IBPBI/2/423-65/12/CzP | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Czy w razie wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przedmiotowego prawa do znaku nabytego w drodze wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako autorskiego prawa majątkowego, Spółka będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od tego prawa według jego wartości rynkowej (jako wartości początkowej w związku z powstaniem dodatniej wartości firmy), wskazanej w akcie notarialnym dotyczącym podwyższenia kapitału zakładowego, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia do ewidencji, stosując art. 16g ust 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.)? /pytanie oznaczone we wniosku nr 4/

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 23 stycznia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji autorskiego prawa majątkowego /pytanie oznaczone we wniosku nr 4/ - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2012 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji autorskiego prawa majątkowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (określany dalej jako „Spółka”) został zawiązany jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w dniu 29 listopada 2010 r. (akt notarialny), a następnie został wpisany do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 20 grudnia 2010 r. Pierwszy rok podatkowy w Spółce trwał od dnia rozpoczęcia działalności do dnia 31 grudnia 2011 r. i nie pokrywał się z rokiem kalendarzowym. Z uwagi na powyższe w pierwszym roku podatkowym Spółka stosuje przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., na podstawie przepisu przejściowego ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r., Nr 226, poz. 1478).

Prawdopodobnym jest, iż w okresie do dnia 31 grudnia 2011 r., tj. w pierwszym roku podatkowym Spółka nabędzie (w drodze aportu) przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa osoby trzeciej (dalej „Osoba Trzecia”) w rozumieniu art. 4a pkt 3 updop w związku z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 z późn. zm., dalej „kodeks cywilny”), w tym m.in. prawa na dobrach niematerialnych, obejmujące prawo do znaku towarowego zgłoszonego w Urzędzie Harmonizacji w ramach Rynku Wewnętrznego (znaki towarowe i wzory) (Office for Harmonizatjon in the Internal Market, dalej jako „OHIM”)/autorskie prawo majątkowe. Podkreślić należy, że ww. znak towarowy został zgłoszony do rejestracji w OHIM, jednakże na dzień sporządzenia niniejszego wniosku nie został jeszcze zarejestrowany (przysługuje do niego prawo ze zgłoszenia). Dodatkowo w dniu aportu pomiędzy wnoszącym aport (Osobą Trzecią) a jego Nabywcą (Spółką) zostanie zawarta w przewidzianej przez prawo formie umowa przeniesienia własności przedmiotu aportu, tj. ww. praw. Wniesienie aportu będzie wiązało się z podwyższeniem kapitału zakładowego w Spółce. Zaznaczenia wymaga, że z posiadanych przez Wnioskodawcę informacji wynika, iż składnik wkładu niepieniężnego (aportu) nie jest ujawniony w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład niepieniężny (aport) w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wynika z analiz, wniesienie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki wiązać się będzie z powstaniem dodatniej wartości firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 updop.

Spółka rozważa wprowadzenie wchodzącego w skład aportu (wkładu niepieniężnego) znaku towarowego zgłoszonego do OHIM (lecz jeszcze niezarejestrowanego) do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Spółki jako prawa własności przemysłowej lub jako autorskiego prawa majątkowego. Wartość początkowa tego znaku będzie równa jego wartości rynkowej wskazanej w akcie notarialnym dotyczącym podwyższenia kapitału zakładowego. Jeśli prawo do znaku zostanie wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Spółki jako autorskie prawo majątkowe, wówczas prawo to będzie amortyzowane od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym wartość tę wprowadzono do ww. ewidencji.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w razie wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przedmiotowego prawa do znaku nabytego w drodze wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako autorskiego prawa majątkowego, Spółka będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od tego prawa według jego wartości rynkowej (jako wartości początkowej w związku z powstaniem dodatniej wartości firmy), wskazanej w akcie notarialnym dotyczącym podwyższenia kapitału zakładowego, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia do ewidencji, stosując art. 16g ust 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.)... /pytanie oznaczone we wniosku nr 4/

Zdaniem Spółki, w razie wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przedmiotowego prawa do znaku nabytego w drodze wkładu niepieniężnego jako autorskie prawo majątkowe Spółka będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od tego prawa według jego wartości rynkowej (jako wartości początkowej w związku z powstaniem dodatniej wartości firmy), wskazanej w akcie notarialnym dotyczącym podwyższenia kapitału zakładowego, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia do ewidencji, stosując art. 16g ust. l0a updop (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.).

