ITPP3/4512-378/16-3/PB | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Zwolnienie od podatku dostawy nieruchomości zabudowanej.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2016 r. (data wpływu: 15 lipca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 21 września 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku zapłaty podatku w związku ze zwolnieniem od podatku dostawy nieruchomości zabudowanej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony w dniu 21 września 2016 r. dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku zapłaty podatku w związku ze zwolnieniem od podatku dostawy nieruchomości zabudowanej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 1 czerwca 1990 r. rodzice Pani męża przekazali w drodze darowizny budynek mieszkalny. Udział do 1/2 części wspólnej nieruchomości darowali mężowi i Pani (nie ma Pani wraz z mężem rozdzielności majątkowej) oraz po 1/4 części dla syna i córki.

W dniu 1 października 1996 r. w wydzielonym pomieszczeniu na parterze o powierzchni 30 m2 otworzyła Pani działalność gospodarczą (sprzedaż detaliczna odzieży damskiej i zabawek).

Nie musiała ponosić Pani prawie żadnych kosztów, żeby dostosować pomieszczenie do tego rodzaju działalności. Rozpoczynając działalność wybrała Pani zwolnienie od podatku od towarów i usług.

W 2000 r. sklep został powiększony, zostało dobudowane następne 30 m2. W tym czasie była już Pani „płatnikiem VAT” (od lipca 1997 r.) i obniżyła kwotę podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących poniesione wydatki.

W maju 2014 r. otworzyła Pani drugi punkt – hurtownię, która stała się głównym miejscem działalności. Z dniem 1 stycznia 2016 r. zawiesiła Pani działalność w budynku mieszkalnym, natomiast 18 marca 2016 r. dom został sprzedany. Sprzedającymi była Pani oraz mąż jako współwłaściciele 1/2 nieruchomości oraz dwoje dzieci (po 1/4 części budynku każde z nich – jako współwłaściciele). Przez te wszystkie lata zarówno Pani, mąż jak i dzieci byli współwłaścicielami całości. Żaden ze współwłaścicieli nie miał wydzielonej konkretnej części budynku.

W akcie notarialnym zostało wpisane, że współwłaściciele nie są „płatnikami” podatku od towarów i usług z tytułu dokonania czynności sprzedaży budynku mieszkalno-usługowego. Przy sprzedaży VAT nie został naliczony.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że wydatki na rozbudowę (dobudowa istniejącego sklepu) zostały poniesione w 2000 r. Natomiast w pomieszczeniu, w którym rozpoczęła Pani działalność 1 października 1996 r., nie wykonywała żadnych prac remontowych ani żadnych ulepszeń.

Kwotę podatku należnego obniżyła Pani o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na dobudowę, ponieważ od lipca 1997 r. była Pani „płatnikiem” VAT. Wartość netto wydatków poniesionych na dobudowę (materiały i robocizna) to 12,5% wartości całego budynku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
  • Czy powinna Pani zapłacić podatek należny od całej powierzchni wykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, czy tylko od tej, która była dobudowana, ponieważ była obniżona kwota podatku należnego o podatek naliczony od poniesionych wydatków na rozbudowę?
  • Jeżeli powierzchnia wydzielona w budynku podlega również opodatkowaniu VAT z tytułu sprzedaży, to czy całość czy 1/4 część (należąca do Pani)?

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego w części E pkt 74 przedmiotowego wniosku treść art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a lit. a i b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), nie powinien odprowadzać podatku naliczonego od powierzchni, która była wydzielona pod działalność gospodarczą w budynku w 1996 roku. Zasięgając informacji w ww. sprawie u urzędników skarbowych otrzymała Pani sprzeczne odpowiedzi. W związku z powyższym, odprowadziła Pani podatek należny od wartości 60 m2, czyli od całej powierzchni użytkowanej w działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
(Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ww. ustawy, podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zdefiniowane zostały w art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy. Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2,
bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych
w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że istnieją sytuacje, w których majątek prywatny osoby fizycznej wykorzystywany jest w działalności gospodarczej. W takich przypadkach przy zbyciu tego majątku należy mieć na uwadze wnioski wynikające z orzeczenia Trybunału sprawiedliwości UE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Ülzen v. Dieter Albrecht), który stwierdził, że aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Orzeczenie TSUE dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, ze podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania danej nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

  1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
  2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy ustawodawca określił, co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

  1. wybudowaniu lub
  2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pojęcie „pierwszego zasiedlenia” należy rozumieć szeroko i obejmuje ono nie tylko sytuację, gdy obiekt zostanie sprzedany, oddany w najem lub dzierżawę, ale również gdy wybudowany obiekt jest wykorzystywany przez podmiot do celów własnej działalności opodatkowanej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa Dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „Pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób winna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.”

Natomiast w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu łącznie określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w punkcie 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

  1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
  2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

W myśl ust. 7a tego artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Dokonując analizy powyższych przepisów stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie sie bezzasadne.

W myśl art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższej regulacji jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że zbycie części budynku stanowiącej 60 m2 podlegało opodatkowaniu z uwagi na to, że ta część budynku była wykorzystywana w działalności gospodarczej. Transakcja w tej części korzystała jednakże ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem nie zaszły wyjątki w nim przedstawione, tzn. dostawa ww. nieruchomości nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim (które nastąpiło w 1996 r., w momencie rozpoczęcia przez Panią prowadzenia w przedmiotowym budynku opodatkowanej działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży detalicznej odzieży damskiej i zabawek w wydzielonym pomieszczeniu), a pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą upłynął okres dłuższy niż

2 lata.

Należy jednak zaznaczyć, że zwolnienie, o którym mowa powyżej znajduje zastosowanie – o ile strony transakcji nie wybrały opcji opodatkowania, przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy, przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Z uwagi na regulację art. 29a ust. 8 ustawy, ww. zwolnienie miało również zastosowanie do gruntu, na którym posadowiony został przedmiotowy budynek, w części proporcjonalnie przyporządkowanej do ww. części budynku.

Zaznaczenia wymaga, że powyższe zwolnienie dotyczy części budynku mieszkalnego (60m2), która wykorzystywana była w prowadzeniu działalności gospodarczej. Przyjmując, że jeżeli pozostała jego część – na co wskazuje treść wniosku – była wykorzystywana w celach prywatnych Pani rodziny (cel mieszkaniowy), to dokonując jej zbycia korzystała Pani
przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Taka sprzedaż oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie znajdują zastosowania. Brak opodatkowania miał również zastosowanie do części gruntu przyporządkowanej wykorzystywanej na cele prywatne części budynku.

Należy wskazać, iż niniejsza interpretacja nie ma mocy wiążącej dla pozostałych właścicieli budynku, którzy chcąc uzyskać interpretacje indywidualne winni wystąpić z odrębnymi wnioskami o ich udzielenie.

W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla Pani męża córki ani syna.

Końcowo należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.