie (DR)/(ED) oraz (OD) zestawienia porównywalnych ofert na dany pakiet robót elektrycznych na etapie przygotowania oferty;
    • negocjacje z Podwykonawcami i Dostawcami branży elektrycznej na etapie ofertowania;
    • przygotowywanie propozycji wyboru Podwykonawców i Dostawców branży elektrycznej;
    • sprawdzanie wiarygodności Podwykonawców i Dostawców branży elektrycznej;
    • sprawdzanie ważności oferty Dostawcy (czy podpisana jest przez osoby upoważnione do reprezentowania firmy, na potwierdzenie czego należy żądać przedłożenia, lub dołączenia do otrzymanej oferty wiarygodnych dokumentów potwierdzających uprawnienia;
      ma prawo sprzeciwu odnośnie decyzji Kierownika ds. ofertowania dotyczącej wyboru oferty dostawcy branży elektrycznej w przypadku, gdy nie jest ona zgodna z jego wyborem i nie akceptuje uzasadnienia Kierownika ds. ofertowania co do wyboru innej oferty – w takim wypadku decydujący głos w sprawie wyboru należy do (DR)/(ED).
  1. Na etapie realizacji odpowiada za:
    • dobór podwykonawcy/dostawcy branży elektrycznej pod względem ceny, jakości proponowanej usługi, wymaganych zapisów umownych, oraz innych parametrów wynikających z procedury;
    • kompletność i aktualność Rejestru Kwalifikowanych Dostawców;
    • odpowiada za zapisy w umowach z podwykonawcami zapewniające firmie bezpieczeństwo prawne oraz finansowe (zabezpieczenia w przypadku opóźnień, reklamacje).
    • parafuje umowę podwykonawczą/zamówienie/zlecenie;
      sprawdza wiarygodność Podwykonawców i Dostawców;
    • odpowiada za poziom uzyskanej marży na umowie z podwykonawcą branży elektrycznej;
      odpowiada za wynik negocjacji z podwykonawcą branży elektrycznej;
    • odpowiada za stronę merytoryczną korespondencji z podwykonawcą branży elektrycznej;
    • odpowiada za zgromadzenie materiałów do roszczeń na etapie realizacji.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy pracodawca może uznać te przejazdy jako podróż służbową i rozliczyć ich koszty zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej? Czy jednak uznać zwrot kosztów przejazdu jako przychód pracownika i naliczyć podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 775 § l Kodeksu pracy, pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Zgodnie z art. 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r., w przypadkach, o których mowa w ust. 3, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym.

Z kolei zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku od osób fizycznych, diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika (w tym kilometrówka) są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Oznacza to, że zwrot kosztów używania samochodu osobowego pracownika w krajowej lub zagranicznej podróży służbowej jest zwolniony z opodatkowania do wysokości limitu kilometrówki ustalonego jako iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za 1 km przebiegu.

Zwrot kilometrówki za czas podróży służbowej, do wysokości wymienionego limitu, nie podlega również oskładkowaniu, co wynika z § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Dopiero ewentualna nadwyżka ponad ten limit podlega opodatkowaniu i oskładkowaniu czyli w sytuacji gdy do wyliczenia należności jest używana stawka wyższa niż przewidziana w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury, czyli przekraczająca 0,8358 zł za każdy przejechany kilometr.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawodawca definiując na potrzeby ustawy pojęcie przychodu w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonał rozróżnienia składników przychodu, wyodrębniając pieniądze i wartości pieniężne od wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wyodrębniając pojęcie nieodpłatnych świadczeń od pieniędzy uznał tym samym, że nieodpłatne świadczenia muszą mieć postać niepieniężną. Stanowisko to potwierdza również brzmienie art. 11 ust. 2-2b ustawy, w których to regulacjach ustawodawca wskazuje sposób ustalania wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

  1. podróży służbowej pracownika,
  2. podróży osoby niebędącej pracownikiem

–do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przysługuje do wysokości limitów określonych w odrębnych przepisach. Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są: rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167), a w zakresie dotyczącym zwrotu kosztów używania samochodu prywatnego w podróży służbowej – także rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 271, z późn. zm.).

Zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, rozporządzenie określa wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi, zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej:

  1. na obszarze kraju, zwanej dalej „podróżą krajową”;
  2. poza granicami kraju, zwanej dalej „podróżą zagraniczną”.

W myśl § 2 powołanego rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

  1. diety;
  2. zwrot kosztów:
    1. przejazdów,
    2. dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3. noclegów,
    4. innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Zgodnie z § 3 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy.

