ITPB2/4511-179/16/ENB | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Czy świadczenia otrzymane w związku z dobrowolnym odejściem z pracy korzystają ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2016 r. (data wpływu 19 lutego 2016) uzupełnionym w dniu 18 maja 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 18 maja 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 30 kwietnia 2015 r. Wnioskodawca rozwiązał na mocy porozumienia stron z dnia 17 kwietnia 2015 r. umowę o pracę zawartą w dniu 1 sierpnia 2000 r. z P. jednocześnie Wnioskodawca przystąpił do Programu racjonalizacji zatrudnienia oraz osłon finansowych na lata 2015-2016 w oparciu o Regulamin w sprawie określenia zasad dobrowolnych odejść pracowników zatrudnionych w P.

W związku z powyższym Wnioskodawca otrzymał wyliczone zgodnie i na zasadach określonych w ww. Regulaminie:

  • odprawę na zasadach takich jak w ustawie z 13 marca 2003 r. w kwocie 9.900 zł;
  • rekompensatę z tytułu rozwiązania umowy w kwocie 21.500 zł;
  • dodatkową rekompensatę w kwocie 19.800 zł.

Regulamin w sprawie określenia zasad programu dobrowolnych odejść zatrudnionych w P. jest regulaminem w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy, ponieważ reguluje prawa i obowiązki stron stosunku pracy, tj. pracodawcy i pracownika.

Zgodnie z Regulaminem pracownikom z którymi zostanie rozwiązana umowa o pracę przysługuje odprawa na zasadach takich jak w art. 10 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, rekompensata z tytułu rozwiązania umowy o pracę uzależniona od stażu pracy u pracodawcy, dodatkowa rekompensata z tytułu rozwiązania umowy o pracę uzależniona od stażu pracy.

Po analizie treści wniosku z dnia 16 lutego 2016 r. oraz jego uzupełnienia, mając na względzie zakres kompetencji przyznanej tut. organowi i treść przepisu art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa przyjęto, że intencją Wnioskodawcy było uzyskanie odpowiedzi na pytanie, czy świadczenia otrzymane w związku z dobrowolnym odejściem z pracy korzystają ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy jeżeli wypłata świadczeń nastąpiła na podstawie Regulaminu programu dobrowolnych odejść, a podstawę prawną tego Regulaminu stanowiła ustawa Kodeks pracy to spełnione zostały przesłanki do zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy. Wypłacone świadczenia mają spełniać funkcję kompensacyjną i odszkodowawczą w związku z brakiem uzyskiwania dalszego wynagrodzenia ze stosunku pracy. Mają one na celu zadośćuczynić pracownikowi stratę związaną z brakiem możliwości osiągania wynagrodzenia u dotychczasowego pracodawcy. Ponadto są to świadczenia, które umożliwiają pracownikowi zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych. W sytuacji nagłej utraty źródła dochodu uzyskane świadczenie pełni funkcję kompensacyjną, mającą na celu wyrównanie szkody poniesionej przez pracownika z uwagi na rozwiązanie stosunku pracy na gruncie omawianego porozumienia zawartego z pracodawcą, stąd też wypłacone świadczenie powinno zostać zwolnione z podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

  1. określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
  2. odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
  3. odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
  4. odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
  5. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
  6. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
  7. odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy zaznaczyć, że powyższym zwolnieniem, objęte są tylko świadczenia o charakterze odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) zacytowanego przepisu.

Artykuł 9 § 1 Kodeksu pracy stanowi, że ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Jak wynika z treści wniosku, w dniu 30 kwietnia 2015 r. Wnioskodawca rozwiązał na mocy porozumienia stron z dnia 17 kwietnia 2015 r. umowę o pracę zawartą w dniu 1 sierpnia 2000 r. z P. jednocześnie Wnioskodawca przystąpił do Programu racjonalizacji zatrudnienia oraz osłon finansowych na lata 2015-2016 w oparciu o Regulamin w sprawie określenia zasad dobrowolnych odejść pracowników zatrudnionych w P.

