0111-KDIB3-2.4012.69.2017.2.ASZ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Opodatkowanie sprzedaży Lokalu Hipermarketu jak i udziału w prawie własności nieruchomości wspólnej

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 10 marca 2017 r. (data wpływu 20 marca 2017 r.) uzupełnionym pismem z 23 marca 2017 r. (data wpływu 27 marca 2017 r.) oraz pismem z 1 czerwca 2017 r. (data wpływu 5 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Lokalu Hipermarketu jak i udziału w prawie własności nieruchomości wspólnej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny, uzupełniony pismem z 23 marca 2017 r. (data wpływu 27 marca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Lokalu Hipermarketu jak i udziału w prawie własności nieruchomości wspólnej.

Wniosek został uzupełniony pismem z 1 czerwca 2017 r. (data wpływu 5 czerwca 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 22 maja 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.69.2017.1.ASZ, 0111-KDIB4.4014.28.2017.2.BB.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

  • Zainteresowanego będącego stroną postępowania:
    A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,
  • Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:
    C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

C. Sp. z o.o. („Zbywający”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski oraz podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”) w Polsce. Zbywający prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu oraz zarządzania nieruchomościami. Zbywający rozważa sprzedaż („Transakcja”) określonych składników majątkowych na rzecz A. Sp. z o.o. („Nabywca”). Nabywca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej produktów spożywczych oraz niespożywczych. Nabywca jest podatnikiem VAT w Polsce.

Stosownie do art. 14r § 2 OP Wnioskodawcy wskazują Nabywcę – A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – jako podmiot, który jest stroną postępowania w sprawie interpretacji.

Zbywający jest właścicielem stanowiącego odrębną własność samodzielnego lokalu niemieszkalnego składającego się z pomieszczenia sklepowego, jedenastu pomieszczeń technicznych, pasażu, pomieszczenia biurowo-socjalnego i pomieszczenia magazynowego, do którego to lokalu ponadto przynależy pomieszczenie przynależne – pomieszczenie techniczne o powierzchni użytkowej 138,5 m2, o powierzchni użytkowej 16.812,70 m2 (dalej łącznie: „Lokal Hipermarketu”). Lokal Hipermarketu położony jest w budynku („Centrum Handlowe”), w którym wyodrębniono jeszcze dwa inne samodzielne lokale niemieszkalne. Dwa pozostałe lokale obejmują galerię handlową o powierzchni użytkowej 6.850,90 m2 („Galeria Handlowa”) oraz galerię zewnętrzną o powierzchni użytkowej 308,40 m2 („Galeria Zewnętrzna”) i są własnością innego podmiotu, który nie będzie uczestniczyć w planowanej Transakcji („Współwłaściciel”). Z prawem własności każdego z lokali związany jest udział w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt o łącznej powierzchni 44.716 m2 oraz część budynku Centrum Handlowego i urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali („Nieruchomość Wspólna”).

Nieruchomość Wspólna obejmuje w szczególności:

  1. działkę gruntu wchodzącą w skład Nieruchomości Wspólnej, jak również prawa do tego co znajduje się pod powierzchnią Nieruchomości Wspólnej, w zakresie przysługującym z mocy prawa współwłaścicielom Centrum Handlowego oraz wszelkie prawa dotyczące przestrzeni powietrznej związanej z Centrum Handlowym poza kubaturą wewnętrzną budynku Centrum Handlowego,
  2. całość fundamentów, ściany i elementy nośne dla wzmocnienia i utrzymania stabilności budynku Centrum Handlowego, elementy wsporne dachu, włączając te, które są posadowione w lokalach, jak również dach budynku Centrum Handlowego, ze wszystkimi ich częściami włączywszy rury ściekowe, rynny i wszystkie rury doprowadzające, przewody i to wszystko co jest niezbędne do funkcjonowania Centrum Handlowego,
  3. parkingi, zadaszenia dla wózków sklepowych, urządzenia podziemne,
  4. alejki (korytarze, pasaże i zadaszenia ciągów komunikacyjnych), plac frontowy, ciągi komunikacyjne, drogi dojazdowe do i wyjazdowe z Centrum Handlowego, z wyjątkiem ciągów komunikacyjnych i powierzchni znajdujących się wewnątrz wydzielonych lokali,
  5. systemy kanalizacji, studzienki ściekowe, włazy kontrolne, kraty, kanały ściekowe, podłączenia do całego Centrum Handlowego przewodami z instalacją wodną,
  6. rury, izolacje, komory, podłączenia instalacyjne toalet publicznych i łazienek w budynku Centrum Handlowego, kanały ściekowe, kanały odprowadzania wody deszczowej i główne studzienki ściekowe, rury, urządzenia wentylacyjne, instalacje hydrauliczne, instalacje elektryczne, otwory wentylacyjne dla odprowadzania dymu, jeśli nie należą wyłącznie do poszczególnych lokali,
  7. instalacja oświetleniowa Nieruchomości Wspólnej, transformatory wraz z obudową, które nie stanowią własności zakładu energetycznego, i które nie są wyłącznie wykorzystywane przez jednego ze współwłaścicieli Centrum Handlowego, instalacja elektryczna i oświetleniowa Centrum Handlowego poza lokalami, pomieszczenia z transformatorami energii elektrycznej, pomieszczenia z licznikami energii,
  8. powierzchnie zielone zewnętrzne,
  9. urządzenia klimatyzacji i ogrzewania, pomieszczenia oraz aparatura znajdująca się w lub na budynku Centrum Handlowego wraz z instalacją, z wyjątkiem części urządzeń oraz instalacji znajdujących się wewnątrz lokali,
  10. system instalacji wyciągowej w pasażu głównym,
  11. aparatura nagłaśniająca i video,
  12. pomieszczenia niezbędne dla personelu ochrony i umieszczenia urządzeń zabezpieczających, pomieszczenia służące ochronie terenu, pomieszczenia do przechowywanych materiałów, maszyn, urządzeń i zaopatrzenia niezbędnego dla eksploatacji Centrum Handlowego, magazyn dla służb sprzątających;
  13. urządzenia sanitarne znajdujące się poza lokalami,
  14. pomieszczenia telekomunikacji,
  15. drzwi automatyczne wejście ZACHÓD i PÓŁNOC,
  16. pomieszczenia z pompami sprinkler,
  17. schody ruchome,
  18. pomieszczenia węzła cieplnego,
  19. pomieszczenia UPS,
  20. pomieszczenia techniczne,
  21. oraz wszelkie inne urządzenia, instalacje, narzędzia wykorzystywane łącznie przez Zbywającego i Współwłaściciela trwale związane z Nieruchomością Wspólną.

Nieruchomość Wspólna jest przeznaczona do korzystania przez Zbywającego i Współwłaściciela z poszanowaniem praw drugiej strony oraz w sposób, który nie utrudni korzystania drugiej stronie.

