0112-KDIL1-1.4012.177.2018.1.RW | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Wyłączenie z opodatkowania sprzedaży działu kontenerowego.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2018 r. (data wpływu 16 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania sprzedaży działu kontenerowego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania sprzedaży działu kontenerowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Sp. z o.o. (dalej jako „Spółka”) jest przedsiębiorstwem prowadzącym działalność w dwóch zasadniczych obszarach:

  1. skup złomu:
    • 1.1. skup, przerób i sprzedaż złomu, metali nieżelaznych, złomu stalowego oraz żeliwa, skup zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego, a także skupu makulatury;
    • 1.2. usługi demontażu konstrukcji stalowych oraz spawania metali żelaznych i nieżelaznych;
  2. sprzedaż/wynajem kontenerów:
    • 2.1. sprzedaż/wynajem kontenerów budowlanych, pawilonów handlowych, stróżówek oraz innych obiektów tworzonych na indywidualne zamówienie, kontenerów hakowych jak również kontenerów morskich o standaryzowanej pojemności.
      Spółka zamierza podjąć czynności mające na celu zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Wyodrębniona działalność w formie ZCP jest związana z handlem i wynajmem kontenerów (pkt. 2 powyżej). Planowana transakcja zbycia ZCP ma na celu oddzielenie tego rodzaju działalności (jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa) od działalności równoległej z zakresu skupu złomu i usług komplementarnych (demontaż konstrukcji stalowych i usługi spawania). Ten drugi obszar działalności będzie nadal prowadzony w ramach Spółki sp. z o.o., natomiast wyodrębniana działalność z zakresu handlu kontenerami zostanie sprzedana do innej spółki kapitałowej na warunkach rynkowych. Po sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Spółka nie będzie prowadziła działalności konkurencyjnej w sferze świadczenia usług sprzedaży czy wynajmu kontenerów – spółka ta będzie kontynuowała działalność z zakresu skupu złomu.

Zbywana część działalności Spółki stanowi wyodrębnioną organizacyjnie całość w strukturze spółki. W ramach struktury wewnętrznej Spółki działalność kontenerowa została wydzielona jako odrębny dział.

W związku z planowaną transakcją zbycia w 2018 roku ZCP, w marcu bieżącego roku nastąpiło formalne wyodrębnienie ww. działalności jako samodzielnego działu na podstawie uchwały Zarządu Spółki, zawierającej schemat organizacyjny wraz ze wskazaniem zakresu obowiązków i odpowiedzialności. Przedmiotowa uchwała Zarządu potwierdza funkcjonujący od pewnego czasu nieformalny podział firmy na dwa niezależne działy. Stosowną uchwałę podjęto dla formalnego usankcjonowania istniejącej sytuacji w przedsiębiorstwie.

W wyniku tej uchwały w spółce wyodrębniono dział złomu oraz dział kontenerowy jako odrębne struktury na wewnętrznych rozrachunkach. Każdy z działów jest zorganizowany w ten sposób, że posiada menedżera odpowiedzialnego za prawidłowe funkcjonowanie danego działu, w tym nadzorującego pracę poszczególnych pracowników, przypisanych do każdego z działów ze względu na rodzaj wykonywanej pracy. W dziale kontenerowym menedżer nadzoruje pracę trzech handlowców.

Oprócz pracowników przypisanych do wymienionych dwóch działów oraz zarządu nadzorującego pracę tych działów, w spółce funkcjonuje obsługa księgowa i administracyjna oraz osoba odpowiedzialna za tworzenie i nadzorowanie ogłoszeń obsługująca obydwa działy.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa (obejmująca handel kontenerami), wyodrębniona z przedsiębiorstwa, będzie stanowiła zespół składników majątkowych (aktywów), a także źródeł ich finansowania – zobowiązań (pasywa). Do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa przeniesiona zostanie realizacja zadań handlowych wraz z całą niezbędną infrastrukturą i zasobami do obsługi tej sfery działalności.

