0111-KDIB1-3.4010.163.2017.1.JKT | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
1. Czy prowadząc działalność na terenie SSE w oparciu o więcej niż jedno zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej w SSE Spółka ma prawo korzystać z pomocy publicznej do wysokości wynikającej z sumy dostępnej intensywności pomocy publicznej oraz wydatków kwalifikowanych dla poszczególnych zezwoleń, z uwzględnieniem dotychczasowego poziomu wykorzystania puli zwolnienia bez konieczności alokowania dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE na poszczególne Zezwolenia, a co za tym idzie, uzyskiwany przez Spółkę dochód z działalności na terenie SSE objętej Zezwoleniami 1 i 2 najpierw może korzystać ze zwolnienia w CIT na podstawie jednego zezwolenia, a po wyczerpaniu dostępnej na jego podstawie pomocy publicznej (ew. po jego wygaśnięciu) kolejno na podstawie kolejnego zezwolenia?2. Czy, z zachowaniem zasad co do momentu nabycia prawa do korzystania ze zwolnienia podatkowego oraz z uwzględnieniem dotychczasowego poziomu wykorzystania puli zwolnienia prowadząc działalność na terenie SSE zwolnioną z CIT w oparciu o więcej niż jedno zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej w SSE, Spółka ma obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej odrębnie dla każdego z zezwoleń?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 20 czerwca 2017 r. (data wpływu 26 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

  • ustalenia, czy Spółka może objąć zwolnieniem dochód z działalności prowadzonej na terenie SSE, wykorzystując najpierw limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia 1, a po jego wyczerpaniu lub wygaśnięciu, limit wynikający z Zezwolenia 2
  • sposobu prowadzenia ewidencji rachunkowej na podstawie kilku zezwoleń,

-jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2017 r., wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

  • ustalenia, czy Spółka może objąć zwolnieniem dochód z działalności prowadzonej na terenie SSE, wykorzystując najpierw limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia 1, a po jego wyczerpaniu lub wygaśnięciu, limit wynikający z Zezwolenia 2,
  • sposobu prowadzenia ewidencji rachunkowej na podstawie kilku zezwoleń.
We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym. Zasadniczym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja szkła i wyrobów ze szkła (PKD 23.1). W tym zakresie Spółka produkuje szkło płaskie typu float oraz szkło powlekane poza procesem produkcji off line coating (szkło niskoenergetyczne).

Szkło typu float oraz szkło powlekane produkowane są na osobnych liniach produkcyjnych, przy czym surowcem do produkcji szkła powlekanego jest szkło typu float wyprodukowane wcześniej przez Spółkę (proces produkcji szkła powlekanego polega zasadniczo na nakładaniu powłok na szkło typu float).

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakładzie produkcyjnym zlokalizowanym na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”).

Spółka uzyskała 10 stycznia 2008 r. zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE (dalej: „Zezwolenie 1”). Zakres zastosowania Zezwolenia 1 obejmuje działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie SSE określonych w następujących pozycjach rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług („PKWiU 2004”):

  • szkło płaskie (klasa 26.11 PKWiU 2004),
  • szkło płaskie profilowane poddane dalszej obróbce (klasa 26.12 PKWiU 2004).

W związku z uzyskanym Zezwoleniem 1 oraz poniesionymi nakładami inwestycyjnymi (kosztami kwalifikowanymi) Wnioskodawcy przysługuje pomoc publiczna w postaci zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych („CIT”) dochodów uzyskanych z działalności prowadzonej na terenie SSE. Pomoc ta przysługuje Spółce w granicach limitu pomocy publicznej (maksymalnej dopuszczalnej intensywności) określonego na podstawie właściwych przepisów w oparciu o wysokość poniesionych kosztów kwalifikowanych. Pomoc publiczna udzielona Spółce na podstawie Zezwolenia 1 została zatwierdzona przez Komisję Europejską decyzją z dnia 29 marca 2016 r. ws. Pomocy państwa SA.36510 (2014/NN).

Spółka obecnie korzysta z przedmiotowego zwolnienia od opodatkowania CIT.