Zbywający wraz ze Współwłaścicielem zawarli porozumienie o sposobie wykonywania współwłasności określającą sposób korzystania, zarządzania, podziału kosztów i przychodów oraz innych aspektów dotyczących Nieruchomości Wspólnej (obejmującej wyłączne prawo Współwłaściciela do zawierania umów najmu powierzchni znajdujących się w częściach Nieruchomości Wspólnej) (dalej: „Umowa Współwłaścicieli”). Ponadto, Zbywający oraz Współwłaściciel zawarli umowę o zarządzanie Nieruchomością Wspólną, na podstawie której zarząd (m.in. administrowanie, zawieranie i rozwiązywanie umów najmu, utrzymywanie porządku i czystości, konserwacja, prowadzenie reklamy i promocji Centrum Handlowego, zawieranie w imieniu współwłaścicieli umów o świadczenie usług) Nieruchomością Wspólną, za wynagrodzeniem, wykonuje Współwłaściciel. Zbywający poprzez Umowę o Zarządzanie korzysta z niektórych świadczeń (np. dotyczących mediów) nabywanych przez Współwłaściciela od podmiotów trzecich. Zasady korzystania z Centrum Handlowego normuje również regulamin.

Dodatkowo, Zbywający wraz z Współwłaścicielem dzierżawią od osoby trzeciej, na podstawie umów Dzierżawy („Umowy Dzierżawy”) część gruntu przyległego do Nieruchomości Wspólnej. Celem Umów Dzierżawy jest utrzymanie drogi komunikacyjnej Centrum Handlowego, a w szczególności zabezpieczenie drogi dojazdowej na ogólnodostępny parking oraz utrzymanie instalacji oraz urządzeń wspierających działalność Centrum Handlowego.

Zbywający jest również stroną innych umów dot. Lokalu Hipermarketu, Nieruchomości Wspólnej, m.in.:

  1. kilku umów dot. prac budowlanych, remontów oraz modernizacji części nadziemnej i podziemnej garażu oraz zadaszenia przejścia dla pieszych,
  2. kilku gwarancji jakości na użyte materiały budowlane,
  3. umowy dotyczącej serwisu instalacji tryskaczowej, instalacji hydrantowej i gaśnic na powierzchni Lokalu Hipermarketu.

Obecnie Lokal Hipermarketu jest wynajmowany przez Nabywcę na podstawie umowy najmu („Umowa Najmu”), który prowadzi w nim sklep typu hipermarket. Na podstawie Umowy Najmu Nabywca może również korzystać z Nieruchomości Wspólnej.

W ramach Umowy Najmu Zbywający udostępnia Nabywcy również instalacje i urządzenia znajdujące się w i składające na Lokal Hipermarketu – są nimi m.in:

  1. Rooftopy (dachowe centrale klimatyzacyjne) wraz z podkonstrukcją stalową nie będącą prefabrykatem podstawy Rooftop’a,
  2. wewnętrzna stolarka drzwiowa i okienna (służące do wyłącznego użytkowania Lokalu Hipermarketu) wraz z wyposażeniem,
  3. separator tłuszczu,
  4. posadzki, schody, barierki, poręcze, wykładziny w Lokalu Hipermarketu,
  5. kanalizacja sanitarna i technologiczna do wyłącznego użytkowania przez Lokal Hipermarketu,
  6. urządzenia, instalacje sanitarne znajdujące się na powierzchni Lokalu Hipermarketu,
  7. sufity i/lub sufity obniżone, ścianki działowe, wewnętrzna warstwa wykończenia i wszelkie pokrycia wewnętrzne ścian,
  8. instalacja wodna – od licznika wody, bez licznika,
  9. instalacja centralnego ogrzewania przeznaczona do wyłącznego użytku Lokalu Hipermarketu,
  10. urządzenia przeciwpożarowe znajdujące się w Lokalu Hipermarketu lub przeznaczone do wyłącznego użytku Lokalu Hipermarketu, tj. system alarmu pożarowego na powierzchni najmu oraz klapy ppoż., drzwi i bramy ppoż.,
  11. wewnętrzne drzwi ewakuacyjne,
  12. centrale wentylacyjne, wentylatory wyciągowe, kanały wentylacyjne – czerpnie dachowe, jednostki klimatyzacyjne przeznaczone do wyłącznego użytku Lokalu Hipermarketu z podkonstrukcją wsporczą,
  13. automatyka HVAC/BMS,
  14. instalacja chłodnicza m.in. rurociągi (bez mebli, skraplaczy, parowników i innych urządzeń),
  15. piktogramy ewakuacyjne i oświetlenie ewakuacyjne wynikające z Instrukcji Bezpieczeństwa Pożarowego przeznaczone do wyłącznego użytku Lokalu Hipermarketu (z wyłączeniem wykonania instrukcji bezpieczeństwa przeciwpożarowego) - z baterią/UPS’em zasilającym,
  16. urządzenia i instalacje w strefie dostaw, odboje gumowe, uszczelnienia fartuchowe,
  17. ogrodzenie zaplecza wraz z bramą od ulicy Jubilerskiej.

Zgodnie z Umową Najmu, Najemca i jego kontrahenci, pracownicy, agenci, zaproszeni goście i licencjobiorcy będą zawsze przestrzegać postanowień Regulaminu Centrum Handlowego (przy czym Kopia Regulaminu Centrum Handlowego stanowi załącznik do Umowy Najmu).

W ramach Umowy Najmu Nabywca samodzielnie rozlicza się z kosztów z dostawcami mediów za odpłatne usługi dostawy energii elektrycznej, dostawy wody i odprowadzania ścieków, ogrzewania oraz konserwacji instalacji elektrycznej, wodno-kanalizacyjnej systemu przeciwpożarowego, oraz urządzeń monitoringu na terenie Centrum Handlowego. Częściowo Nabywca refakturuje na Zbywającego jedynie koszty energii za oświetlenie części pasażu przed kasami Lokalu Hipermarketu, który nie jest objęty Umową Najmu.

Jednocześnie, Nabywca również posiada zlokalizowane w Lokalu Hipermarketu instalacje i urządzenia służące prowadzeniu sklepu; w szczególności są to:

  1. instalacja elektryczna przeznaczona do wyłącznego użytku Lokalu Hipermarketu w tym rozdzielnie NN, transformatory, agregat prądotwórczy wraz ze zbiornikiem paliwa oraz przyłączem do tankowania, sprzęt dielektryczny, UPS-y, instalacja oświetlenia awaryjnego i ewakuacyjnego przeznaczona do wyłącznego użytku Lokalu Hipermarketu, główne wyłączniki prądu.
  2. tablice informacyjne i oznaczenia dotyczące działalności najemcy w Lokalu Hipermarketu znajdujące się wewnątrz i na zewnątrz budynku,
  3. instalacja chłodnicza przeznaczona do wyłącznego użytku Lokalu Hipermarketu (meble, skraplacze i urządzenia bez instalacji),
  4. system SSWiN, bramki antykradzieżowe oraz wewnętrzny i zewnętrzny system CCTV do wyłącznego użytku Lokalu Hipermarketu,
  5. poczta pneumatyczna,
  6. system kasowy z wyposażeniem skarbca,
  7. system uzdatniania wody dedykowany do urządzeń produkcyjnych,
  8. oświetlenie znajdujące się w Lokalu Hipermarketu,
  9. podręczny sprzęt gaśniczy: gaśnice, koce gaśnicze,
  10. silos na mąkę wraz z instalacją i opracowaniem oceny zagrożenia wybuchem,
  11. urządzenia i pojemniki na odpady oraz prasokontener,
  12. stanowisko przechowywania butli z gazem,
  13. układy pomiarowe energii elektrycznej i ciepła przeznaczone do wyłącznego użytku Lokalu Hipermarketu,
  14. instalacja telefoniczna i informatyczna przeznaczona do wyłącznego użytku Lokalu Hipermarketu,
  15. lustra wewnątrz Lokalu Hipermarketu,
  16. doki przeładunkowe, wagi przemysłowe/podłogowe, bramy szybkorolowane,
  17. system nagłośnienia komercyjnego z wyłączeniem DSO,
  18. wszystkie urządzenia produkcyjne na działach mięso, sery, ryby, piekarnia, itp.,
  19. regały na hali sprzedaży i magazynie,
  20. wiaty wózkowe wraz z wózkami dla klientów znajdujące się na parkingach,
  21. logotypy przeznaczone do wyłącznego użytku Lokalu Hipermarketu wraz z podkonstrukcją wsporczą oraz instalacją elektryczną zasilającą,
  22. anteny wraz z konstrukcjami,
  23. klimatyzatory wraz z podstawami,
  24. dźwigi osobowe i towarowe.

