ILPB2/436-1/14-2/MK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu,
Czy zmiana umowy spółki Wnioskodawcy będąca konsekwencją wniesienia przez Osobę Fizyczną do Wnioskodawcy aportu w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. Działalności Paliwowej, będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. spółka komandytowo-akcyjna przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2013 r. (data wpływu 24 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania zmiany umowy spółki osobowej - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania zmiany umowy spółki osobowej, a także w przedmiocie ustawy Ordynacja podatkowa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną rezydentem podatkowym w Polsce. Jedynym akcjonariuszem Wnioskodawcy jest osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą na terytorium kraju - polski rezydent podatkowy („Osoba Fizyczna”), zaś jedynym komplementariuszem Wnioskodawcy jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce. Jednym z obszarów (biznesów) w jakich Osoba Fizyczna prowadzi swoją działalność gospodarczą jest prowadzenie stacji paliw, w ramach których prowadzony jest między innymi obrót detaliczny paliwami ciekłymi („Działalność Paliwowa”). Osoba Fizyczna planuje obecnie wniesienie do Wnioskodawcy w formie aportu zorganizowanej części swojego przedsiębiorstwa, tj. Działalności Paliwowej.

Działalność Paliwowa (między innymi sprzedaż detaliczna paliw ciekłych) odbywa się na stacjach paliw zlokalizowanych w trzech województwach - głównie w województwie (...). Działalność stacji paliw prowadzona jest w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która obejmuje, między innymi własność lub użytkowanie wieczyste nieruchomości, na których posadowione są budynki i budowle stacji paliw, własność budynków i budowli stacji paliw, prawa dzierżawy i najmu nieruchomości, pracowników stacji paliw, majątek obrotowy, umowę z bankiem oraz umowy ubezpieczenia oraz umowy z kontrahentami i dostawcami. Ta zorganizowana część przedsiębiorstwa Osoby Fizycznej została wydzierżawiona przez Osobę Fizyczną na podstawie umowy dzierżawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółce komandytowo-akcyjnej („Dzierżawiąca SKA”) posiadającej koncesję na obrót paliwami ciekłymi. W dacie wniesienia aportu działalność operacyjna na stacjach paliw będzie prowadzona przez Dzierżawiącą SKA, jednakże w związku z wniesieniem aportu umowa dzierżawy będzie rozwiązana jak opisano poniżej.

W strukturze działalności gospodarczej Osoby Fizycznej powyższy obszar działalności jest wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie oraz finansowo.

Wyodrębnienie organizacyjne.

Działalność Paliwowa jest wyodrębniona wewnętrznie w ramach działalności gospodarczej Osoby Fizycznej zarówno w kontekście przestrzennym, jak również organizacyjnym i zarządczym. Osoba Fizyczna posiada dokumenty wewnętrzne określające schematy struktury organizacyjnej (wyodrębnienia organizacyjnego) Działalności Paliwowej.

Działalność ta posiada własne kierownictwo, prowadzona jest w oparciu o odrębny, ściśle określony zespół zasobów technicznych i wartości niematerialnych i prawnych przy wykorzystaniu odrębnych zespołów ludzkich realizujących odrębne cele gospodarcze.

Wyodrębnienie Finansowe.

Dla Działalności Paliwowej prowadzone są centra kosztowe oraz sporządzane są odrębne bilanse oraz rachunki zysków i strat. Ewidencjonowane jest to w ten sposób, że każde konto syntetyczne dotyczące przychodów i kosztów posiada konto analityczne które odpowiada miejscu powstawania kosztów, miejsca powstawania kosztów pozwalają na identyfikację działalności odrębnie dla działalności związanej ze stacjami paliw.

Ponadto działalność ta posiada odrębny system budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności. Poza kosztami o charakterze ogólnozakładowym, dotyczącymi działalności gospodarczej Osoby Fizycznej jako całości, do Działalności Paliwowej prowadzonej w ramach działalności gospodarczej Osoby Fizycznej z łatwością można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania.

Należności i zobowiązania identyfikowane są poprzez powiązanie kontrahenta z daną działalnością, większość kontrahentów związana jest bezpośrednio tylko z jednym obszarem działalności (np. tylko z Działalnością Paliwową) poza pojedynczymi przypadkami, które dotyczą zobowiązań związanych z kosztami o charakterze ogólnozakładowym (kosztami zarządu).

Działalność Paliwowa posiada odrębne źródła finansowania - zasilana jest z obrotów bieżących a także kredytów obrotowych jak i kredytów kupieckich.

Dla każdej działalności są sporządzane prognozy finansowe oraz przeprowadzane analizy opłacalności.

Identyfikacja wpływów związanych z Działalnością Paliwową jest wykonywana poprzez identyfikację kontrahenta i numeru faktury w powiązaniu z kosztem lub przychodem.

