ITPP2/443-314/13/AW | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Opodatkowanie czynności zbycia części floty transportowej.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2013 r. (data wpływu 4 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 23 kwietnia 2013 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zbycia części floty transportowej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 23 kwietnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zbycia części floty transportowej.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka specjalizuje się w przetwórstwie ziarna kakaowego na miazgę kakaową, tłuszcz kakaowy i proszek kakaowy, jak również w przemysłowej produkcji czekolad, kuwertur, nadzień i polew. Posiada zintegrowany system informatyczny, dysponuje także specjalistycznym taborem transportowym służącym do przewozu zamówionego lub sprzedanego produktu. Jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a Jej działalność jest w pełni opodatkowana.

Posiada w rzeczowych aktywach trwałych samochody ciężarowe - ciągniki siodłowe wraz z naczepami i cysternami. W skład taboru wchodzą: ciągniki marki Scania w ilości 6 sztuk (5 stanowiących własność Spółki, jedna użytkowana w ramach leasingu), cysterny w ilości 7 sztuk (6 stanowiących własność Spółki, jedna użytkowana w ramach leasingu), naczepa o pojemności 24 ton. Obsługą floty zajmują się wykwalifikowani pracownicy, tworzący wyodrębnioną komórkę organizacyjną - Dział Zaopatrzenia i Logistyki, w skład której wchodzą logistycy zarządzający załadunkiem cystern i ich ruchem oraz rozliczający czas pracy kierowców. Komórka wyposażona jest w komputery i ich oprogramowanie przystosowane do obsługi flot transportowych. Spółka zatrudnia także 6 kierowców z odpowiednimi uprawnieniami do prowadzenia samochodów ciężarowych oraz prowadzi rachunkowość finansową w sposób umożliwiający wyodrębnienie finansowe działalności pomocniczej transportowej - syntetyczne konto księgowe (...) i konta analityczne umożliwiające uszczegółowienie wszelkich kosztów generowanych przez tabor samochodowy. Nie świadczy usług transportowych zewnętrznym podmiotom. Usługa transportu jest wyłącznie świadczona na rzecz własnej działalności. Wymieniony zbiór składników majątku jest zatem wydzielony strukturalnie, organizacyjnie i finansowo i stanowi część przedsiębiorstwa, która mogłaby być samodzielnym podmiotem gospodarczym.

Po przeprowadzeniu szczegółowej analizy kosztów utrzymania floty transportowej w porównaniu do korzystania z usług świadczonych przez podmioty zewnętrzne na zasadach rynkowych stwierdzono, iż zbycie części przedsiębiorstwa w zakresie floty transportowej i skorzystanie z usług zewnętrznych pozwoli Spółce poczynić rocznie znaczne oszczędności. Z uwagi na powyższe nosi się z zamiarem zbycia całości posiadanej przez siebie floty transportowej. Zbycie nastąpiłoby w drodze jednej umowy cywilnoprawnej zawartej z nabywcą. Nabywca, obok środków transportu, przejąłby również kierowców zatrudnionych w Spółce. Przejście pracowników do nowego pracodawcy odbyłoby się na podstawie odrębnie zawartych przez nich umów o pracę, po rozwiązaniu stosunku pracy ze Spółką. Natomiast środki trwałe objęte leasingiem zostałyby zwrócone leasingodawcy, a następnie leasing byłby kontynuowany u nabywcy floty. Po zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółka podpisałaby z nabywcą umowę o współpracy, na mocy której nabywca świadczyłby na Jej rzecz usługi transportowe.

Spółka dokonała ostatecznych uzgodnień (podpisała list intencyjny) z kontrahentem, na mocy których dojdzie do zbycia tylko niektórych posiadanych środków transportu. Pozostałe środki zostaną oddane leasingodawcy, zbyte innym podmiotom, zezłomowane lub pozostaną do dyspozycji Spółki. Sprzedawane środki trwałe nie korzystają ze zwolnienia od podatku, gdyż przy ich nabyciu służyło sprzedawcy prawo odliczenia podatku naliczonego. Ponadto stanowiska pracy kierowców zostaną w Spółce zlikwidowane, a ewentualne zawarcie umów o pracę z kontrahentem przez dotychczasowych pracowników Spółki jest uzależnione od woli stron i niezależne od sprzedającego wybrane środki transportu, z tym jednak zastrzeżeniem, że poza kierowcami żaden z innych pracowników nie zostanie zwolniony i nie podejmie w związku z tym pracy u nabywcy majątku. Strony negocjacji ustaliły, iż w przyszłości Spółka będzie zlecała kontrahentowi transport 90% swoich ładunków płynnych, pozostawiając tym samym część zleceń u innych kontrahentów oraz wyłączając ładunki o innym charakterze (stałe lub sypkie) z przedmiotu współpracy. Spółka podjęła decyzję o outsourcingu pomocniczej usługi transportowej z powodów ekonomicznych.

