0113-KDIPT2-3.4011.76.2018.2.AC | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Skutków podatkowych przedterminowego, częściowego wykupu weksla

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2018 r. (data wpływu 24 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przedterminowego, częściowego wykupu weksla – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik prowadzący działalność polegającą na udzielaniu pożyczek hipotecznych na rzecz podmiotów gospodarczych i innych osób niebędących konsumentami zamierza wystawić weksle własne kompletne (tj. zawierające dane remitenta, sumę wekslową i termin wykupu) pełniące funkcje kredytowe. Weksle te będą samodzielnymi zdarzeniami gospodarczymi i nie będzie im towarzyszyła żadna umowa zmieniająca ich kredytową funkcję.

Nabycie tych weksli przez remitenta odbędzie się po dyskoncie, przy czym podatnik zamierza wykupywać weksle częściowo przed terminem. I tak na przykład weksel o sumie wekslowej 12 400 zł z datą wykupu po 3 latach, nabyty po dyskoncie w kwocie 10 000 zł, będzie wykupywany przez podatnika co kwartał w kwocie 200 zł, a w kwartale kończącym 36-miesięczny okres wykupu za kwotę 10 200 zł.

Weksle mogą się różnić w zależności od ustaleń między wystawcą a remitentem co do sumy wekslowej, datą wykupu i datami częściowego wykupu oraz wysokością dyskonta.

Przy zbyciu weksla podatnik zamierza pobierać od inwestora kaucję w wysokości należnej zaliczki na zryczałtowany podatek dochodowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy pobrana z góry kaucja mająca zabezpieczyć pobór zaliczek na zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu wypłaty dyskonta od wykupu weksla stanowi przychód Wnioskodawcy?
  2. W którym momencie, w przypadku przedterminowego częściowego wykupu weksla, Wnioskodawca ma obowiązek rozpoznać wypłatę dyskonta i odprowadzić do urzędu skarbowego należną zaliczkę na zryczałtowany podatek dochodowy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oznaczone we wniosku nr 2, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z ustawą Prawo wekslowe, jednym z koniecznych elementów weksla jest oznaczenie terminu płatności (art. 1 ustawy Prawo wekslowe). Równocześnie ustawodawca wskazuje w art. 40 Prawa wekslowego, że posiadacz weksla nie ma obowiązku przyjmowania zapłaty przed terminem płatności. Zdaniem Wnioskodawcy, należy stąd wnioskować, że przedterminowy wykup weksla, w tym wykup częściowy, jest możliwy.

Art. 5a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, definiuje dyskonto jako „różnicę między kwotą uzyskaną z wykupu papieru wartościowego przez emitenta a ceną zakupu”. Bez wątpienia chodzi tu więc o kwotę faktycznie otrzymaną, a nie jedynie potencjalnie należną (w przyszłości).

Wnioskodawca stoi więc na stanowisku, że kwoty wypłacane przez Niego przed terminem wykupu weksla nie skutkują powstaniem dyskonta i Wnioskodawca nie ma obowiązku w tym przypadku odprowadzania do urzędu skarbowego należnych zaliczek na zryczałtowany podatek dochodowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, dyskonto powstaje dopiero w momencie całkowitego (ostatecznego) wykupu weksla, tj. w terminie wykupu weksla, a wcześniejsze przedterminowe wypłaty stanowią jedynie częściowy wykup weksla i nie zawierają w sobie kwoty dyskonta.

Przykład:

Wnioskodawca ustali z potencjalnym inwestorem, że weksel na sumę wekslową 12 400 zł i terminem wykupu za 3 lata zostanie zbyty za 10 000 zł. Tym samym dyskonto wynosi 2 400 zł. Zgodnie z art. 30a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zryczałtowany podatek dochodowy będzie wynosić 456 zł. W związku z powyższym w momencie zbycia weksla Wnioskodawca otrzyma od inwestora kwotę 10 456 zł, tj. 10 000 zł tytułem zakupu weksla oraz 456 zł jako kaucję na poczet zryczałtowanego podatku dochodowego. Następnie Wnioskodawca będzie co kwartał dokonywać przedterminowego częściowego wykupu weksla w kwocie 200 zł. Od tych wypłat nie będzie odprowadzać zaliczek na zryczałtowany podatek dochodowy, gdyż kwoty te stanowią spłatę weksla i nie skutkują powstaniem dyskonta. Po 3 latach, w terminie wykupu weksla, Wnioskodawca wypłaci inwestorowi pozostałą część sumy wekslowej, tj. 10 200 zł, a w terminie do 20-ego dnia następnego miesiąca przekaże 456 zł na rachunek urzędu skarbowego właściwego dla swojej siedziby (art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych.

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, przychody z:

  1. odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych,
  2. realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje, co należy rozumieć pod pojęciem papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 5a pkt 11 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 1636 i 1948).

W myśl art. 3 pkt 1 ww. ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych rozumie się przez to:

  1. akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1577), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
  2. inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

W tym miejscu wskazać należy, że weksel o którym mowa we wniosku stanowi papier wartościowy w rozumieniu art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wszystkie papiery wartościowe charakteryzują się tym, że prawo idzie za dokumentem. To oznacza, że tylko posiadacz papieru wartościowego może wykonywać prawa z nim związane. Te cechy spełnia weksel.