Ponadto wpływy z Działalności Paliwowej są kierowane bezpośrednio na oddzielny rachunek.

Wyodrębnienie Funkcjonalne.

Działalność Paliwowa jest wyodrębniona również funkcjonalnie w strukturze działalności gospodarczej Osoby Fizycznej i jako taka jest wewnętrznie spójna, w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do Działalności Paliwowej wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania przypisane Działalności Paliwowej stanowi w ramach działalności gospodarczej Osoby Fizycznej odrębną spójną funkcjonalnie całość.

Ze względu na specyficzne regulacje z zakresu prawa energetycznego dotyczące koncesji na obrót paliwami ciekłymi aport może być przekazany Wnioskodawcy przez Osobę Fizyczną albo jednorazowo albo w dwóch etapach, każdorazowo będzie to potwierdzone podpisaniem protokołu zdawczo-odbiorczego. Tym samym umowa dzierżawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa może być rozwiązywana w dwóch etapach. Taka sekwencja działań zapewni nieprzerwane funkcjonowanie stacji paliw. Należy podkreślić, że wniesienie aportu będzie miało miejsce na podstawie jednorazowego aktu natomiast samo przekazywanie przedmiotu aportu może odbywać się w etapach.

W ramach aportu Działalności Paliwowej do Wnioskodawcy, Osoba Fizyczna przeniesie na Wnioskodawcę składniki majątkowe i niemajątkowe związane z Działalnością Paliwową, między innymi:

  • własność lub użytkowanie wieczyste nieruchomości, na których posadowione są budynki i budowle stacji paliw;
  • własność budynków i budowli stacji paliw;
  • prawa dzierżawy i najmu nieruchomości;
  • środki trwałe i wyposażenie (np. komputery, samochody, serwery, meble, itp.);
  • wartości niematerialne i prawne (np. programy komputerowe);
  • bazy danych i dokumenty;
  • prawa, roszczenia i zobowiązania wynikające z umów, których stroną jest Wnioskodawca, związane z Działalnością Paliwową;
  • decyzje administracyjne, zezwolenia i koncesje (prawa i zobowiązania z nimi związane), które zgodnie z prawem mogą zostać skutecznie przeniesione wraz z Działalnością Paliwową.

W związku z aportem i rozwiązaniem umowy dzierżawy do Wnioskodawcy przejdą pracownicy przypisani do Działalności Paliwowej w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 Kodeksu pracy). Pracownicy przejdą z Dzierżawiącej SKA do Wnioskodawcy, gdyż wcześniej na mocy i w ramach umowy dzierżawy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy przeszli z przedsiębiorstwa Osoby Fizycznej do Dzierżawiącej SKA. Jak wspomniano wyżej umowa dzierżawy zostanie rozwiązana w związku z wniesieniem aportu a pracownicy przejdą do Wnioskodawcy. Zmiana właściciela Działalności Paliwowej pozostanie bez wpływu na codzienne funkcjonowanie stacji paliw. Wnioskodawca wskazuje, że z analogicznym wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wystąpiła Osoba Fizyczna.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Czy zmiana umowy spółki Wnioskodawcy będąca konsekwencją wniesienia przez Osobę Fizyczną do Wnioskodawcy aportu w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. Działalności Paliwowej, będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy zmiana umowy spółki Wnioskodawcy będąca konsekwencją wniesienia przez Osobę Fizyczną do Wnioskodawcy aportu w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. Działalności Paliwowej, będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przepis art. 1 ust. 1 Ustawy o PCC zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 Ustawy o PCC podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają: umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Jednocześnie w myśl art. 1 ust. 3 Ustawy o PCC, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się:

  • przy spółce osobowej - wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania;
  • przy spółce kapitałowej - podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty;
  • przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego;
  • przeniesienie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium państwa niebędącego państwem członkowskim:
    • rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej, jeżeli jej siedziba nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego,
    • siedziby spółki kapitałowej, jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego
    - także wtedy, gdy czynność ta nie powoduje podwyższenia kapitału zakładowego.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów wyłącznie wymienione w art. 1 ust. 3 Ustawy o PCC.

Pojęcie spółki osobowej wyjaśnione zostało w art. 1a pkt 1 Ustawy o PCC, zgodnie z którego treścią użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Jednakże zgodnie z art. 2 pkt 4) Ustawy o PCC nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

  1. opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
  2. zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    • umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    • umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W związku z tym podkreślić należy, że jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy powyższa czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ich podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tych czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że - zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT - aport nie będzie podlegał opodatkowaniem VAT, jeżeli w jego ramach dojdzie do przeniesienia na Wnioskodawcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest więc to, aby transakcja wniesienia aportu obejmowała zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach:

  • organizacyjnej;
  • finansowej; oraz
  • funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zarówno w orzecznictwie, jak i interpretacjach Ministra Finansów podkreśla się również, że warunkiem wyodrębnienia finansowego nie jest samodzielne sporządzanie bilansu przez daną jednostkę wewnętrzną.

