IBPBI/1/415-333,334/12/AB | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu prowadzenia szkoły w części wydatkowanej na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 13 marca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 29 maja 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

  • możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu prowadzenia szkoły w części wydatkowanej na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego -jest nieprawidłowe,
  • określenia, czy kwota dochodu podlegająca zwolnieniu dotyczy dochodu osiągniętego z tytułu prowadzenia dwóch spółek cywilnych, których Wnioskodawca jest wspólnikiem – jest bezprzedmiotowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu prowadzenia szkoły w części wydatkowanej na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego oraz określenia, czy kwota dochodu podlegająca zwolnieniu dotyczy dochodu osiągniętego z tytułu prowadzenia dwóch spółek cywilnych, których Wnioskodawca jest wspólnikiem. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 18 maja 2012 r. Znak: IBPBI/1/415-333/12/AB, IBPBI/1/415-334/12/AB, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 29 maja 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest równocześnie wspólnikiem dwóch spółek cywilnych (dalej: „spółka A” i „spółka B”). W obu spółkach wspólnik ma takie same udziały w dochodach i stratach (po 50%). W 2011 r. spółka B osiągnęła zysk, natomiast spółka A stratę. Realizowanym przedmiotem działalności spółki B w 2011 r. było i nadal jest:

  • szkoły policealne 85.41.Z,
  • wychowanie przedszkolne 85.10.Z.

Realizowanym przedmiotem działalności spółki A w 2011 r. było i nadal jest:

  • szkoły policealne 85.41.Z.

W ramach obu spółek (A i B) prowadzone są szkoły niepubliczne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (przedszkole niepubliczne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tj. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.) również jest szkołą - art. 3 ust. 1 tej ustawy)). W ramach obu spółek w 2011 r. prowadzone były tylko szkoły policealne i przedszkole, nie prowadzono innej działalności. W ramach spółki B było i jest prowadzonych kilka szkół policealnych niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych w rozumieniu ustawy o systemie oświaty oraz przedszkole niepubliczne w rozumieniu tej ustawy. Wszystkie szkoły policealne i przedszkole mają wpisy do ewidencji szkół i placówek niepublicznych w poszczególnych miastach na terenie których prowadzona jest działalność. W ramach spółki A prowadzona jest jedna szkoła policealna niepubliczna o uprawnieniach szkół publicznych w rozumieniu ustawy o systemie oświaty, która również ma wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

Wspólnicy spółki cywilnej B dnia 11 lutego 2012 r. zakupili spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego. Zakup został dokonany w ramach prowadzanej spółki cywilnej na współwłasność łączną wspólników tej spółki. W zakupionym lokalu została urządzona sala wykładowa i prowadzone są tam zajęcia dydaktyczne oraz sekretariat szkoły. Zakup został sfinansowany w całości dochodami z 2011 r. pochodzącymi z wpłat słuchaczy szkół prowadzonych w ramach spółki B. Od wartości (sfinansowanej dochodem zwolnionym z podatku dochodowego) zakupionego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego nie są i nie będą dokonywane odpisy amortyzacyjne w ujęciu podatkowym. Zakupiony lokal był kompletny i zdatny do użytkowania w momencie zakupu. Każdy ze wspólników (m.in. Wnioskodawca) opodatkowuje swoje dochody z ww. spółek na zasadach ogólnych uwzględniając, zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, skalę podatkową (PIT-36).

Wspólnicy rozliczają przychody i koszty spółek zgodnie z umowami po 50%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:
  1. Czy osoba fizyczna będąca wspólnikiem spółki cywilnej, składając w kwietniu 2012 r. rozliczenie roczne za 2011 r. mogła skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 36 i ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zakupując w lutym 2012 r. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego w celu prowadzenia w tym lokalu zajęć dydaktycznych i sekretariatu szkoły policealnej (w ramach spółki cywilnej której jest wspólnikiem)...
  2. Czy kwota dochodu podlegająca zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 36 i ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to kwota dochodu z tytułu prowadzenia jednej spółki cywilnej (szkół prowadzonych w ramach jednej spółki), czy będzie to kwota dochodu (tj. per saldo dochód minus strata) osiągniętego z tytułu prowadzenia obu spółek cywilnych, tj. wynik per saldo wszystkich prowadzonych szkół...

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, wspólnik spółki cywilnej, zakupując spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego, w którym będą prowadzone zajęcia dydaktyczne w ramach jednej z prowadzonych szkół policealnych oraz sekretariat szkoły, może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 36 i ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl pkt 1 omawianego przepisu, za wydatki poniesione z tytułu prowadzenia szkoły niepublicznej w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, uważa się wydatki poniesione na zakup stanowiących środki trwałe pomocy dydaktycznych i innych urządzeń niezbędnych do prowadzenia szkoły. Lokal jest niezbędnym urządzeniem do prowadzenia szkoły, a w momencie zakupu jest kompletny i zdatny do użytku. Nie posiadanie tego lokalu powodowało konieczność wynajmowania sal wykładowych w szkołach publicznych. Na gruncie prawa podatkowego spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego nie stanowi rzeczowego składnika majątku podatnika. Jednakże pojęcie środków trwałych występuje również w innych aktach prawnych, w szczególności w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości oraz w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych. Przepisy Klasyfikacji Środków Trwałych, klasyfikują spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego do grupy 1. W ustawie o rachunkowości w art. 3 ust. 1 pkt 5 ilekroć mowa jest o środkach trwałych rozumie się przez to, z zastrzeżeniem pkt 17, rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki.