W takim zaś przypadku pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1265 oraz Dz. U. z 2013 r., poz. 21), co za tym idzie – stosuje się w tym zakresie stawki określone w § 2 drugiego z ww. rozporządzeń, tj.:

  1. dla samochodu osobowego:
  2. o pojemności skokowej silnika do 900 cm3 – 0,5214 zł,
  3. o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm3 – 0,8358 zł,
  4. dla motocykla – 0,2302 zł,
  5. dla motoroweru – 0,1382 zł.

Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, pracownik dokonuje rozliczenia kosztów podróży krajowej lub podróży zagranicznej nie później niż w terminie 14 dni od dnia zakończenia tej podróży.

Do rozliczenia kosztów podróży, o których mowa w ust. 1, pracownik załącza dokumenty, w szczególności rachunki, faktury lub bilety potwierdzające poszczególne wydatki; nie dotyczy to diet oraz wydatków objętych ryczałtami. Jeżeli przedstawienie dokumentu nie jest możliwe, pracownik składa pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania (§ 5 ust. 2 rozporządzenia).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wydał polecenie służbowe koordynacji robót elektrycznych na budowie Centrum Handlowego w P. W celu realizacji zadania pracownik jeździł do wyznaczonej budowy samochodem prywatnym w okresie od dnia 6 sierpnia 2018 r. do dnia 31 sierpnia 2018 r., wykonał 7 wizyt na budowie, a w okresie od dnia 1 września 2018 r. do dnia 30 września 2018 r., wykonał 4 wizyty. Pracownik zwrócił się do pracodawcy w celu zwrotu kosztów tych podróży wypełniając druk polecenia wyjazdu służbowego, wskazując cel podróży: „Koordynacja robót elektrycznych na budowie Centrum Handlowego w P”. Przełożony pracownika potwierdził podpisem zlecenie wyjazdu służbowego oraz pobytu w ramach każdej z tych wizyt na budowie. Pracownik jest zatrudniony na umowę o pracę na stanowisku Koordynator Robót Elektrycznych z miejscem wykonywania pracy W.

Zatem, otrzymany przez pracowników zwrot wydatków z tytułu podróży służbowych może zostać objęty zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile zostaną spełnione warunki związane z korzystaniem z tej preferencji. Kluczowym jest jednak użyty przez ustawodawcę zwrot „podróż służbowa” Przywołać w tym miejscu należy definicję podróży służbowej zawartą w przepisach Kodeksu pracy, którą posiłkowo stosuje się przy interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ww. ustawy.

Zgodnie z art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r., poz. 917, z późn. zm.), za podróż służbową uznaje się wykonywanie przez pracownika na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, bądź stałe miejsce pracy pracownika.

Sąd Najwyższy w uchwale składu 7 sędziów z dnia 19 listopada 2008 r., sygn. akt II PZP 11/08, wskazał, odwołując się do definicji podróży służbowej zawartej w art. 775 § 1 Kodeksu pracy, że „przepis ten odnosi się jedynie do zadania rozumianego jako zdarzenie incydentalne w stosunku do pracy umówionej i wykonywanej zwykle w ramach stosunku pracy”.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że podróżą służbową jest taki wyjazd, który odbywa się na polecenie pracodawcy i jest związany ze świadczeniem pracy poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że zwrot pracownikowi poniesionych kosztów z tytułu używania pojazdu niebędącego własnością Wnioskodawcy (prywatnego lub wynajętego samochodu) w podróży służbowej w oparciu o tzw. kilometrówkę, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych. O ewentualnym przychodzie do opodatkowania po stronie pracownika z tytułu otrzymanego od Wnioskodawcy zwrotu kosztów używania tego pojazdu może być mowa dopiero w przypadku, gdy koszty te przekroczą stawki za 1 km przebiegu określone w powyższych przepisach.

Zatem pracownik, któremu z tytułu podróży służbowej zwracane są koszty przejazdów pojazdem niebędącym własnością Wnioskodawcy – uzyskiwać będzie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże przychód ten, w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ww. ustawy korzystał będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym do wysokości limitów określonych w przepisach rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, w powiązaniu z przepisami rozporządzenia Ministra Infrastruktury, regulującymi maksymalne stawki za 1 km przebiegu.

Jeżeli zaś zwracane przez Wnioskodawcę ww. koszty były wyższe od limitów określonych w przedmiotowych rozporządzeniach, to nadwyżka ponad te limity podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym – jako przychód pracownika ze stosunku pracy, o którym mowa w powołanym art. 12 ww. ustawy, od którego Wnioskodawca jako płatnik, powinien pobrać zaliczkę na podatek dochodowy na zasadach określonych w art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zauważyć ponadto należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest kwestia oskładkowania zwrotu kosztów przejazdu dla pracownika przez Wnioskodawcę, o której mowa we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego, gdyż w tym zakresie nie wystąpił On o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.