Wyodrębnienie funkcjonalne definiowane jest natomiast przez wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie Ustawy o VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

  • istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
  • zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
  • składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych; oraz
  • zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne.

Działalność Paliwowa jest wyodrębniona wewnętrznie w ramach działalności gospodarczej Osoby Fizycznej zarówno w kontekście przestrzennym, jak również organizacyjnym i zarządczym. Osoba Fizyczna posiada dokumenty wewnętrzne określające schematy struktury organizacyjnej (wyodrębnienia organizacyjnego) Działalności Paliwowej. Działalność ta posiada własne kierownictwo, prowadzona jest w oparciu o odrębny, ściśle określony zespół zasobów technicznych i wartości niematerialnych i prawnych przy wykorzystaniu odrębnych zespołów ludzkich realizujących odrębne cele gospodarcze.

Wyodrębnienie Finansowe.

Dla Działalności Paliwowej prowadzone są centra kosztowe oraz sporządzane są odrębne bilanse oraz rachunki zysków i strat. Ewidencjonowane jest to w ten sposób, że każde konto syntetyczne dotyczące przychodów i kosztów posiada konto analityczne, które odpowiada miejscu powstawania kosztów, miejsca powstawania kosztów pozwalają na identyfikację działalności odrębnie dla działalności związanej ze stacjami paliw. Ponadto działalność ta posiada odrębny system budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności. Poza kosztami o charakterze ogólnozakładowym, dotyczącymi działalności gospodarczej Osoby Fizycznej jako całości, do Działalności Paliwowej prowadzonej w ramach działalności gospodarczej Osoby Fizycznej z łatwością można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania.

Należności i zobowiązania identyfikowane są poprzez powiązanie kontrahenta z dana działalnością, większość kontrahentów związana jest bezpośrednio tylko z jednym obszarem działalności (np. tylko z Działalnością Paliwową) poza pojedynczymi przypadkami które dotyczą zobowiązań związanych z kosztami o charakterze ogólnozakładowym ( kosztami zarządu). Działalność Paliwowa posiada odrębne źródła finansowania - zasilana jest z obrotów bieżących a także kredytów obrotowych jak i kredytów kupieckich. Dla każdej działalności są sporządzane prognozy finansowe oraz przeprowadzane analizy opłacalności. Identyfikacja wpływów związanych z Działalnością Paliwową jest wykonywana poprzez identyfikację kontrahenta i numeru faktury w powiązaniu z kosztem lub przychodem. Ponadto wpływy z Działalności Paliwowej są kierowane bezpośrednio na oddzielny rachunek.

Wyodrębnienie Funkcjonalne.

Działalność Paliwowa jest wyodrębniona również funkcjonalnie w strukturze działalności gospodarczej Osoby Fizycznej i jako taka jest wewnętrznie spójna, w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do Działalności Paliwowej wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania przypisane Działalności Paliwowej stanowi w ramach działalności gospodarczej Osoby Fizycznej odrębną spójną funkcjonalnie całość. Również po wniesieniu aportu przez Osobę Fizyczną Działalność Paliwowa zachowa przymiot funkcjonalnego zorganizowania pozwalający na samodzielne realizowanie działań jako niezależnemu przedsiębiorstwu. W ramach aportu Działalności Paliwowej do Wnioskodawcy, Osoba Fizyczna przeniesie na Wnioskodawcę składniki majątkowe i niemajątkowe związane z Działalnością Paliwową, miedzy innymi:

  • własność lub użytkowanie wieczyste nieruchomości, na których posadowione są budynki i budowle stacji paliw;
  • własność budynków i budowli stacji paliw;
  • prawa dzierżawy i najmu nieruchomości;
  • środki trwałe i wyposażenie (np. komputery, samochody, serwery, meble, itp.);
  • wartości niematerialne i prawne (np. programy komputerowe);
  • bazy danych i dokumenty;
  • prawa, roszczenia i zobowiązania wynikające z umów, których stroną jest Wnioskodawca, związane z Działalnością Paliwową;
  • decyzje administracyjne, zezwolenia i koncesje (prawa i zobowiązania z nimi związane), które zgodnie z prawem mogą zostać skutecznie przeniesione wraz z Działalnością Paliwową.