(„Aktywa Nabywcy”).

Ponadto, w związku z prowadzona działalnością handlową Nabywca uzyskał niezbędne zezwolenia na sprzedaż alkoholi w Lokalu Hipermarketu oraz zezwolenia sanitarne w zakresie produkcji i sprzedaży artykułów żywnościowych, a także lokal ten stanowi zakład pracy dla ponad 300 pracowników zatrudnionych w hipermarkecie Nabywcy.

Z uwagi na charakter prowadzonej działalności, Zbywający nie zatrudnia pracowników. Zarząd Zbywającego kieruje całokształtem jego działalności zapewniając mu prawidłowe funkcjonowanie.

Historia nabycia przedmiotu Transakcji.

Zbywający nabył Lokal Hipermarketu w 2010 r. na podstawie umowy przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa tytułem wniesienia wkładu niepieniężnego (dalej: „Umowa przeniesienia ZCP”). Zgodnie z Umową przeniesienia ZCP na Zbywającego został przeniesiony w ramach tej umowy przypisany do oddziału w W. spółki wnoszącej aport (spółki G. Sp. z o.o.; dalej: G. zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, stanowiących wyodrębnioną funkcjonalnie i samodzielną organizacyjnie oraz finansowo część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, tj. w szczególności:

  1. prawo własności stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu niemieszkalnego (bez numeru), o powierzchni użytkowej 16.812,70 m2 (szesnaście tysięcy osiemset dwanaście całych i siedemdziesiąt setnych metra kwadratowego), znajdującego się w budynku położonym przy ulicy J. w W., dla którego Sąd Rejonowy dla W. prowadzi księgę wieczystą Kw nr xxx wraz ze związanym z prawem własności tego lokalu udziałem wynoszącym 168127/239720 (sto sześćdziesiąt osiem tysięcy sto dwadzieścia siedem dwieście trzydzieści dziewięć tysięcy siedemset dwudziestych) części w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia nie służące wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali, dla której to nieruchomości wspólnej Sąd Rejonowy dla W. prowadzi księgę wieczystą Kw nr xxx;
  2. prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu;
  3. wszelkie zabezpieczenia (w tym prawa do depozytów pieniężnych) prawidłowego wykonania obowiązków najemcy wynikających z umowy najmu, o której mowa pod literą (b);
  4. prawa i obowiązki wynikające z umowy pożyczki w maksymalnej kwocie 285.000.000,00 EUR (dwieście osiemdziesiąt pięć milionów euro) udzielonej dnia 16 grudnia 2009 r. przez Spółkę G. przeznaczonej w części na zrefinansowanie pożyczki udzielonej G.sp. z o.o. dnia 1 września 2006 r., jednak wyłącznie do kwoty 30.378.003,00 EUR (trzydzieści milionów trzysta siedemdziesiąt osiem tysięcy i trzy euro), tj. do kwoty, która została przeznaczona na sfinansowanie nabycia przez G. nieruchomości opisanych pod literą (a) powyżej;
  5. prawa i obowiązki wynikające z porozumienia o sposobie wykonywania współwłasności z dnia 2 marca 2005 r. zawartego przed B. – notariuszem w W., za nr Repertorium A xxx , zmienionego aktem notarialnym sporządzonym dnia 28 kwietnia 2006 r. przed B. – Notariuszem w W., za nr repertorium A xxx;
  6. prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie z dnia 25 marca 1999 roku zawartej w formie aktu notarialnego przed E. – Notariuszem w W. pod numerem Repertorium A xxx, zmienioną następnie aktami notarialnymi sporządzonymi: dnia 8 lipca 1999 roku przed E. – Notariuszem w Warszawie za numerem Repertorium A xxx, dnia 7 listopada 2001 roku przed T. – Notariuszem w W. za numerem Repertorium A xxx, dnia 24 marca 2005 roku przed B. – Notariuszem w W. za numerem Repertorium A xxx oraz dnia 28 kwietnia 2006 roku przed B. – Notariuszem w W.za numerem Repertorium A xxx;
  7. wszelkie ruchomości i środki trwałe przypisane do Oddziału G. w W. związane z prowadzeniem działalności gospodarczej na nieruchomościach, o których mowa pod literą (a);
  8. prawa i obowiązki wynikające z wszelkich umów ubezpieczeń majątkowych związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej na nieruchomościach opisanych pod literą (a) powyżej, w szczególności budynkach położonych na tych nieruchomościach;
  9. należności i zobowiązania związane z działalnością gospodarczą prowadzoną na nieruchomościach, opisanych pod literą (a) powyżej, przypisane do Oddziału G. w W.;
  10. prawa i obowiązki G. wynikające z pozostałych umów związanych z częścią przedsiębiorstwa G. przypisanych do Oddziału G. w W.;
  11. prawa i obowiązki wynikające z wszelkich aktów administracyjnych (decyzji, pozwoleń itd.) oraz orzeczeń sądowych, a także z udziału w postępowaniach administracyjnych i sądowych związanych z nieruchomościami, opisanymi pod literą (a) powyżej, a także prowadzoną na nich działalnością;
  12. tajemnice przedsiębiorstwa dotyczące Oddziału G. w W.;
  13. odpowiednie zapisy ksiąg rachunkowych i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej dotyczące Oddziału G. w W.;
  14. pozostałe składniki części przedsiębiorstwa G. przypisane do Oddziału G. w W.

Oddział G. w W. stanowił na dzień zawarcia Umowy przeniesienia ZCP formalnie zarejestrowany w krajowym Rejestrze Sądowym oddział G.

Przedmiot Transakcji

W ramach planowanej Transakcji, Zbywający planuje dokonanie sprzedaży Lokalu Hipermarketu wraz z udziałem w prawie własności Nieruchomości Wspólnej na rzecz Nabywcy wraz z przeniesieniem gwarancji jakości wynikających z umów o roboty budowlane.

Dodatkowo, w związku z dokonaniem Transakcji, zgodnie z art. 16 ust. 2 pkt 3 w zw. z art. 17 ustawy z 6 lipca 1982 roku o księgach wieczystych i hipotece (t.j. Dz. U. 2016.790) oraz art. 221 ustawy z 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. 2017.459). Nabywca nabędzie – w drodze czynności prawnej – udział w Nieruchomości Wspólnej i stanie się z mocy prawa związany Umową o Zarządzanie i Umową Współwłaścicieli.