Jednocześnie, Spółka prowadzi także działalność gospodarczą, która nie jest objęta zakresem Zezwolenia 1. Działalność nieobjęta Zezwoleniem polega m.in. na sprzedaży zanieczyszczonej stłuczki szklanej tj. odpadu z produkcji szkła typu float w zakresie, w którym nie zostaje on ponownie wykorzystany do produkcji tego szkła. Działalność w zakresie sprzedaży stłuczki ma marginalny charakter, ponieważ w przeważającej mierze stłuczka podlega ponownemu wykorzystaniu (ponownemu przetopieniu). W ramach działalności nie objętej zezwoleniem strefowym Wnioskodawca uzyskuje również przychody ze sprzedaży towarów handlowych (tj. szkła nieprodukowanego przez Wnioskodawcę), która nie przekroczyła w 2016 r. 2% sprzedaży. Wnioskodawca sporadycznie ma też przychody z odszkodowań.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję rachunkową pozwalającą wyodrębnić łączny dochód zwolniony z opodatkowania CIT osiągany w związku z posiadanymi Zezwoleniem 1 oraz dochód podlegający opodatkowaniu, stosownie do wymagań określonych w przepisach Ustawy o CIT. W efekcie, dochód uzyskiwany z części działalności nieobjętej zakresem Zezwolenia 1 podlega opodatkowaniu CIT po stronie Spółki zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego.

Obecnie Spółka rozpoczęła nowy projekt inwestycyjny w zakresie produkcji szkła i wyrobów ze szkła, na który uzyskała 12 maja 2017 r. zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej w SSE („Zezwolenie 2”).

Zakres Zezwolenia 2 obejmuje prowadzenie działalności gospodarczej rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie SSE określonych w następujących pozycjach rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług („PKWiU 2015”):

  • Szkło typu float i szkło o powierzchni szlifowanej lub polerowanej, w arkuszach, ale nieobrobione inaczej (podkategoria 23.11.12 PKWiU 2015),
  • Szkło bezpieczne (podkategoria 23.12.12 PKWiU 2015);
  • Odpady, inne niż niebezpieczne, nadające się do recyklingu (podkategoria 38.11.5 PKWiU 2015).

Projekt obejmuje inwestycję w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne związane ze zwiększeniem zdolności produkcyjnych w istniejącym zakładzie oraz dywersyfikacją produkcji tego zakładu, poprzez wprowadzenie dodatkowego produktu, niewytwarzanego wcześniej. Spółka ma zamiar wznieść nowy budynek produkcyjny oraz kupić i zainstalować nowy sprzęt produkcyjny. Spółka planuje rozbudować istniejący zakład poprzez inwestycję w drugą linię produkcyjną szkła float oraz zdywersyfikować produkcję poprzez inwestycję w produkcję szkła laminowanego.

Zakres działalności prowadzonej przez Spółkę na podstawie Zezwolenia 1 jest objęty również zakresem Zezwolenia 2, bowiem działalność w zakresie produkcji szkła float oraz szkła powlekanego zawiera się w podkategorii 23.11.12 PKWiU 2015 (wskazanej w Zezwoleniu 2).

Zakres działalności prowadzonej na podstawie Zezwolenia 1 jest zatem zbieżny z zakresem działalności określonym w Zezwoleniu 2, przy czym Zezwolenie 2 obejmuje dodatkowo produkcję szkła bezpiecznego oraz sprzedaż odpadów.

Po zrealizowaniu przez Spółkę inwestycji, której dotyczy Zezwolenie 2, w zakładzie Spółki będą istniały łącznie cztery linie produkcyjne:

  • pierwsza linia produkcyjna szkła float, uruchomiona w ramach inwestycji objętej Zezwoleniem 1, służąca do produkcji szkła większej grubości (od 4 do 12 mm);
  • druga linia produkcyjna szkła float, powstała w ramach inwestycji objętej Zezwoleniem 2, służąca do produkcji szkła mniejszej grubości (od 3 do 12 mm);
  • linia produkcyjna szkła powlekanego, uruchomiona w ramach inwestycji objętej Zezwoleniem 1;
  • linia produkcyjna szkła bezpiecznego, powstała w ramach inwestycji objętej Zezwoleniem 2.