Weksel jest papierem wartościowym, w którym wystawca bądź wskazana przez niego osoba zobowiązuje się do bezwarunkowego zapłacenia w oznaczonym czasie i do rąk osoby wymienionej w wekslu określonej kwoty.

Charakterystyczną cechą weksla jest abstrakcyjność stosunku wekslowego, która oznacza że sam dokument weksla nie jest związany z jakimikolwiek innymi czynnościami prawnymi (np. umową), a więc zapłata sumy wekslowej nie może być uzależniona od jakichkolwiek innych okoliczności czy warunków.

Weksel może być przedmiotem obrotu, poprzez przenoszenie praw z niego wynikających na inne osoby. Przeniesienie praw wekslowych może nastąpić na kilka sposobów, zarówno według prawa wekslowego jak i przepisów prawa cywilnego. Może odbyć się to przez indos, przelew (cesję), dziedziczenie, w drodze egzekucji, przez wręczenie oraz wszelkimi innymi sposobami przewidzianymi w prawie cywilnym.

Prawo wykupu weksla przysługuje, zgodnie z art. 50 ustawy z dnia 28 kwietnia 1936 r. Prawo wekslowe (Dz. U. z 2016 r., poz. 160), każdemu dłużnikowi wekslowemu.

Polega ono na tym, że dłużnik dokonuje zapłaty całej sumy wskazanej na wekslu na rzecz posiadacza weksla, a ten wydaje dłużnikowi dokument weksla. Należy dodać, że posiadacz weksla, któremu dłużnik wekslowy oferuje jego wykup, ma obowiązek przyjęcia sumy wekslowej i wydania dokumentu weksla. Wydanie dokumentu weksla dłużnikowi wekslowemu jest bardzo istotnym elementem – z jednej strony chroni dłużnika przed niebezpieczeństwem ponownej zapłaty (np. gdyby weksel przeszedł w posiadanie osoby trzeciej, która nie wiedziała o fakcie wykupu weksla), z drugiej – umożliwia dłużnikowi dochodzenie roszczeń regresowych przeciwko innym dłużnikom wekslowym, o ile takowi istnieją.

Z treści art. 5a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że dyskonto oznacza różnicę między kwotą uzyskaną z wykupu papieru wartościowego przez emitenta a wydatkami poniesionymi na nabycie papieru wartościowego na rynku pierwotnym lub wtórnym, a w przypadku nabycia papieru wartościowego w drodze spadku lub darowizny – różnicę między kwotą uzyskaną z wykupu a wydatkami poniesionymi przez spadkodawcę lub darczyńcę na nabycie tego papieru wartościowego.

Bez względu na to, czy dyskonto jest kwalifikowane jako swego rodzaju odsetki naliczone z góry, lecz płacone w momencie wykupu papieru wartościowego przez emitenta, czy też jako różnica pomiędzy ceną nominalną a ceną emisyjną (realizowaną w momencie wykupu) – podstawę opodatkowania stanowi dyskonto (odsetki) faktycznie otrzymane.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zatem odsetki (dyskonto) od weksla, jako odsetki (dyskonto) z papieru wartościowego, stanowią przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30a ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z odsetek i dyskonta od papierów wartościowych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zgodnie z treścią art. 30a ust. 6 powołanej wyżej ustawy, zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e. Ww. przepis wprost wskazuje, że obliczając zryczałtowany podatek dochodowy od przychodu uzyskanego z tytułu odsetek i dyskonta, osiągniętego przychodu nie pomniejsza się o koszty uzyskania przychodów.

Zatem w dacie faktycznej realizacji weksla, tj. w dniu wykupu weksla przez jego wystawcę (Wnioskodawcę) powstanie obowiązek obliczenia i pobrania podatku dochodowego.

Stosownie bowiem do treści art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w ust. 1, a więc osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

W myśl art. 42 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzący działalność polegającą na udzielaniu pożyczek hipotecznych na rzecz podmiotów gospodarczych i innych osób niebędących konsumentami zamierza wystawić weksle własne kompletne (tj. zawierające dane remitenta, sumę wekslową i termin wykupu) pełniące funkcje kredytowe. Weksle te będą samodzielnymi zdarzeniami gospodarczymi i nie będzie im towarzyszyła żadna umowa zmieniająca ich kredytową funkcję. Nabycie tych weksli przez remitenta odbędzie się po dyskoncie, przy czym Wnioskodawca zamierza wykupywać weksle częściowo przed terminem. Weksle mogą się różnić w zależności od ustaleń między wystawcą a remitentem co do sumy wekslowej, datą wykupu i datami częściowego wykupu oraz wysokością dyskonta. Przy zbyciu weksla podatnik zamierza pobierać od inwestora kaucję w wysokości należnej zaliczki na zryczałtowany podatek dochodowy.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca w dacie faktycznej realizacji weksla, tj. w dniu wykupu weksla ma obowiązek rozpoznać wypłatę dyskonta. W tej dacie u Wnioskodawcy powstanie obowiązek obliczenia i pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego, zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.