Intencją Wnioskodawców jest objęcie Transakcją jedynie Lokalu Hipermarketu wraz z udziałem w prawie własności w Nieruchomości Wspólnej nie zaś całego przedsiębiorstwa Zbywającego, czy też zorganizowanej części tego przedsiębiorstwa. W szczególności Transakcją nie zostaną objęte:

  1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Zbywającego lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
  2. wierzytelności (należności) Zbywającego wynikające z działalności jego przedsiębiorstwa,
  3. zobowiązania Zbywającego wynikające z działalności jego przedsiębiorstwa,
  4. środki pieniężne,
  5. umowy o prowadzenie rachunków bankowych,
  6. umowy o świadczenia usług administracyjnych zawartych przez Zbywającego (m.in. usług księgowych, prawnych, doradztwa podatkowego, itp.),
  7. umowy ubezpieczeniowe zawarte przez Zbywającego w związku z Lokalem Hipermarketu,
  8. tajemnice przedsiębiorstwa oraz know how,
  9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na skutek Transakcji rozwiązaniu ulegnie również Umowa Najmu. Umowa Najmu zostanie rozwiązania przed Transakcją albo wygaśnie w wyniku konfuzji, gdyż w osobie Nabywcy zleją się funkcje właściciela (wynajmującego) i najemcy. Na Nabywcę efektywnie nie przejdzie zatem umowa dająca prawo do uzyskiwania przychodów z wynajmu Lokal Hipermarketu.

Nabywca nie będzie kontynuował dotychczasowej działalności Zbywającego w postaci wynajmu Lokalu Hipermarketu, a będzie kontynuował swoją dotychczasową działalność operacyjną w tym lokalu jako jego właściciel (a nie najemca, jak dotychczas).

Na Nabywcę w ramach Transakcji nie przejdą również prawa i obowiązki z Pozostałych Umów za wyjątkiem gwarancji dotyczących wykonanych prac budowlanych. Zbywający w ramach oddzielnej umowy, w dniu dokonania Transakcji dokona cesji swoich praw i obowiązków, jako współdzierżawcy, wynikających z Umowy Dzierżawy na Nabywcę.

Przedmiotem Transakcji nie będą Aktywa Nabywcy, które służą wprost korzystaniu z Lokalu Hipermarketu. Bez tych aktywów oraz pracowników i posiadanych zezwoleń Nabywca nie jest w stanie wykorzystywać Lokalu Hipermarketu w ramach swojej działalności gospodarczej.

Inne okoliczności związane z planowaną Transakcją.

Jednocześnie, do momentu Transakcji upłynie ponad 2 lata od pierwszego zasiedlenia Lokalu Hipermarketu w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Lokal Hipermarketu jest bowiem wynajmowany od ponad 2 lat w ramach czynności opodatkowanych VAT. Nie został on w tym okresie ulepszony w taki sposób, że wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej Lokalu Hipermarketu.

W związku z powyższym dla objęcia Transakcji stawką podstawową VAT, Wnioskodawcy złożą zgodne oświadczenie przed dniem dokonania Transakcji o wyborze opodatkowania VAT dostawy Lokalu Hipermarketu, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10, ust. 10 i 11 ustawy o VAT. Okoliczność złożenia tego oświadczenia w ramach opisywanego zdarzenia przyszłego nie jest warunkowa, lecz mieści się w zakresie faktów, co do których Wnioskodawcy wnoszą o uzyskanie interpretacji.

Transakcja dokonywana będzie wyłącznie na cele prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Przedmiot transakcji nie został przypisany do działu/oddziału/wydziału w przedsiębiorstwie Zbywającego. Na takie wydzielenie nie wskazują też zapisy statutu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze.

W piśmie z 23 marca 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że w ramach umowy najmu nabywca samodzielnie rozlicza się z kosztów z dostawy mediów za odpłatne usługi dostawy energii elektrycznej, ogrzewanie oraz konserwacji instalacji elektrycznej, wodno-kanalizacyjnej, systemu przeciwpożarowego oraz urządzeń monitoringu na terenie Centrum Handlowego. Częściowo Nabywca refakturuje na Zbywającego jedynie koszty energii za oświetlenie części pasażu przed kasami Lokalu Hipermarketu, który nie jest objęty Umową najmu. Dostawy wody i odprowadzanie ścieków są rozliczane za pośrednictwem Współwłaściciela.

W piśmie z 1 czerwca 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że Zbywający (C.) jest kolejnym właścicielem Lokalu Hipermarketu (wraz z udziałem w prawie własności Nieruchomości Wspólnej). Dlatego nie zna on dokładnej daty pierwszego wykorzystania przedmiotu Transakcji w ramach czynności opodatkowanych VAT. Nastąpiło ono na pewno po uzyskaniu pierwszego pozwolenia na użytkowanie w dniu 28 listopada 1996 r.

W przypadku Zbywającego, co jest kluczowe i wystarczające dla rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji, Lokal Hipermarketu (wraz z udziałem w prawie własności Nieruchomości Wspólnej) był wynajmowany w ramach czynności opodatkowanej VAT od momentu nabycia Oddziału G. w styczniu 2010 r. (na podstawie umowy najmu z dnia 6 września 2006 r.). Pierwsza faktura z tytułu czynszu najmu została wystawiona przez Zbywającego w dniu 5 lutego 2010 r. Lokal Hipermarketu (wraz z udziałem w prawie własności Nieruchomości Wspólnej) jest przedmiotem najmu (w ramach czynności opodatkowanej VAT) na rzecz Wnioskodawcy na podstawie umowy najmu z 8 kwietnia 2015 r. Od każdej z powyższych dat upłynęło ponad 2 lata do dnia Transakcji.

Pierwsze zajęcie (używanie) budowli będących przedmiotem sprzedaży dla potrzeb działalności Zbywającego nastąpiło od daty nabycia Oddziału G. w dniu 31 stycznia 2010 r. Budowle są więc wykorzystywane dla potrzeb działalności gospodarczej od tego dnia. Na podstawie umowy najmu zawartej 8 kwietnia 2015 r. pomiędzy Zbywającym i Wnioskodawcą, Wnioskodawca korzysta z tych budowli w ramach czynności opodatkowanej VAT, jaką jest usługa najmu. Od każdej z powyższych dat upłynęło ponad 2 lata do dnia Transakcji.

Zbywający nie poniósł wydatków na ulepszenie budowli, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej tych budowli.

Zbywający wykorzystywał poszczególne budowle stanowiące Nieruchomość Wspólną do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT od dnia nabycia Oddziału G. (31 stycznia 2010 r.). Działalność gospodarcza Zbywającego polega na opodatkowanym VAT wynajmie powierzchni handlowej. W szczególności, zgodnie z umową najmu z dnia 8 kwietnia 2015 r. Wnioskodawca w ramach opodatkowanej VAT usługi najmu jest uprawniony do korzystania z budowli stanowiących Nieruchomość Wspólną. Ostatecznie bowiem drogi i parkingi są udostępniane klientom Centrum Handlowego, w tym klientom Wnioskodawcy korzystającym (dokonującym zakupów) w Lokalu Hipermarketu.

Zbywający wykorzystywał poszczególne budowie stanowiące Nieruchomość Wspólną wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT.