Na obu liniach szkła float wykorzystywana będzie ta sama technologia oraz takie same materiały i surowce, tj. przede wszystkim tzw. zestaw szklarski (tj. surowce podlegające topieniu, m.in. piasek szklarski, soda, dolomit itd.), a także paliwo gazowe, wykorzystywane do zasilania piecy szklarskich. Ze względu jednak na zastosowanie mniejszego rozmiaru pieca szklarskiego na drugiej linii produkcyjnej, możliwe będzie wyprodukowanie cieńszego szkła (3 mm). Szkło produkowane na obu tych liniach również będzie surowcem do produkcji szkła powlekanego oraz szkła bezpiecznego.

Na linii produkcyjnej szkła powlekanego powłoki będą nakładane zarówno na szkło float pochodzące z pierwszej, jak i z drugiej linii produkcyjnej. W wypadku szkła bezpiecznego jego produkcja polega na łączeniu dwóch tafli szkła float przy użyciu warstwy wytrzymałej folii nanoszonej pomiędzy tafle szkła. Również w tym zakresie mogą być wykorzystywane tafle szkła float z obu linii produkcyjnych (mogą być również łączone razem w jeden produkt). Co więcej, szkło bezpieczne może być również poddane powlekaniu, w celu otrzymania szkła bezpiecznego mającego jednocześnie np. właściwości termoizolacyjne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

3. Czy prowadząc działalność na terenie SSE w oparciu o więcej niż jedno zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej w SSE Spółka ma prawo korzystać z pomocy publicznej do wysokości wynikającej z sumy dostępnej intensywności pomocy publicznej oraz wydatków kwalifikowanych dla poszczególnych zezwoleń, z uwzględnieniem dotychczasowego poziomu wykorzystania puli zwolnienia bez konieczności alokowania dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE na poszczególne Zezwolenia, a co za tym idzie, uzyskiwany przez Spółkę dochód z działalności na terenie SSE objętej Zezwoleniami 1 i 2 najpierw może korzystać ze zwolnienia w CIT na podstawie jednego zezwolenia, a po wyczerpaniu dostępnej na jego podstawie pomocy publicznej (ew. po jego wygaśnięciu) kolejno na podstawie kolejnego zezwolenia?

4. Czy, z zachowaniem zasad co do momentu nabycia prawa do korzystania ze zwolnienia podatkowego oraz z uwzględnieniem dotychczasowego poziomu wykorzystania puli zwolnienia prowadząc działalność na terenie SSE zwolnioną z CIT w oparciu o więcej niż jedno zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej w SSE, Spółka ma obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej odrębnie dla każdego z zezwoleń?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Prowadząc działalność na terenie SSE w oparciu o więcej niż jedno zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej w SSE, Spółka ma prawo korzystać z pomocy publicznej do wysokości wynikającej z sumy dostępnej intensywności pomocy publicznej oraz wydatków kwalifikowanych dla poszczególnych zezwoleń, z uwzględnieniem dotychczasowego poziomu wykorzystania puli zwolnienia, bez konieczności alokowania dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE na poszczególne zezwolenia. W konsekwencji, uzyskiwany przez Spółkę dochód z działalności na terenie SSE może w pierwszej kolejności korzystać ze zwolnienia w CIT na podstawie Zezwolenia 1, a po wyczerpaniu dostępnej na jego podstawie pomocy publicznej (ew. po jego wygaśnięciu) z Zezwolenia 2.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 24 grudnia 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1010, dalej: „Ustawa o SSE”), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE, przez osoby prawne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o CIT. Z kolei art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE stanowi, że podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności, gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej.

Zgodnie przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”), dochody osiągane z działalności prowadzonej na podstawie zezwoleń strefowych są zwolnione z CIT w granicach określonych we właściwych przepisach. Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, obliczonej zgodnie z odrębnymi przepisami.

W myśl art. 17 ust. 4 Ustawy o CIT zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o CIT, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Jak wynika z treści przytoczonych przepisów, zwolnienie z opodatkowania określone w art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o CIT, ma charakter przedmiotowy. Zwolnienie to obejmuje bowiem dochody uzyskane z określonego źródła, którym jest działalność gospodarcza prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Tym samym, przepisy Ustawy o CIT wskazują dwa warunki, których spełnienie jest konieczne dla celów uznania, że dochód osiągnięty przez podatnika, może korzystać z dostępnego dla przedsiębiorcy limitu zwolnienia od opodatkowania CIT:

  1. dochód zostaje osiągnięty w wyniku działalności fizycznie zlokalizowanej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,
  2. działalność, w wyniku której dochód został osiągnięty została wskazana w treści zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, które taki podatnik posiada.