W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodzić będą wszystkie składniki konieczne do kontynuacji działalności handlowej dotyczącej kontenerów, tj. zespół składników majątkowych oraz niemajątkowych.

Do materialnych składników majątkowych ZCP należą:

  1. ruchomości (środki trwałe) znajdujące się na terenie siedziby Spółki, magazynach oraz u najemców, wykorzystywane w działalności kontenerowej, m.in. maszyny, urządzenia, wyposażenie biura, środki transportu itp.;
  2. zapasy towarów oraz zaliczki na dostawy;
  3. wierzytelności, w tym należności handlowe i inne oraz zobowiązania związane z działem kontenerowym;
  4. środki pieniężne przypisane do działalności kontenerowej na podstawie subkonta bankowego i zapisów analitycznych.

Do niematerialnych składników majątkowych należeć będą:

  1. know-how w zakresie sprzedaży i wynajmu kontenerów budowlanych, pawilonów handlowych, stróżówek oraz innych obiektów tworzonych na indywidualne zamówienie, jak również kontenerów hakowych oraz kontenerów morskich o standaryzowanej pojemności, w szczególności przeliczenia konstrukcyjne;
  2. marka Spółki istniejąca od 2011 roku, rozpoznawalna na rynku i przynosząca przychody ze sprzedaży;
  3. tajemnice przedsiębiorstwa;
  4. prawa do ogólnopolskiego portalu ogłoszeniowego o kontenerach i pawilonach.

Do opisanych powyżej składników materialnych i niematerialnych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa przypisane zostaną również wszelkie umowy gospodarcze, związane z funkcjonowaniem działu kontenerowego, w szczególności umowy najmu kontenerów. Nabywca ZCP będzie miał również zapewnione prawo do wynajmu powierzchni biurowej i magazynowej w lokalizacjach, w których prowadzona jest obecnie działalność kontenerowa. Do zorganizowanej części przedsiębiorstwa przyporządkowani zostaną dotychczasowi pracownicy wykonujący obowiązki związane z wyodrębnianą częścią, niezbędni do zapewnienia ciągłości działalności w zakresie sprzedaży wyrobów gotowych (kontenerów). Pracownicy ci zostaną zatrudnieni przez nowego pracodawcę zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy.

W ewidencji księgowej Spółki od 1 stycznia 2018 roku wyodrębnione zostały konta analityczne umożliwiające ewidencję przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów dla spółki oraz odrębnie dla działu kontenerowego (dokonano stosownego podziału kont). W rezultacie, możliwe jest oddzielne prezentowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów dla każdego z działów odrębnie.

Koszty wspólne (ogólnego zarządu i inne) dla spółki – których nie można przypisać do danego działu – są dzielone według klucza alokacji ustalonego przez Zarząd. W szczególności koszty wynagrodzeń pracowników działu kontenerowego są ewidencjonowane na kontach analitycznych odrębnie dla tego działu, podobnie jak inne koszty bezpośrednie i pośrednie. Koszty sprzedaży i ogólnego zarządu (obsługa księgowa i administracyjna, ubezpieczenia) będą przypisywane do działu kontenerowego na podstawie klucza alokacji obliczonego jako udział przychodów ze sprzedaży w roku 2017, dotyczących działu kontenerowego, do ogółu przychodów ze sprzedaży w 2017 roku. Po sprzedaży ZCP nabywca będzie mógł kontynuować korzystanie z ww. usług na podstawie przeniesionych umów gospodarczych.

Rozrachunki z kontrahentami są ewidencjonowane odrębnie dla działów w oparciu o rodzaj usługi i typ odbiorcy. Kasa gotówkowa będzie prowadzona odrębnie dla każdego z dwóch działów odrębnie, natomiast środki pieniężne na rachunkach bankowych będą ewidencjonowane w oparciu o subkonto i odpowiednią ewidencję analityczną w systemie księgowym, umożliwiającą odpowiednią alokację środków pieniężnych dla działu kontenerowego. Dzięki temu na dzień sprzedaży ZCP możliwe będzie ustalenie stanu środków pieniężnych związanych z działalnością kontenerową.