Zalicza się do nich w szczególności:

  1. nieruchomości - w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
  2. maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy,
  3. ulepszenia w obcych środkach trwałych,
  4. inwentarz żywy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że wskazane we wniosku wydatki na nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego można zaliczyć do wydatków na cele szkoły, w rozumieniu powołanych przepisów art. 21 ust. 1 pkt 36 i ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca podkreśla, że dochody z tytułu prowadzenia szkół w rozumieniu przepisów o systemie oświaty zostały wydatkowane na cele szkoły.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy zwolnieniu będzie podlegała kwota dochodu, która pozostanie po rozliczeniu straty z drugiej spółki. Prowadzenie przez osobę fizyczną kilku szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych w rozumieniu ustawy o systemie oświaty, stanowi jedno źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc zwolnienie przedmiotowe będzie dotyczyło całości dochodów uzyskanych ze wszystkich szkół prowadzonych w ramach spółek cywilnych przez osobę fizyczną.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256 poz. 2572 ze zm.), system oświaty obejmuje m.in.:

  • przedszkola, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkola specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego,
  • szkoły:
    • podstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami integracyjnymi i sportowymi, sportowe i mistrzostwa sportowego,
    • gimnazja, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, dwujęzycznymi, sportowymi i przysposabiającymi do pracy, sportowe i mistrzostwa sportowego,
    • ponadgimnazjalne, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, dwujęzycznymi i sportowymi, sportowe, mistrzostwa sportowego, rolnicze i leśne,
    • artystyczne.

Stosownie do treści art. 3 pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o szkole - należy przez to rozumieć także przedszkole.

Przechodząc na płaszczyznę prawa podatkowego należy wskazać, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 36 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 361 ze zm.), wolne od podatku dochodowego są dochody z tytułu prowadzenia szkół w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w części wydatkowanej na cele szkoły w roku podatkowym lub w roku po nim następującym.

W myśl art. 21 ust. 7 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 36, poniesione z tytułu prowadzenia szkoły niepublicznej w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, uważa się wydatki na:

  1. zakup stanowiących środki trwałe pomocy dydaktycznych i innych urządzeń niezbędnych do prowadzenia szkoły,
  2. wydatki związane z organizowaniem wypoczynku wakacyjnego uczniów, w części stanowiącej wynagrodzenie personelu wychowawczego i obsługi, jeżeli nie zostało pokryte przez wpłaty rodziców.

Na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środki trwałe zostały zdefiniowane w art. 22a ust. 1 tej ustawy, zgodnie z którym amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

  1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
  2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
  3. inne przedmioty

-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Przy czym, w myśl ust. 2 tego przepisu, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

  1. przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”,
  2. budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
  3. składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników – jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

-zwane także środkami trwałymi,

  1. tabor transportu morskiego w budowie (PKWiU 30.11).

Odrębną od środków trwałych kategorię składników majątku wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, stanowią wartości niematerialne i prawne, zdefiniowane w art. 22b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22b ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

  1. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
  2. spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
  3. prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  4. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
  5. licencje,
  6. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, ze zm.),
  7. wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Treść art. 22b ust. 1 pkt 2 ustawy jednoznacznie wskazuje, iż spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego zaliczane jest do wartości niematerialnych i prawnych, a więc odrębnego od środków trwałych składników majątku podatnika.

Podkreślić w tym miejscu należy, że art. 21 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi o wydatkach na zakup środków trwałych oraz innych urządzeń niezbędnych do prowadzenia szkoły, co zdaniem tut. Organu, wyklucza możliwość zastosowania przedmiotowego zwolnienia do wydatków poniesionych na zakup spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego, które zgodnie z cytowanym powyżej 22b ust. 1 pkt 2 ww. ustawy zaliczane jest do wartości niematerialnych i prawnych, a nie do środków trwałych. Nie sposób przy tym, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego uznać za urządzenie o którym mowa w ww. przepisie.

Według Słownika Języka Polskiego online, Wydawnictwo Naukowe PWN „urządzenie” zdefiniowane zostało jako:

  1. mechanizm lub zespół mechanizmów służący do wykonania określonych czynności,
  2. wyposażenie jakiegoś pomieszczenia.

W kontekście zatem słownikowej definicji pojęcia „urządzenie” należy przyjąć, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzystają także inne środki trwałe niż pomoce dydaktyczne, o ile bezpośrednio służą one realizacji celów oświatowych szkoły (przedszkola); jedynym bowiem kryterium stosowania dla oceny poczynionych wydatków powinien być cel, któremu te wydatki służą (powadzenie szkoły lub przedszkola).

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż wydatki poniesione na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, nie można zaliczyć do wydatków na cele szkoły, w rozumieniu powołanych wyżej przepisów. Nie są to bowiem wydatki na zakup środka trwałego, czy urządzenia o którym mowa w cyt. powyżej przepisie.

Zauważyć przy tym należy, iż wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe, są istotnym odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, co w szczególności oznacza, iż należy je interpretować ściśle, a więc z wykluczeniem wykładni rozszerzającej.

W świetle powyższego przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

  • możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu prowadzenia szkoły w części wydatkowanej na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego - jest nieprawidłowe,
  • określenia, czy kwota dochodu podlegająca zwolnieniu dotyczy dochodu osiągniętego z tytułu prowadzenia dwóch spółek cywilnych których Wnioskodawca jest wspólnikiem – jest bezprzedmiotowe.

Wskazać należy, iż wydanie interpretacji w zakresie określonym w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 2 uzależnione jest od oceny stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytania nr 1. Tym samym, w sytuacji gdy stanowisko w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu prowadzenia szkoły w części wydatkowanej na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, uznano za nieprawidłowe, odniesienie się do postawionego we wniosku pytania w zakresie określenia, czy kwota dochodu podlegająca zwolnieniu dotyczy dochodu osiągniętego z tytułu prowadzenia dwóch spółek cywilnych uznać należy za bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.