Uzasadniając powyższe należy w pierwszej kolejności zauważyć, że updop zawiera zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych. Zgodnie bowiem z art. 16b ust. 1 updop amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

  1. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
  2. spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
  3. prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  4. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
  5. licencje,
  6. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm.),
  7. wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zdaniem Spółki, niezarejestrowany wspólnotowy znak towarowy stanowi przedmiot autorskiego prawa majątkowego, o którym mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 updop, będąc odpowiednio utworem oraz autorskim prawem majątkowym w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm., dalej „ustawa o prawie autorskim”), podlegającym amortyzacji podatkowej na podstawie ww. art. 16b ust. 1 pkt 4 updop. W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

  1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
  2. plastyczne;
  3. fotograficzne;
  4. lutnicze;
  5. wzornictwa przemysłowego;
  6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
  7. muzyczne i słowno-muzyczne;
  8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
  9. audiowizualne (w tym filmowe) (art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim).

Przedmiotem prawa autorskiego jest zatem utwór. Jak podkreśla się w doktrynie, jest to niematerialne dobro prawne, które powinno być odróżniane od przedmiotu materialnego (materialnego nośnika - określanego też jako corpus mechanicum), na którym zazwyczaj jest ono utrwalone (J. Barta, M. Czajkowska-Dąbrowska, Z. Ćwląkalski, R. Markiewicz, E. Traple, „Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz”, Dom Wydawniczy ABC, 2001, wyd. II).

Dodatkowo zaznacza się również, iż rzeczony przepis art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim posługuje się syntetyczną definicją utworu, określając w sposób generalny konieczne cechy wyróżniające utwór od innych rezultatów działalności człowieka. Otóż wytwór niematerialny, aby uzyskać kwalifikację „utworu” w rozumieniu art. 1 ust. 1 ww. ustawy, powinien wykazywać łącznie następujące cechy:

  • stanowić rezultat pracy człowieka,
  • stanowić przejaw działalności twórczej,
  • mieć indywidualny charakter.

Analiza wytworu w postaci przedmiotowego znaku towarowego oraz prawa z jego zgłoszenia w OHIM prowadzi do jednoznacznych wniosków, że posiada on wskazane wyżej cechy, wystąpienie których jest konieczne do zakwalifikowania określonego wytworu do kategorii „utwór” na gruncie ustawy o prawie autorskim.

Niewątpliwym jest bowiem, że wytwór ten stanowi rezultat twórczej pracy/działalności człowieka i jednocześnie posiada indywidualny charakter. Na uwagę zasługuje tu okoliczność (co również podkreślono w doktrynie), że dla zakwalifikowania określonego wytworu intelektualnego jako utworu i poddania go prawu autorskiemu nie mają znaczenia m.in. zamiar stworzenia utworu bądź poddania rezultatu swej pracy autorsko-prawnej ochronie czy też przeznaczenie utworu (cel naukowy, estetyczny, praktyczny, etc.) (J. Barta, M. Cząjkowska-Dąbrowska, Z. Ćwiąkalski, R. Markiewicz, E. Traple, „Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz”, Dom Wydawniczy ABC, 2001, wyd. II). Zgodnie z orzecznictwem Sądu Najwyższego przedmiotem ochrony autorsko-prawnej jest „każda twórczość umysłowa <...> byleby w swym ostatecznym wyniku, w swej zewnętrznej formie wykazywała znamiona, wyróżniające ją od innych dzieł osobliwością pomysłu i umiejętnością ujęcia tematu" (Orz. SN z dnia 31 marca 1938 r., OSP 1938, poz. 545). Na szczególną uwagę zasługuje tu również treść art. 1 ust. 4 ustawy o prawie autorskim, zgodnie z którym ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności. Powstanie zatem ochrony nie jest uzależnione od spełnienia jakichkolwiek formalności (np. umieszczenia adnotacji o zastrzeżeniu praw, umieszczenia znaku "C”, dokonania rejestracji dzieła, wniesienia jakichkolwiek opłat) (Orz. SN z dnia 31 marca 1938 r., OSP 1938, poz. 545). Wystarczy zatem, aby dany wytwór spełniał konstytutywne przesłanki utworu, ustanowione dlań w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim.