Na pytanie nr 6 zadane w wezwaniu „Czy na dzień planowanej dostawy lokal hipermarketu oraz poszczególne budowle będące przedmiotem sprzedaży będą stanowiły budynki lub budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. z 2016 r. Dz. U. poz. 290 ze zm.) oraz Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.)

– jeżeli tak, to jakie jest oznaczenie PKOB budynku i budowli (dróg, parkingów)?”, Wnioskodawca opowiedział w następujący sposób:

Tak, na dzień Transakcji, Lokal hipermarketu i poszczególne budowle stanowią budynki i budowle w rozumieniu przepisów ustawy Prawo Budowlane oraz PKOB. W przypadku budynku jest to sekcja 1, dział 12, grupa 123, klasa 1230 PKOB; w przypadku parkingów i dróg: sekcja 2, dział 21, grupa 211, klasa 2112 PKOB.

Opisana we wniosku o wydanie interpretacji Transakcja (dostawa budynku, budowli lub ich części) miała miejsce po złożeniu tego wniosku w dniu 27 kwietnia 2017 r

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (doprecyzowane w piśmie z 1 czerwca 2017 r.):
  1. Czy opisana transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, i w związku z tym transakcja ta nie będzie podlegała wyłączeniu od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
  2. Czy sprzedaż Lokalu Hipermarketu (dostawa budynku, budowli lub ich części) wraz ze sprzedażą udziału w prawie własności Nieruchomości Wspólnej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej wynoszącej na dzień złożenia wniosku 23%? (Pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Stanowisko Zainteresowanych (ostatecznie doprecyzowane w piśmie z 1 czerwca 2017 r.):

  1. Opisana transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, i w związku z tym transakcja ta nie będzie podlegała wyłączeniu od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. (stanowisko oznaczone we wniosku nr 1)
  2. Sprzedaż Lokalu Hipermarketu (dostawa budynku, budowli lub ich części) wraz ze sprzedażą udziału w prawie własności Nieruchomości Wspólnej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej wynoszącej na dzień złożenia wniosku 23%. (stanowisko oznaczone we wniosku nr 2)

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W zakresie opodatkowania VAT sprzedaż gruntu dzieli zatem traktowanie w VAT właściwe dla dostawy budynków znajdujących się na tym gruncie. Stosownie zaś do art. 52 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot rzecz główną odnosi co do zasady skutek także względem przynależności.

Co za tym idzie, pomimo powyższego przeformułowania pytania nr 2, niezmiennym jest, że przedmiotem Transakcji opisanej we wniosku o wydanie interpretacji jest pojedyncze aktywo, którego traktowanie na gruncie podatku VAT jest jednorodne.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, że dla objęcia danej sprzedaży podatkiem VAT, przedmiotem tej sprzedaży nie może być przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Brak możliwości klasyfikacji transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa Zbywającego.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż – dla celów podatku VAT – pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego.

W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej i obejmuje ono w szczególności:

  1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
  2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń materiałów towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
  3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
  4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
  5. koncesje licencje i zezwolenia,
  6. patenty i inne prawa własności przemysłowej majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
  7. tajemnice przedsiębiorstwa,
  8. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy wskazać również na art. 552 Kodeksu Cywilnego, w którym wprowadza się zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W świetle powołanej definicji, w skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki materialne i niematerialne, które w sposób zorganizowany służą prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa działalności gospodarczej. Dla istnienia przedsiębiorstwa niezbędnym jest, aby składniki materialne i niematerialne wchodzące w jego skład pozostawały we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Oznacza to że, aby mówić o transferze przedsiębiorstwa, przenoszone składniki majątkowe muszą umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki.

Planowana transakcja nie obejmie natomiast istotnych elementów przedsiębiorstwa Zbywającego, w tym:

  1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Zbywającego lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
  2. wierzytelności (należności) Zbywającego wynikające z działalności jego przedsiębiorstwa,
  3. zobowiązań Zbywającego wynikających z działalności jego przedsiębiorstwa,
  4. środki pieniężne,
  5. umowy o prowadzenie rachunków bankowych,
  6. umów o świadczenia usług administracyjnych zawartych przez Zbywającego (m.in. usług księgowych, prawnych, doradztwa podatkowego, itp.);
  7. umowy ubezpieczeniowe zawarte przez Zbywającego w związku z Lokalem Hipermarketu,
  8. tajemnice przedsiębiorstwa oraz know how,
  9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Co więcej, Zbywający nie zatrudnia pracowników, a zatem transakcja nie będzie wiązała się także z przejściem pracowników Zbywającego w ramach tzw. przejścia zakładu pracy lub jego części (art. 231 Kodeksu pracy).

Przedmiot transakcji nie jest, ani na moment transakcji nie będzie, przypisany do działu/oddziału/wydziału w przedsiębiorstwie Zbywającego.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, znakomita większość składników materialnych i niematerialnych, wskazanych w przepisach jako niezbędne z punktu widzenia definicji przedsiębiorstwa nie zostanie przeniesiona na Nabywcę. Ponadto, nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zbioru składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, ponieważ przedmiotem dostawy na rzecz Nabywcy będzie nieruchomość, której – bez dodatkowych elementów niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej – nie sposób nadać przymiotu „zorganizowania”.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców, przedmiotem transakcji nie będzie przedsiębiorstwo, ale składniki majątkowe (nieruchomość oraz inne elementy wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, które mogą zostać objęte umową sprzedaży) nieposiadające zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Co więcej, na skutek Transakcji rozwiązaniu ulegnie Umowa Najmu. Umowa Najmu zostanie rozwiązania przed Transakcją albo wygaśnie w wyniku konfuzji, gdyż w osobie Nabywcy zleją się funkcje właściciela (wynajmującego) i najemcy.

Na Nabywcę efektywnie nie przejdzie zatem umowa dająca prawo do uzyskiwania przychodów z wynajmu Lokalu Hipermarketu. Nabywca nie uzyska zatem istotnego źródła przychodów Zbywającego i nie będzie on kontynuować działalności gospodarczej Zbywającego. Co za tym idzie, brak będzie w ramach nabywanego aktywa (Lokalu Hipermarketu) substratu ekonomicznego pozwalającego na jego klasyfikację jako przedsiębiorstwo. W istocie Transakcja pozbawi Lokal Hipermarketu funkcji gospodarczej pozwalającej na jego odrębną klasyfikację jako wydzielony zespół składników służących wykonywaniu działalności w postaci najmu lokali niemieszkalnych.

Na Nabywcę w ramach Transakcji nie przejdą również prawa i obowiązki z Pozostałych Umów za wyjątkiem gwarancji dotyczących wykonanych prac budowlanych. Nabywca nabędzie

– w drodze czynności prawnej – udział w Nieruchomości Wspólnej i stanie się związany z mocy prawa Umową o Zarządzanie i Umową Współwłaścicieli.