W związku z powyższym Wnioskodawca otrzymał wyliczone zgodnie i na zasadach określonych w ww. regulaminie:

  • odprawę na zasadach takich jak w ustawie z 13 marca 2003 r. w kwocie 9.900 zł;
  • rekompensatę z tytułu rozwiązania umowy w kwocie 21.500 zł;
  • dodatkową rekompensatę w kwocie 19.800 zł.

Regulamin w sprawie określenia zasad programu dobrowolnych odejść zatrudnionych w P. jest regulaminem w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy, ponieważ reguluje prawa i obowiązki stron stosunku pracy, tj. pracodawcy i pracownika.

Zgodnie z regulaminem pracownikom z którymi zostanie rozwiązana umowa o pracę przysługuje odprawa na zasadach takich jak w art. 10 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, rekompensata z tytułu rozwiązania umowy o pracę uzależniona od stażu pracy u pracodawcy, dodatkowa rekompensata z tytułu rozwiązania umowy o pracę uzależniona od stażu pracy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

  1. otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
  2. odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:
    1. ustawy,
    2. przepisów wykonawczych do ustawy,
    3. układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,
  3. wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
  4. nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać przy tym należy, że odszkodowanie czy zadośćuczynienie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Trudno natomiast uznać, że w wyniku niewymuszonego rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron pracownik poniósł jakąkolwiek szkodę.

Z tych też względów rekompensaty otrzymane w związku z dobrowolnym odejściem z pracy nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczenia te nie są sensu stricto odszkodowaniem ani zadośćuczynieniem, gdyż rozwiązanie umowy o pracę następuje w drodze porozumienia stron. Pracownik nie ponosi uszczerbku majątkowego, a wręcz przeciwnie dostaje dodatkowe świadczenie ponad to, które przewiduje zwyczajowo ustawa Kodeks pracy lub ustawa o szczególnych zasadach rozwiazywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że kwoty rekompensat wypłacone Wnioskodawcy w związku z dobrowolnym odejściem z pracy na podstawie Regulaminu w sprawie określenia zasad dobrowolnych odejść pracowników zatrudnionych w Polskiej Spółce Gazowniczej nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pomimo tego, że zostały wyliczone zgodnie i na zasadach określonych w normatywnym źródle prawa pracy, o którym mowa w art. 9 Kodeksu pracy. Wejście w życie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328 z późn. zm.) nie zmieniło dotychczasowej zasady, zgodnie z którą przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie wyłącznie do odszkodowań i zadośćuczynień.

W odniesieniu natomiast do odprawy wypłaconej Wnioskodawcy „na zasadach takich jak w art. 10 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników” stwierdzić należy, iż – analogicznie jak w przypadku rekompensat - istoty odprawy wypłacanej pracownikowi nie należy doszukiwać się w twierdzeniu, że tego typu świadczenie jest zadośćuczynieniem lub odszkodowaniem, czyli naprawieniem szkody lub straty, jaką pracownik rzekomo poniósł w sytuacji rozwiązania umowy o pracę w związku z dobrowolnym rozwiązaniem stosunku pracy.

Odprawa jest bowiem co do zasady świadczeniem pracodawcy w razie zaistnienia zdarzeń, które zgodnie z odpowiednimi przepisami powodują niecelowość czy zbędność kontynuacji stosunku pracy lub ustanie stosunku pracy.

Przedmiotowym zwolnieniem nie są zatem również objęte odprawy pieniężne wypłacane w związku z rozwiązaniem stosunku pracy, i to niezależnie od tego, czy ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, czy też ich wysokość lub zasady ustalania wynikają z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. W świetle powyższych rozważań, nie sposób bowiem przyjąć, iż służą one rekompensowaniu jakiejkolwiek szkody lub krzywdy.

W konsekwencji wypłacone Wnioskodawcy rekompensaty oraz odprawa stanowią przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od którego pracodawca jako płatnik miał obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.