Warto również zwrócić uwagę na fakt, że zgodnie z art. 1 ust. 3 ustawy o prawie autorskim, utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną. Dla powstania ochrony wynikającej z przepisów prawa autorskiego nie jest zatem konieczne ukończenie utworu; ochronie tej bowiem podlegają nie tylko utwory, które według twórców uzyskały już ostateczny kształt, lecz także szkice, projekty utworów, plany, ich wstępne wersje itd., byleby tylko - samoistnie ujmowane - spełniały konieczne cechy utworu (Orz. SN z dnia 31 marca 1938 r., OSP 1938, poz. 545).

W świetle przepisów ustawy o prawie autorskim uprawnionemu przysługują dwa odrębne prawa o charakterze majątkowym i osobistym. Autorskie prawa majątkowe mają zagwarantować twórcy możliwość ekonomicznej eksploatacji utworu, natomiast osobiste prawa autorskie chronią pewien „intelektualny” związek twórcy z dziełem (Andrzej Matlak, „Piśmiennictwo: Praktyczne wyjaśnienia oraz wzory umów i pism”, 2001-2006 Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis - LexPolonica).

Treść autorskich praw majątkowych określa art. 17 ustawy o prawie autorskim, który stanowi, iż twórcy (o ile ustawa nie przewiduje inaczej) przysługuje wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu (Andrzej Matlak, „Piśmiennictwo: Praktyczne wyjaśnienia oraz wzory umów i pism”, 2001-2006 Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis-LexPolonica).

Kluczowe znaczenie ma tu okoliczność, że obrót autorskimi prawami majątkowymi oparto o zasadę przenoszalności tych praw, które przechodzą na inne osoby nie tylko poprzez czynności inter vivos, ale i mortis causa (J. Barta, M. Cząjkowska-Dąbrowska, Z. Ćwiąkalski, R. Markiewicz, E. Traple, „Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz”, Dom Wydawniczy ABC, 2001, wyd. II). Wynika to z treści art. 41 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, zgodnie z którym, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej:

  1. autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy;
  2. nabywca autorskich praw majątkowych może przenieść je na inne osoby, chyba że umowa stanowi inaczej".

Ustawa o prawie autorskim zrównuje zatem autorskie prawa majątkowe z innymi rodzajami praw majątkowych, stwierdzając, że nabywca może nimi rozporządzać na rzecz osób trzecich; generalna swoboda w tym zakresie nie podlega ograniczeniom ustawowym, może natomiast być zawężona lub wyłączona w drodze umowy (J. Barta, M. Cząjkowska-Dąbrowska, Z. Ćwiąkalski, R. Markiewicz, E. Traple, „Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz”, Dom Wydawniczy ABC, 2001, wyd. II). Oznacza to, że autorskie prawa majątkowe mogą przysługiwać nie tylko twórcy, lecz również innym podmiotom, na których rzecz np. dokonano zbycia tychże praw (co jest planowane w uwarunkowaniach przedmiotowego zdarzenia przyszłego). Nie może być zatem żadnych wątpliwości, że przedmiotowe prawo ze zgłoszenia wspólnotowego znaku towarowego stanowi jednocześnie autorskie prawo majątkowe podlegające ochronie na gruncie ustawy o prawie autorskim.

Z całą stanowczością podkreślić należy, że rozstrzygająca w powyższej kwestii jest treść wyroku Sądu Najwyższego dnia 23 czerwca 1989 r., zgodnie z którym: „Niezarejestrowany znak towarowy korzysta z ochrony przewidzianej prawem autorskim (...)” - o ile odpowiada wymaganiom określonym m.in. w art. 1 ustawy o prawie autorskim (co ma miejsce w odniesieniu do przedmiotowego prawa ze zgłoszenia wspólnotowego znaku towarowego).