Przedmiotem Transakcji nie będą także Aktywa Nabywcy, które służą wprost korzystaniu z Lokalu Hipermarketu. Nie będzie ona również obejmować pracowników Nabywcy ani posiadanych przez niego zezwoleń na prowadzenie działalności w Lokalu Hipermarketu. Bez tych pracowników i aktywów Nabywca nie jest w stanie wykorzystywać Lokalu Hipermarketu w ramach swojej działalności gospodarczej. W szczególności Lokal Hipermarketu, nawet jeśli jest traktowany jako pewien zbiór elementów stanowiący własność Zbywającego, nie pozwala na samodzielne realizowanie celów gospodarczych bez angażowania pracowników, aktywów oraz zasobów Nabywcy. Prowadzenie działalności gospodarczej będzie możliwe dopiero po włączeniu Lokalu Hipermarketu w skład całej działalności Nabywcy (obejmującej przy tym pracowników i Aktywa Nabywcy). Sam kupowany przez niego Lokal Hipermarketu nie pozwala na prowadzenie tej działalności.

Konkluzji tych nie zmienia fakt, że zbywane aktywa będą miały znaczną wartość. W tym kontekście warto powołać się na wyrok NSA z dnia 5 października 2005 r. (sygn. I SA/Gd 1959/94), zgodnie z którym: „Sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym”. Stanowisko zajęte przez NSA w powyższym wyroku jest kontynuowane przez sądy administracyjne (zob. m.in. wyrok WSA w Warszawie z 7 listopada 2011 r. (sygn. III SA/Wa 1438/11), czy wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r. (sygn. I SA/Wr 355/08)). Stanowisko to jest także akceptowane przez organy podatkowe (zob. m.in. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 marca 2011 r. (sygn. ILPP2/443-21/11-4/EN)).

W wyniku Transakcji, nie dojdzie do żadnej istotnej zmiany w działalności operacyjnej Nabywcy – po prostu Nabywca będzie kontynuował dotychczasową działalność operacyjną jako właściciel, a nie jako najemca Lokalu Hipermarketu. Innymi słowy zmieni się nieco zakres praw, obowiązków, ciężarów i ryzyk właścicielskich Nabywcy, jednak nie istota jego działalności operacyjnej.

Podsumowując powyższe rozważania, Wnioskodawcy uważają, iż przedmiotem opisanej powyżej transakcji dla celów ustawy o VAT będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowisko jest także w pełni akceptowane przez organy podatkowe w odniesieniu do podobnych stanów faktycznych. Zostało ono potwierdzone m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 listopada 2015 r., (sygn. IPPP1/5412-100/15-3/AS), w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 listopada 2015 r., (sygn. ILPP1/4512-1-620/15-4/MD), w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 czerwca 2013 r. (sygn. IPPB2/436-180/13-4/AF), z dnia 6 czerwca 2013 r. (sygn. IPPP2/443-288/13-4/KG), z dnia 12 marca 2013 r. (sygn. IPPP1/443-103/13-2/IGo), z dnia 15 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1108/12-2/EK), z dnia 6 listopada 2012 r. (IPPP1/443-905/12-2/AS), z dnia 18 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-284/12-3/RR) oraz z dnia 6 marca 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-850/11-2/PR), a także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2012 r. (sygn. ITPP2/443-1183/12/AD). Jednym z elementów odróżniających planowaną transakcję od transakcji, które były przedmiotem tych interpretacji jest fakt, iż Nabywca jest jednocześnie jedynym najemcą Lokalu Hipermarketu, który będzie przedmiotem transakcji oraz fakt, iż Nabywca nie będzie kontynuował dotychczasowej działalności Zbywającego w postaci wynajmu Lokalu Hipermarketu, a będzie kontynuował swoją dotychczasową działalność operacyjną w tym lokalu jako jego właściciel (a nie najemca, jak dotychczas).

Brak możliwości klasyfikacji transakcji jako zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywającego.

Stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi charakteryzować finansowe i organizacyjne wyodrębnienie w ramach istniejącej struktury przedsiębiorstwa w stopniu umożliwiającym jego samodzielne działanie po wydzieleniu. Zgodnie z powyższym, muszą być spełnione łącznie trzy warunki, aby można było uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, a mianowicie:

  1. zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego możemy poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem zbycia,
  2. wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych,
  3. po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Konieczność łącznego spełnienia wyżej wymienionych przesłanek została potwierdzona w orzecznictwie oraz stanowiskach organów podatkowych (w szczególności: wyrok WSA w Lublinie z dnia 12 października 2007 r., sygn. I SA/Lu 403/07, wyrok WSA w Kielcach z dnia 13 sierpnia 2009 r., sygn. I SA/Ke 226/09, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 maja 2009 r., sygn. IPPB5/423-131/09-2/MB; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 kwietnia 2009, sygn. ILPP2/443-67/09-4/EN). Część z powołanych orzeczeń i interpretacji odnosi się do definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, niemniej, z uwagi na analogiczne brzmienie tej definicji na gruncie powołanej wyżej ustawy oraz Ustawy VAT, uzasadnienie w nich zawarte znajdzie zastosowanie również w niniejszej sprawie.

Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe:

  1. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 6 września 2011 r. (IBPP3/443-290/11/BWo) wskazał, że: „Działalność ta jest prowadzona w sposób samodzielny, choć w ramach struktury prawnej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Wyodrębnienie organizacyjne ZCP zostało dokonane poprzez przypisanie do niego wszelkich składników materialnych i niematerialnych (w tym i zobowiązań) oraz personelu zajmującego się działalnością w zakresie przewiertów. Posiada ono ponadto własną, hierarchiczną strukturę organizacyjną z kierownikiem ZCP na czele i przypisanymi do niego zasobami ludzkimi (personel). Jednostka ta jest również wyposażona w odpowiednie składniki majątkowe i niemajątkowe, w oparciu o które realizuje działalność w zakresie przewiertów. Ponadto, będą do niego przypisane poszczególne umowy o świadczenie usług zawarte z zewnętrznymi podmiotami, a także wynikające z tych umów zobowiązania i koszty.
  2. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 2 kwietnia 2012 r. (ILPB4/423-4/12-2/ŁM) uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, że: „o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze”.
  3. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2011 r. (ITPB3/423-390/11/DK) wskazał, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe:

  1. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 11 marca 2011 r. (ILPP1/443-1294/10-5/MK) wskazał, że aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym: „wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie”.
  2. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dna 12 grudnia 2011 r. (ILPB2/436-187/11-2/MK) w której organ wskazał, że: „Wyodrębnienie zaś funkcjonalne to kryterium sprowadzające się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość, jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku jako niezależny podmiot gospodarczy.

Jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest zatem wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u Nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u Zbywającego, tj. przed dokonaniem transakcji.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Powyższe rozumienie przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części dla potrzeb opodatkowania VAT było wielokrotnie potwierdzane w interpretacjach podatkowych, przykładowo w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 kwietnia 2011 r. (ILPP1/443-173/11-3/AK), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 września 2011 r. (ITPP1/443-770/11/TS), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 grudnia 2011 r. (IPPP1/443-1363/11-4/BS), z dnia 20 kwietnia 2011 r. (IPPP1-443-142/11-4/JL) oraz z dnia 17 maja 2011 r. (IPPP1-443-701/11-4/IG).

Odnosząc powyższe uwagi do zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku należy wskazać, że przedmiot transakcji stanowi tylko części składników majątkowych Zbywającego i nie można go uznać również za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Zbywającego, w rozumieniu art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT. Nie stanowi on bowiem zespołu, który charakteryzowałby się organizacyjnym i finansowym a także funkcjonalnym wyodrębnieniem i który umożliwiałby kontynuowanie przez Nabywcę po jego nabyciu działalności gospodarczej prowadzonej do tej pory za pomocą tych samych aktywów przez Zbywającego bez konieczności wykorzystywania dodatkowych, własnych zasobów majątkowych i organizacyjnych Nabywcy.