W związku z powyższym, w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytanie:

Czy zbycie części floty transportowej bez infrastruktury technicznej stanowić będzie zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki, a co za tym idzie, nie będzie podlegać przepisom ustawy o podatku towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, wobec podjętych w liście intencyjnym uzgodnień oraz planowanego:

  • zbycia tylko wybranych środków transportu,
  • pozostawienia części majątku transportowego do własnej dyspozycji lub zbycia innym podmiotom,
  • likwidacji stanowisk kierowców bez gwarancji ich zatrudnienia przez podmiot kupujący część środków transportu,

w opisanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do zbycia pojedynczych składników majątku, którym nie można przypisać statusu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem opisana transakcja podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej w wysokości 23%.

Po zacytowaniu treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Spółka zauważyła, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie oraz mają miejsce na terytorium kraju. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte - w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy oraz - w przypadku świadczenia usług - w art. 8 ust. 2 ustawy.

Po powołaniu art. 2 pkt 6, art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ww. ustawy Spółka wskazała, że na podstawie art. 6 przepisów ustawy nie stosuje się do:

  1. transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa;
  2. czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa definiuje ustawodawca w art. 2 pkt 27e ustawy. Należy przez nią rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Spółka podniosła, iż aby dokonać klasyfikacji danej części przedsiębiorstwa jako jego „zorganizowanej części”, musi ona spełniać kumulatywnie (łącznie) następujące przesłanki:

  1. musi stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
  2. zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
  3. składniki przedsiębiorstwa muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
  4. zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zauważyła, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie stanowi zbioru poszczególnych składników, które potencjalnie mogą służyć do prowadzenia odrębnego zakładu, lecz zorganizowany, autonomiczny zespół tych składników. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracowniczy. Wskazała, że zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, wyłączone spod opodatkowania jest zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne zbycie przedsiębiorstwa. Ważne jest jedynie, aby transakcja zbycia wiązała się z przeniesieniem prawa do rozporządzania przedsiębiorstwem (lub jego zorganizowaną częścią) jak właściciel. Dodała, iż potwierdzają to wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 7 października 2009 r. (sygn. akt I SA/Po 491/09), WSA w Krakowie z dnia 30 grudnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Kr 1595/09), WSA w Warszawie z dnia 6 października 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 368/09).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach działalności prowadzonej przez Spółkę i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Odrębność finansowa wymaga posiadania rachunku bankowego, na który wpływają środki generowane przez danego rodzaju działalność gospodarczą oraz z którego regulowane są zobowiązania związane z tą działalnością. W ten sposób finansowe wyodrębnienie danego zespołu składników majątkowych wykracza poza wymiar ewidencyjny, co oznacza, że zapewniona jest faktyczna możliwość zarządzania danym zespołem składników majątkowych oraz przypisanymi do tego zespołu składników zasobami ludzkimi, a ewidencyjne wyodrębnienie kont ma wymiar nie tylko informacyjny.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

  1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
  2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
  3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
  4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m. in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w spawie wspólnego system podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 2 ustawy, przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka, będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiada ciągniki siodłowe wraz z naczepami i cysternami, stanowiące Jej własność oraz użytkowane w ramach leasingu. Obsługą floty zajmują się wykwalifikowani pracownicy, tworzący wyodrębnioną komórkę organizacyjną - Dział Zaopatrzenia i Logistyki. Komórka wyposażona jest w komputery i ich oprogramowanie przystosowane do obsługi flot transportowych. Spółka zatrudnia także 6 kierowców z odpowiednimi uprawnieniami do prowadzenia samochodów ciężarowych oraz prowadzi rachunkowość finansową w sposób umożliwiający wyodrębnienie finansowe działalności pomocniczej transportowej. Spółka dokonała ostatecznych uzgodnień (podpisała list intencyjny) z kontrahentem, na mocy których dojdzie do zbycia tylko niektórych posiadanych środków transportu. Pozostałe środki zostaną oddane leasingodawcy, zbyte innym podmiotom, zezłomowane lub pozostaną do dyspozycji Spółki. Sprzedawane środki trwałe nie korzystają ze zwolnienia od podatku, gdyż przy ich nabyciu służyło sprzedawcy prawo odliczenia podatku naliczonego. Ponadto stanowiska pracy kierowców zostaną w Spółce zlikwidowane, a ewentualne zawarcie umów o pracę z kontrahentem przez dotychczasowych pracowników Spółki jest uzależnione od woli stron.

Mając na względzie powyższe oraz treść powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, iż planowana dostawa środków transportu nie może być uznana za transakcję sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, zatem będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak bowiem wynika z treści wniosku, na dzień zbycia opisane elementy nie będą stanowiły funkcjonalnej całości, która umożliwiałaby samodzielną realizację zadań gospodarczych. W konsekwencji, do opisanej sytuacji nie znajdzie zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, dostawa ww. towarów nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż Spółce przy ich nabyciu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wobec powyższego ich sprzedaż będzie opodatkowana podstawową stawką podatku (aktualnie 23%), na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.