W uzasadnieniu powyższego wyroku Sąd Najwyższy stwierdził, że: „Nie nasuwa zastrzeżeń (...) pogląd (...), że znak graficzny pn. P. spełnia wymogi przewidziane w art. 4 ustawy (...) o znakach towarowych (...). Wyłączne prawo do użytkowania znaku towarowego w obrocie gospodarczym (art. 13 ust. 1 ustawy) i roszczenia przeciwko osobom trzecim o zaniechanie naruszania tego prawa (art. 20 ust. 1 ustawy) powstają jednak dopiero po zarejestrowaniu go w Urzędzie Patentowym (art. 10 ust. 1, art. 21 ustawy). To wskazuje, że nie mając możności powołania się na rejestrację i świadectwo ochronne (art. 10 ust. 2 ustawy) nie mógł powód (...) swoich roszczeń wywodzić z przepisów ustawy o znakach towarowych. Można się jednak zgodzić z poglądem(...), że nie jest wyłączona kumulatywna ochrona znaków towarowych w przypadku, gdy spełniają one wszystkie wymogi przewidziane w przepisach tej ustawy, jak i w ustawie o prawie autorskim. Ochrona przewidziana przez przepisy prawa autorskiego (art. 15, 56) nie wymaga już jednak żadnej formalności związanej z rejestracją dzieła (...). Rację ma - w konsekwencji - ten Sąd, że nie zarejestrowany znak towarowy korzysta z ochrony przewidzianej w prawie autorskim, jeżeli odpowiada wymaganiom stawianym dziełom (...) zaliczonym do utworów artystycznych w rozumieniu art. 1 i 4 Prawa autorskiego (...)”.

Argumenty powyższe wykazują ponad wszelką wątpliwość, że przedmiotowe prawo ze zgłoszenia wspólnotowego znaku towarowego stanowi autorskie prawo majątkowe w rozumieniu ustawy o prawie autorskim. Oznacza to, że w odniesieniu do prawa tego powinien mieć zastosowanie przepis art. 16b ust. 1 pkt 4 updop, zgodnie z którym amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania autorskie lub pokrewne prawa majątkowe - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zapatrywanie powyższe zostało potwierdzone w piśmiennictwie, gdzie stwierdzono jednoznacznie, że „(...) prawo do znaku niezarejestrowanego posiada zdolność amortyzacyjną nie tylko w razie odznaczenia się tego znaku kwalifikacją autorsko-prawną. Odznacza się ono taką zdolnością per se, a więc ze względu na właściwy sobie charakter, i to zarówno jako prawo właścicielskie, jak i prawo posiadane na zasadzie licencji” (J. Barta, M. Czajkowska-Dąbrowska, Z. Ćwiąkalski, R. Markiewicz, E. Traple, „Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz”, Dom Wydawniczy ABC, 2001, wyd. II).

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, iż niezarejestrowany znak towarowy, o którym mowa w przepisach ustawy PWP (w tym również zgłoszony w OHIM wspólnotowy znak towarowy) może stanowić utwór w odniesieniu do którego przysługują prawa ochronne wynikające z przepisów ustawy o prawie autorskim niezależnie od objęcia lub nieobjęcia go ochroną wynikającą z rejestracji w Urzędzie Patentowym (tak też J Barta, „System Prawa Prywatnego Tom 13 Prawo autorskie”. Warszawa 2008, s. 27-28). W sytuacji zatem, gdy podmiotowi wnoszącemu wkład do Spółki przysługują autorskie prawa majątkowe dotyczące znaku towarowego i dokona ich skutecznego wniesienia tytułem wkładu niepieniężnego, prawa te zostaną nabyte przez Wnioskodawcę. Jeżeli na Spółkę przejdą prawa autorskie stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o prawie autorskim w wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, prawa te mogą zostać uznane za podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 updop, jeżeli:

  • będą nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
  • przewidywany okres ich używania będzie przekraczał rok,
  • będą wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę albo oddane przez Nią do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dlatego też nabywany przez Wnioskodawcę w ramach aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa znak towarowy stanowiący zbiór określonych elementów słownych, graficznych lub słowno-graficznych stanowi podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 updop.

W przypadku wprowadzenia w dacie nabycia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych niezarejestrowanego wspólnotowego znaku towarowego stanowiącego przedmiot prawa autorskiego, Spółka będzie mogła rozpocząć amortyzację podatkową i zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od jego wartości rynkowej (jako wartości początkowej w związku z powstaniem dodatniej wartości firmy), wskazanej w akcie notarialnym dotyczącym podwyższenia kapitału zakładowego, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia ww. prawa do ewidencji, stosując art. 16g ust. l0a updop (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.).

Ze względu bowiem na fakt, że pierwszy rok podatkowy w Spółce trwa od dnia rozpoczęcia działalności do dnia 31 grudnia 2011 r. i nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym, w swoim pierwszym roku podatkowym Spółka stosuje przepisy updop w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. na podstawie przepisu przejściowego ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r., Nr 226, poz. 1478).