W szczególności:

  1. Transakcja nie obejmuje szeregu składników majątkowych, organizacyjnie i funkcjonalnie powiązanych ze zbywanym Lokalem Hipermarketu. W wyniku planowanej Transakcji i pozostawienia pozostałych składników majątkowych u Zbywającego występujące do tej pory więzy organizacyjne i funkcjonalne obejmujące Lokal Hipermarketu jak i składniki majątkowe pozostawiane u Zbywającego zostaną przerwane. Bez przeniesienia na Nabywcę tych aktywów, praw i obowiązków kontynuowanie przez Nabywcę działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o nabyty Lokal Hipermarketu w dotychczasowym zakresie nie byłoby możliwe. Aby taką działalność prowadzić niezbędne będzie włączenie Lokalu Hipermarketu do przedsiębiorstwa Nabywcy.
  2. Lokal Hipermarketu w wyniku odseparowania od związanych z nimi pozostałych składników majątkowych przedsiębiorstwa Zbywającego nie jest wystarczającym składnikiem majątkowym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, które mogłoby samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze. Wynika to z faktu, że Transakcja nie obejmuje składników, które były do tej pory niezbędne do prowadzenia takiej działalności, w szczególności zaś Umowy Najmu. Przedmiotem zbycia jest Lokal Hipermarketu i jego wyposażenie (instalacje i urządzenia), wraz ze ściśle związanymi z nim wyszczególnionymi prawami majątkowymi, które do tego niego przynależą.
  3. Lokal Hipermarketu nie stanowi zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywającego wydzielonego na płaszczyźnie: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. W ramach Transakcji na Nabywcę nie przejdą również zobowiązania Zbywającego, które stanowią istotny element definicyjny zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
  4. Jak wykazano w poprzednim punkcie, na skutek Transakcji Nabywca nie będzie mógł kontynuować działalności gospodarczej Zbywającego. W Transakcji zakupu Lokalu Hipermarketu brak jest zatem substratu ekonomicznego pozwalającego na jego klasyfikację jako zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, uznać należy, że przedmiot transakcji nie będzie spełniał wskazanych powyżej przesłanek niezbędnych do uznania, że w ramach opisanej transakcji dojdzie do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Stanowisko, że przenoszone składniki majątkowe nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa w podobnych stanach faktycznych, zostało również potwierdzone w szeregu interpretacji podatkowych wydanych w zbliżonych stanach faktycznych, m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 listopada 2015 r., (sygn. IPPP1/5412-100/15-3/AS), w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 listopada 2015 r., (sygn. ILPP1/4512-1-620/15-4/MD), w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 marca 2013 r. (sygn. IPPP1/443-103/13-2/IGo), z dnia 15 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1108/12-2/EK), z dnia 6 listopada 2012 r. (IPPP1/443-905/12-2/AS), z dnia 18 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-284/12-3/RR) oraz z dnia 6 marca 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-850/11-2/PR), a także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2012 r. (sygn. ITPP2/443-1183/12/AD). Jednym z elementów odróżniających planowaną transakcję od transakcji, które były przedmiotem tych interpretacji jest fakt, iż Nabywca jest jednocześnie jedynym najemcą Lokalu Hipermarketu, który będzie przedmiotem transakcji oraz fakt, iż Nabywca nie będzie kontynuował dotychczasowej działalności Zbywającego w postaci wynajmu Lokalu Hipermarketu, a będzie kontynuował swoją dotychczasową działalność operacyjną w tym lokalu jako jego właściciel (a nie najemca, jak dotychczas).

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, Transakcja nie będzie mogła zostać uznana za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w konsekwencji nie będzie podlegać wyłączeniu od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad. 2)

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Sprzedaż gruntu dzieli zatem traktowanie VAT właściwe dla dostawy budynków znajdujących się na tym gruncie.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

  1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
  2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do treści art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

  1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
  2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 10a zwolnieniu podlega także dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

  1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
  2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe obligatoryjne zwolnienie z opodatkowania VAT (tj. to, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT) stosuje się jedynie w przypadku łącznego spełnienia warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) i b) ustawy o VAT.

W analizowanej sprawie obligatoryjne zwolnienie z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie ma zastosowania, gdyż od pierwszego zasiedlenia przedmiotu transakcji upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Oznacza to, iż zastosowanie znajduje zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W konsekwencji, sprzedaż Lokalu Hipermarketu będzie korzystała z tzw. fakultatywnego zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (z opcją wyboru opodatkowania dostawy stawką podstawową VAT po spełnieniu warunków wymienionych w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT). Ponieważ do momentu Transakcji upłynie ponad 2 lata od pierwszego zasiedlenia Lokalu Hipermarketu w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zaś Wnioskodawcy złożą przed dniem dokonania Transakcji zgodne oświadczenie o wyborze jej opodatkowania VAT, dostawa Lokalu Hipermarketu będzie opodatkowana stawką podstawową VAT, wynoszącą obecnie 23 %.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1221), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

  1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
  2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
  3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
  4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
  5. koncesje, licencje i zezwolenia;
  6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
  7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
  8. tajemnice przedsiębiorstwa;
  9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zdefiniował „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, aby można było uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, muszą być łącznie spełnione następujące warunki:

  1. zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
  2. o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego można poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem zbycia;
  3. wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
  4. po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca nabywa od Zbywającego Lokal Hipermarketu oraz udział w prawie własności nieruchomości wspólnej. Intencją Wnioskodawców jest objęcie Transakcją jedynie Lokalu Hipermarketu wraz z udziałem w prawie własności w Nieruchomości Wspólnej nie zaś całego przedsiębiorstwa Zbywającego, czy też zorganizowanej części tego przedsiębiorstwa. W szczególności Transakcją nie zostaną objęte:

  • oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Zbywającego lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
  • wierzytelności (należności) Zbywającego wynikające z działalności jego przedsiębiorstwa,
  • zobowiązania Zbywającego wynikające z działalności jego przedsiębiorstwa,
  • środki pieniężne,
  • umowy o prowadzenie rachunków bankowych,
  • umowy o świadczenia usług administracyjnych zawartych przez Zbywającego (m.in. usług księgowych, prawnych, doradztwa podatkowego, itp.),
  • umowy ubezpieczeniowe zawarte przez Zbywającego w związku z Lokalem Hipermarketu,
  • tajemnice przedsiębiorstwa oraz know how,
  • księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na Nabywcę efektywnie nie przejdzie umowa dająca prawo do uzyskiwania przychodów z wynajmu Lokalu Hipermarketu. Nabywca nie będzie kontynuował dotychczasowej działalności Zbywającego w postaci wynajmu Lokalu Hipermarketu, a będzie kontynuował swoją dotychczasową działalność operacyjną w tym lokalu jako jego właściciel (a nie najemca, jak dotychczas). Na Nabywcę w ramach Transakcji nie przejdą również prawa i obowiązki z Pozostałych Umów za wyjątkiem gwarancji dotyczących wykonanych prac budowlanych. Zbywający w ramach oddzielnej umowy, w dniu dokonania Transakcji dokona cesji swoich praw i obowiązków, jako współdzierżawcy, wynikających z Umowy Dzierżawy na Nabywcę. Przedmiotem Transakcji nie będą Aktywa Nabywcy, które służą wprost korzystaniu z Lokalu Hipermarketu. Bez tych aktywów oraz pracowników i posiadanych zezwoleń Nabywca nie jest w stanie wykorzystywać Lokalu Hipermarketu w ramach swojej działalności gospodarczej. Przedmiot transakcji nie został przypisany do działu/oddziału/wydziału w przedsiębiorstwie Zbywającego. Na takie wydzielenie nie wskazują też zapisy statutu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze.