W wyniku wprowadzonego w bieżącym roku obrotowym systemu kont w Spółce możliwe jest ustalenie kosztu własnego sprzedaży i wyniku finansowego odrębnie dla spółki i jej poszczególnych działów oraz możliwa jest analiza rentowności poszczególnych obszarów działalności.

Opisany powyżej zespół składników w pełni nadaje się do realizacji określonego celu gospodarczego, jakim jest handel i wynajem kontenerów. Dział kontenerowy posiada pełen potencjał do samodzielnej realizacji zleceń w oparciu o aktywa (i pasywa) z nim związane, i które zostaną zbyte w ramach planowanej transakcji, a także w oparciu o wiedzę i doświadczenie pracowników. Prowadzona ewidencja zdarzeń gospodarczych będzie umożliwiać ustalenie wysokości przychodów i kosztów działalności oraz aktywów i pasywów z nimi związanych na dzień transakcji, który będzie punktem wyjścia do kontynuacji zapisów księgowych przez nabywcę.

Zbywane składniki aktywów i pasywów stanowią zorganizowaną funkcjonalnie całość, ponieważ po przeniesieniu ich do nowego podmiotu możliwe będzie kontynuowanie działalności w usystematyzowany sposób, taki jak dotychczas w ramach Spółki. Zbywana ZCP obejmuje nie tylko powiązane z sobą aktywa oraz odpowiadające im pasywa, ale również wszelkie inne składowe (także niematerialne, niekoniecznie ujawnione w bilansie przedsiębiorstwa, w tym wszelkie umowy gospodarcze, umowy najmu nieruchomości, umowy z pracownikami, umowy outsourcingu usług itd.), które łącznie zapewniają ciągłość działania oraz kształtują rynkową wartość ZCP.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w okolicznościach opisanego zdarzenia przyszłego opisanego w poz. 74 niniejszego Wniosku, transakcja sprzedaży działu kontenerowego stanowić będzie czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Ustawa o VAT) w powiązaniu z art. 2 pkt 27e tejże ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z definicją zamieszczoną w Ustawie o VAT zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest: „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Na gruncie powyższych przepisów oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest:

  • wyodrębnienie organizacyjne tych składników w strukturze przedsiębiorstwa;
  • powiązanie funkcjonalne zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), które są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych i mogących realizować te zadania samodzielnie (wyodrębnienie funkcjonalne);
  • wyodrębnienie finansowe w przedsiębiorstwie.

Przyjmuje się, iż wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż ZCP jest wydzielona w strukturze przedsiębiorstwa (jako dział, wydział, oddział itp.) w sposób formalny – poprzez stosowne zapisy w umowie spółki, regulaminach czy uchwałach, (zgodnie z interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 lutego 2018 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.770.2017.3.JSZ, podobnie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 19 lutego 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.842.2017.2.KO, oraz z dnia 25 stycznia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.4.2018.1.AB).

Przez wyodrębnienie finansowe rozumie się taką ewidencję zdarzeń gospodarczych, która umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, co nie musi oznaczać pełną samodzielność finansową, w szczególności samodzielne sporządzanie bilansu (interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 lutego 2018 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.770.2017.3.JSZ, interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 lutego 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.685.2017.1.DG oraz interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 stycznia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.2.2018.1.KO).

Wyodrębnienie funkcjonalne natomiast oznacza, że ZCP jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku (m.in. WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 06.07.2010 r., sygn. I SA/GL 112/10, a także WSA w Krakowie w wyroku z dnia 15.04.2010 r., sygn. akt I SA/Kr 31/10). Składniki majątkowe muszą stanowić zespół będący we wzajemnych relacjach, muszą odznaczać się one pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie (interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 stycznia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.143.2017.3.NL, interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 stycznia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.1.2018.1.IK oraz interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 stycznia 2018 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.611.2017.2.JO).