W związku z aportem i rozwiązaniem umowy dzierżawy do Wnioskodawcy przejdą pracownicy przypisani do Działalności Paliwowej w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 Kodeksu pracy). Pracownicy przejdą z Dzierżawiącej SKA do Wnioskodawcy, gdyż wcześniej na mocy i w ramach umowy dzierżawy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy przeszli z przedsiębiorstwa Osoby Fizycznej do Dzierżawiącej SKA. Jak wspomniano wyżej umowa dzierżawy zostanie rozwiązana w związku z wniesieniem aportu w związku z tym pracownicy przejdą do Wnioskodawcy. Zmiana właściciela Działalności Paliwowej pozostanie bez wpływu na jej codzienne funkcjonowanie.

Podsumowując powyższe w przypadku Działalności Paliwowej można mówić o jej organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym wyodrębnieniu w ramach struktury działalności gospodarczej Osoby Fizycznej.

Tym samym Działalność Paliwowa powinna być klasyfikowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e) oraz art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. W konsekwencji czynność przekazania Działalności Paliwowej jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Wnioskodawcy w wyniku transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zatem, biorąc pod uwagę, że Działalność Paliwowa wnoszona aportem przez Osobę Fizyczną do Wnioskodawcy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wówczas zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT nie stosuje się do tej transakcji przepisów Ustawy o VAT. Zatem transakcja taka nie będzie ani opodatkowana podatkiem VAT ani zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT, w związku z tym nie będzie miało tu zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 2 pkt 4) Ustawy o PCC. Zatem zmiana umowy spółki Wnioskodawcy będąca konsekwencją wniesienia przez Osobę Fizyczną do Wnioskodawcy aportu w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. Działalności Paliwowej, będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi podlegają umowy spółki. Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, zakresem przedmiotowym ustawy objęte są również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Stosownie do art. 1 ust. 3 ww. ustawy w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się:

  1. przy spółce osobowej - wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę dzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania;
  2. przy spółce kapitałowej - podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty;
  3. przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego;
  4. przeniesienie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium państwa niebędącego państwem członkowskim:
    1. rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej, jeżeli jej siedziba nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego,
    2. siedziby spółki kapitałowej, jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego
    • także wtedy, gdy czynność ta nie powoduje podwyższenia kapitału zakładowego.

Z kolei według art. 1a użyte w ustawie określenia oznaczają:

  1. spółka osobowa - spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo -akcyjną;
  2. spółka kapitałowa - spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Umowa spółki oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

  1. w przypadku spółki osobowej - siedziba tej spółki;
  2. w przypadku spółki kapitałowej:
    1. rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
    2. siedziba tej spółki - jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego - art. 1 ust. 5.

Stosownie do art. 3 ust. 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje:

  1. z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej;
  2. z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną.

Obowiązek podatkowy ciąży, przy umowie spółki cywilnej - na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki - na spółce - art. 4 pkt 9 ustawy.

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) - g) ww. ustawy, podstawę opodatkowania stanowi:

  • przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego - wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy,
  • przy dopłatach - kwota dopłat,
  • przy pożyczce udzielonej spółce przez wspólnika - kwota lub wartość pożyczki,
  • przy oddaniu spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania - roczna wartość nieodpłatnego używania, którą przyjmuje się w wysokości 4% wartości rynkowej rzeczy lub prawa majątkowego oddanego do nieodpłatnego używania,
  • przy przekształceniu lub łączeniu spółek - wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia,
  • przy przeniesieniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej lub jej siedziby - wartość kapitału zakładowego.

Stawka pobieranego w takim przypadku podatku od czynności cywilnoprawnych wynosi 0,5% podstawy opodatkowania (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy).

Z dotychczas przywołanych przepisów wprost wynika, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zarówno zawarcie umowy spółki osobowej bądź kapitałowej oraz definiowane na gruncie tej ustawy jako zmiana umowy spółki enumeratywnie wskazane czynności cywilnoprawne. Opisane we wniosku zdarzenie prawne, tj. aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki komandytowo-akcyjnej podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 w zw. z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy.

Wyłączenie od podatku umów spółek i ich zmian uregulowano w art. 2 pkt 6 ustawy. Jednakże uregulowania tam zawarte odnoszą się wyłącznie do spółek kapitałowych. Jak stanowi przywołany przepis nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z:

  1. łączeniem spółek kapitałowych,
  2. przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,
  3. wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:
    • przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
    • udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Tymczasem przywołany przez Wnioskodawcę art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w ogóle nie może mieć zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Tym samym bezprzedmiotowe jest podnoszenie na tle niniejszej sprawy kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepis ten stanowi bowiem, że nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

  1. opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
  2. zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    • umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach;
    • (uchylone);
    • umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z wyżej wymienionych względów stanowisko Wnioskodawcy - pomimo prawidłowej konkluzji - należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto, informuje się, że w zakresie ustawy Ordynacja podatkowa zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.