Zgodnie zaś z art. 16g ust. l0a updop (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.) jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny (co wynika z uwarunkowań zaprezentowanego zdarzenia przyszłego), stosuje się odpowiednio ust. 10. Z kolei art. 16g ust. 10 updop stanowi, że w przypadku nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości ich wartości rynkowej, w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy. Z tego też względu stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie tut. Organ zaznacza, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478), dokonano zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie jednak z art. 12 ww. ustawy nowelizującej, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, u których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r., stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. z tym, że:

  • art. 19a ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2011 r. stosuje się do tego dnia;
  • art. 6 ust. 1 pkt 10a i 11a ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się od dnia 1 stycznia 2011 r.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie, zastosowanie znajdą przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. dalej „updop”).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka planuje nabycie w drodze wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W skład wnoszonego aportu wchodzić będzie między innymi znak towarowy, które nie został zarejestrowany w Urzędzie Harmonizacji w ramach rynku Wewnętrznego („OHIM”). Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest czy wnoszony w drodze wkładu niepieniężnego składnik majątku w postaci znaku towarowego stanowiącego przedmiot prawa autorskiego, który jednocześnie nie został zarejestrowany, tj. znak towarowy, który nieobjęty jest prawem ochronnym udzielanym na zasadach określonych w ustawie z dnia 30 czerwca 2000r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.), podlega amortyzacji jako wartość niematerialna i prawna oraz jak ustalić jej wartość początkową.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 updop, oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której, pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca postanowił bowiem w treści art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b updop, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te po ich zaktualizowaniu, zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o dokonane odpisy amortyzacyjne, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży rzeczy i praw majątkowych, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia w postaci odpisów amortyzacyjnych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

  1. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
  2. spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
  3. prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  4. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
  5. licencje,
  6. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
  7. wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how),

-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 4 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania autorskie lub pokrewne prawa majątkowe.

Jak wynika z cytowanego unormowania, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, które spełniają następujące warunki:

  • zostały nabyte,
  • nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
  • przewidywany okres ich używania przekracza rok,
  • są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 updop.

Prawa, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 updop normuje ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że po przejściu na Spółkę praw autorskich, stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego, prawa te mogą zostać uznane za podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 updop, jeżeli:

  • będą nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
  • przewidywany okres ich używania będzie przekraczał rok,
  • będą wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę albo oddane przez nią do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 updop.

Należy przy tym zastrzec, że istotę interpretacji indywidualnej stanowi ocena stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (art. 14b i art. 14c Ordynacji podatkowej). W analizowanym przypadku, z uwagi na treść postawionego pytania, jednym z elementów zdarzenia przyszłego wskazanym przez Wnioskodawcę jest okoliczność, że niezarejestrowane w Urzędzie Patentowym znaki towarowe stanowią przedmiot prawa autorskiego. Przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest natomiast kwestia uznania niezarejestrowanych w Urzędzie Patentowym znaków towarowych za przedmiot autorskiego prawa majątkowego. Co więcej, zagadnienie to, jako nieregulowane przepisami prawa podatkowego, nie mogłoby stanowić przedmiotu interpretacji indywidualnej, z uwagi na treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest zatem prawidłowe.

Przechodząc do oceny stanowiska w zakresie sposobu ustalania wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej o jakiej mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 updop należy stwierdzić, że na mocy art. 16g ust. 10a updop, w przypadku nabycia przez podatnika w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części:

  • jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 10,
  • jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 9.

Zgodnie natomiast z art. 16g ust. 10 ww. ustawy, w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

  • suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2,
  • różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Wartość początkową firmy stanowi przy tym dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki (art. 16g ust. 2 omawianej ustawy).

Odpowiednio zatem, w sytuacji wniesienia tytułem wkładu niepieniężnego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w skład którego wchodzą środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne niewprowadzone do ewidencji podmiotu wnoszącego ten wkład, łączną wartość początkową tych składników majątkowych stanowi:

  • suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2,
  • różnica między nominalną wartością wydanych za wkład niepieniężny udziałów (akcji), a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Z kolei z art. 16h ust. 1 pkt 1 wynika, iż odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Odnosząc przedstawiony opis zdarzenia przyszłego do mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy również w tym zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego do końca 2010 roku.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 1 i 3 oraz 2 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.