Wnioskodawca uważa, iż opisane powyżej przesłanki zostaną spełnione łącznie aby uznać, że planowana transakcja zbycia części majątku stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o VAT, o czym przemawiają poniższe argumenty.

Po pierwsze, dział kontenerowy jest organizacyjnie wyodrębniony od pozostałych obszarów działalności, co jest potwierdzone uchwałą Zarządu Spółki, podjętą w marcu bieżącego roku. Przedmiotowa uchwała formalnie wydziela w ramach struktury wewnętrznej spółki działalność związaną z handlem i wynajmem kontenerów. Dział ten jest zorganizowany w ten sposób, że za funkcjonowanie tej sfery działalności odpowiada menedżer, nadzorujący pracę zespołu pracowników, którzy zostaną zatrudnieni w podmiocie nabywającym ZCP. W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodzić będą wszystkie składniki konieczne do kontynuacji działalności produkcyjno-handlowej kontenerów, tj. zespół składników majątkowych oraz niemajątkowych, czyli cała niezbędna infrastruktura i zasoby do obsługi tej sfery działalności, a także umowy gospodarcze, związane z funkcjonowaniem działu kontenerowego. W szczególności ZCP będzie obejmować umowę najmu nieruchomości, w której dotychczas prowadzona była działalność kontenerowa. Biorąc to pod uwagę, Wnioskodawca uważa, że zbywany majątek nie jest sumą poszczególnych, niezależnych składników, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, zarządzanym według przyjętych zasad, powołanych do realizacji określonych celów.

Po drugie, zbywany dział kontenerowy został wyodrębniony w ujęciu finansowym od pozostałej działalności Spółki. Począwszy od 1 stycznia 2018 roku utworzone zostały konta analityczne umożliwiające ewidencję przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów odrębnie dla działu kontenerowego (dokonano stosownego podziału kont). W rezultacie, możliwe jest oddzielne prezentowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów dla każdego z działów odrębnie. Koszty wspólne są dzielone według przyjętego przez zarząd klucza alokacji. W wyniku wprowadzonego w bieżącym roku obrotowym systemu kont, możliwe jest ustalenie wyniku finansowego odrębnie dla spółki i jej poszczególnych działów. Do zbywanej działalności zostaną przypisane również wszystkie rozrachunki – zarówno należności, jak i zobowiązania. Elementem aktywów będą również środki pieniężne przypisane do tej działalności.

Po trzecie, opisany powyżej zespół składników w pełni nadaje się do realizacji określonego celu gospodarczego, jakim jest handel i wynajem kontenerów. Dział kontenerowy posiada pełen potencjał do samodzielnej realizacji zleceń w oparciu o aktywa (i pasywa) z nim związane i które zostaną zbyte w ramach planowanej transakcji, a także w oparciu o wiedzę i doświadczenie pracowników. Pomiędzy składnikami majątkowymi, które mają zostać sprzedane istnieje więc wyraźny związek funkcjonalny. Po przeprowadzeniu transakcji, nabywający będzie miał możliwość kontynuowania działalności w usystematyzowany sposób. Biorąc pod uwagę powyższe, wyodrębnienie części przedsiębiorstwa (obejmującej handel i wynajem kontenerów), w ocenie Wnioskodawcy będzie zachodziło na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej. Składniki majątkowe stanowią zorganizowaną, funkcjonalną masę majątkową – tworzą powiązany organizacyjnie zespół przeznaczony do realizacji wyznaczonych zadań gospodarczych i umożliwiają nabywającemu ZCP podjęcie działalności gospodarczej. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, składająca się z wyodrębnionych składników materialnych i niematerialnych, może stanowić niezależne przedsiębiorstwo, które będzie kompleksowo przygotowane do realizacji zleceń na rynku kontenerów, co dotychczas było zorganizowane w istniejącym przedsiębiorstwie.