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności sprawy należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiotowa transakcja nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wynika z treści wniosku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. Zbycie składnika materialnego nie wyczerpuje definicji przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego, gdyż wszystkie istotne elementy tworzące u Zbywającego przedsiębiorstwo nie są objęte transakcją sprzedaży. W wyniku transakcji na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione prawa z wielu umów, których Zbywający jest stroną (umowy o prowadzenie rachunków bankowych), księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, środki pieniężne, nazwa przedsiębiorstwa, tajemnice przedsiębiorstwa, zobowiązania. Zatem w ocenie Organu, w przedmiotowej sprawie nie można mówić o zespole składników niematerialnych i materialnych, zorganizowanych w taki sposób, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia u nabywcy działalności gospodarczej, gdyż przedmiotem transakcji jest wyłącznie pojedyncze aktywo – Lokal Hipermarketu oraz udział w prawie własności części wspólnej stanowiący u sprzedającego towar przeznaczony do zbycia, zatem przedmiotowa czynność nie może zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa.

Ponadto, ze względu na charakter oraz zakres przedmiotu zbycia, przedmiotu transakcji nie można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji nie stanowi organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywającego. Wnioskodawca wskazał, że przedmiot transakcji nie został przypisany do działu/oddziału/wydziału w przedsiębiorstwie Zbywającego. Na takie wydzielenie nie wskazują też zapisy statutu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiot dostawy nie jest wyodrębniony funkcjonalnie w takim rozumieniu, że samodzielnie realizuje określone zadania gospodarcze, gdyż nie obejmuje elementów niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa Zbywającego. Nabywca nie będzie kontynuował dotychczasowej działalności Zbywającego w postaci wynajmu Lokalu Hipermarketu, a będzie kontynuował swoją dotychczasową działalność operacyjną w tym lokalu jako jego właściciel (a nie najemca, jak dotychczas). Przedmiotem Transakcji nie będą Aktywa Nabywcy, które służą wprost korzystaniu z Lokalu Hipermarketu. Bez tych aktywów oraz pracowników i posiadanych zezwoleń Nabywca nie jest w stanie wykorzystywać Lokalu Hipermarketu w ramach swojej działalności gospodarczej. Ponadto, w związku z prowadzona działalnością handlową to Nabywca uzyskał niezbędne zezwolenia na sprzedaż alkoholi w Lokalu Hipermarketu oraz zezwolenia sanitarne w zakresie produkcji i sprzedaży artykułów żywnościowych, a także lokal ten stanowi zakład pracy dla ponad 300 pracowników zatrudnionych w hipermarkecie Nabywcy.

Zatem w tak przedstawionych okolicznościach sprawy należy uznać, że skoro przedmiot planowanej transakcji nie wykazuje w przedsiębiorstwie zbywcy odrębności organizacyjnej, ani nie stanowi zespołu składników majątkowych wraz ze zobowiązaniami, który mogłyby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze to nie będzie mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zatem Lokal Hipermarketu wraz z udziałem w prawie własności nieruchomości wspólnej nie może zostać uznany ani za przedsiębiorstwo w rozmienieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego ani za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji, skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, transakcja ta będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast w myśl art. 1 pkt 23 ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 2024) obowiązującej od 1 stycznia 2017 r. w art. 146a we wprowadzeniu do wyliczenia wyrazy „2016 r.” zastępuje się wyrazami „2018 r.”.

Powyższe oznacza, że stawka wymieniona w art. 146a pkt 1 ustawy będzie obowiązywała nadal do 31 grudnia 2018 r.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

  1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
  2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W przypadku budynków, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwił podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

  1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
  2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie do art. 43 ust. 7a ww. ustawy warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ww. ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

  1. wybudowaniu lub
  2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Z powyższego orzeczenia NSA wynika zatem, że definicję „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

  1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
  2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

  1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
  2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
  3. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że przedmiotem transakcji jest Lokal Hipermarketu wraz z udziałem w prawie własności nieruchomości wspólnej. Wnioskodawca sam wskazał w treści wniosku, że Lokal Hipermarketu i poszczególne budowle stanowią budynki i budowle w rozumieniu przepisów ustawy Prawo Budowlane oraz PKOB.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do dostawy Lokalu Hipermarketu oraz udziału w prawie własności nieruchomości wspólnej, w której skład wchodzą m.in. budowle (drogi, parkingi) nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż, jak wynika z wniosku, Zbywający wykorzystywał Lokal Hipermarketu wraz z udziałem w prawie własności nieruchomości wspólnej wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Do sprzedaży Lokalu Hipermarketu oraz udziału w prawie własności nieruchomości wspólnej, które mają być przedmiotem planowanej transakcji, znajdzie natomiast zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż nie zaistniały wyjątki przedstawione w ww. przepisie.

Transakcja nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia budynku. Jak wskazał Wnioskodawca, pierwsze zajęcie Lokalu Hipermarketu nastąpiło po uzyskaniu pierwszego pozwolenia na użytkowanie w dniu 28 listopada 1996 r. Ponadto w przypadku Zbywającego Lokal Hipermarketu wraz z udziałem w prawie własności nieruchomości wspólnej był wynajmowany w ramach czynności opodatkowanej VAT od stycznia 2010 r. – pierwsza faktura została wystawiona przez Zbywającego w dniu 5 lutego 2010 r. Pierwsze zajęcie (używanie) budowli będących przedmiotem sprzedaży dla potrzeb Zbywającego nastąpiło w dniu 31 stycznia 2010 r.

Zatem pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W konsekwencji dostawa lokalu oraz udziału w prawie własności nieruchomości wspólnej będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

F

W związku z tym, że dostawa Lokalu Hipermarketu wraz z udziałem w prawie własności nieruchomości wspólnej korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT – ze zwolnienia od podatku korzysta również grunt, na którym są one posadowione.

Przy czym, zauważyć należy, że przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy Strony transakcji będą miały możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy wskazanych powyżej Lokalu Hipermarketu i prawa własności w nieruchomości wspólnej.

Wnioskodawca wskazał, że dla objęcia Transakcji stawką podstawową VAT, Wnioskodawcy złożą zgodne oświadczenie przed dniem dokonania Transakcji o wyborze opodatkowania VAT dostawy Lokalu Hipermarketu, stosownie do art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Skoro, jak wskazał Wnioskodawca, zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, planowana transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. 23%, na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Niniejszą interpretacje wydano na podstawie przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego. Wszelkie zatem ewentualne negatywne konsekwencje podania we wniosku stanu niezgodnego z rzeczywistością ponosi Wnioskodawca. W związku z powyższym, interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W związku z tym, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.