Według Wnioskodawcy, dział kontenerowy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Planowana transakcja zbycia prawa własności do wydzielonej części majątku sprzedającego oznacza na gruncie ustawy o VAT zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie zaś z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Spółka stoi więc na stanowisku, że taka transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie będzie zatem konieczne dla udokumentowania tej transakcji wystawienie faktury VAT i ujęcie jej w deklaracji VAT-7.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb interpretacji przepisu art. 6 pkt 1 ustawy należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

  1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
  2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
  3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
  4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
  5. koncesje, licencje i zezwolenia;
  6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
  7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
  8. tajemnice przedsiębiorstwa;
  9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 552 Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

  1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
  2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
  3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
  4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W celu wyjaśnienia ww. kwestii należy powołać tezy wyroku TSUE z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), w którym Trybunał stwierdził, że: „(...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy transakcja sprzedaży działu kontenerowego stanowić będzie czynność niepodlegającą opodatkowaniu, o której mowa w art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że wskazany zespół składników materialnych i niematerialnych, tworzący dział kontenerowy, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy wskazują bowiem, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

Jak wynika z treści wniosku, Spółka dokonała formalnego wyodrębnienia działu kontenerowego jako samodzielnego działu na podstawie uchwały Zarządu Spółki, zawierającej schemat organizacyjny wraz ze wskazaniem zakresu obowiązków i odpowiedzialności. Przedmiotowa uchwała Zarządu potwierdza funkcjonujący od pewnego czasu nieformalny podział firmy na dwa niezależne działy. Stosowną uchwałę podjęto dla formalnego usankcjonowania istniejącej sytuacji w przedsiębiorstwie.

W zakresie wyodrębnienia finansowego dla wydzielonego działu kontenerowego w ewidencji księgowej Spółki od 1 stycznia 2018 roku wyodrębnione zostały konta analityczne umożliwiające ewidencję przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów dla spółki oraz odrębnie dla działu kontenerowego (dokonano stosownego podziału kont). W rezultacie, możliwe jest oddzielne prezentowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów dla każdego z działów odrębnie. W odniesieniu do działu kontenerowego prowadzona ewidencja zdarzeń gospodarczych będzie umożliwiać ustalenie wysokości przychodów i kosztów działalności oraz aktywów i pasywów z nimi związanych na dzień transakcji, który będzie punktem wyjścia do kontynuacji zapisów księgowych przez nabywcę.

Nastąpiło także wyodrębnienie funkcjonalne, gdyż dział kontenerowy w pełni nadaje się do realizacji określonego celu gospodarczego, jakim jest handel i wynajem kontenerów. Dział kontenerowy posiada pełen potencjał do samodzielnej realizacji zleceń w oparciu o aktywa (i pasywa) z nim związane, i które zostaną zbyte w ramach planowanej transakcji, a także w oparciu o wiedzę i doświadczenie pracowników.

W rezultacie – jak wynika z wniosku, składniki aktywów i pasywów (działu kontenerowego) stanowią zorganizowaną funkcjonalnie całość, ponieważ po przeniesieniu ich do nowego podmiotu możliwe będzie kontynuowanie działalności w usystematyzowany sposób, taki jak dotychczas w ramach Spółki.

W związku z powyższym wskazać należy, że sprzedaż przedmiotowego działu (jako zespołu składników materialnych i niematerialnych) nosi znamiona czynności, do której zastosowanie będzie miał art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przywołanych regulacji prawnych prowadzi do wniosku, że wyodrębniona część przedsiębiorstwa (dział kontenerowy) jest wydzielona pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczony do prowadzenia odrębnej i samodzielnej działalności gospodarczej. Zatem spełnione zostaną wskazane wcześniej przesłanki, do uznania wyodrębnionej części przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym czynność dostawy (sprzedaży) części składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) tworzących dział kontenerowy nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, transakcja sprzedaży działu kontenerowego stanowić będzie czynność niepodlegającą opodatkowaniu, zgodnie z art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.