Jednocześnie, zgodnie z analizowanymi przepisami źródłem zwolnienia z opodatkowania CIT nie jest konkretne zezwolenie strefowe. Zwolnienie z opodatkowania nie odnosi się bowiem do dochodu uzyskanego na skutek wdrożenia pojedynczej inwestycji określonej w danym zezwoleniu. Tym samym, przepisy Ustawy o CIT, nie nakazują obliczania zwolnienia z opodatkowania odrębnie dla pojedynczego zezwolenia.

Ustawa o CIT nie wprowadza zatem ograniczenia dotyczącego liczby zezwoleń na podstawie których można prowadzić działalność korzystającą ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 34. Zgodnie z przepisami Ustawy o CIT zwolnieniem z opodatkowania objęty jest cały dochód uzyskiwany w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie jednego lub kilku zezwoleń.

Wysokość przysługującej pomocy publicznej regulują właściwe przepisy, odpowiednie dla poszczególnych zezwoleń strefowych. Wysokość ta zależeć może min. od wysokości kwalifikowanych kosztów inwestycji poniesionych przez podatnika, lokalizacji inwestycji, zakwalifikowania przedsiębiorcy do określonej grupy - małych, średnich bądź dużych przedsiębiorców.

W wypadku Zezwolenia 1, pomoc publiczna udzielona Spółce została zatwierdzona przez Komisję Europejską i Spółka jest uprawniona do otrzymania pomocy obliczonej w oparciu o pełną kwotę kosztów kwalifikowanych inwestycji. W wypadku Zezwolenia 2, Spółka na potrzeby obliczania pomocy publicznej ograniczyła wysokość kosztów kwalifikowanych inwestycji poniżej progu skutkującego obowiązkiem notyfikacji pomocy do Komisji Europejskiej, tj. do kwoty 100 mln euro (wg wartości zdyskontowanej). Na podstawie Zezwolenia 2 Spółka jest zatem uprawniona do otrzymania pomocy publicznej nie większej niż pomoc obliczona dla projektu o kosztach kwalifikowanych nieprzekraczających wskazanej kwoty.

Niezależnie od sposobu, w jaki wysokość pomocy publicznej powinna zostać ustalona dla danego zezwolenia strefowego, w każdym przypadku podatnik korzysta z tej pomocy poprzez zwolnienie z CIT dochodów osiąganych z działalności prowadzonej na terenie SSE w ramach zezwolenia. Podatnik powinien każdorazowo określać kwotę podatku, do zapłacenia którego nie był zobowiązany ze względu na przysługujące mu zwolnienie od opodatkowania CIT dochodów z działalności prowadzonej w SSE na podstawie zezwolenia. Tak ustalane kwoty podatnik powinien odejmować od przysługującej mu wysokości pomocy publicznej, aż do jej wyczerpania.

Jednocześnie, żaden przepis Ustawy o CIT Ustawy o SSE ani też rozporządzeń wykonawczych do Ustawy o SSE, w tym przede wszystkim Rozporządzenia SSE:

  • nie wymaga, aby zwolnienie z CIT miało być obliczane odrębnie dla dochodów uzyskiwanych na podstawie poszczególnych zezwoleń;
  • nie daje podstaw do twierdzenia, że zwolnienie od opodatkowania CIT dotyczy wyłącznie dochodu uzyskiwanego z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach jednego projektu inwestycyjnego, który jest objęty konkretnym zezwoleniem.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 Ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania jest dochód, który stanowi nadwyżkę sumy przychodów na kosztami ich uzyskania, osiągnięty w roku podatkowym. Na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 1 Ustawy o CIT, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł z których dochody są wolne od podatku.

W myśl art. 9 ust. 1 Ustawy o CIT, podatnicy są natomiast obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty) i podstawy opodatkowania, o których mowa w art. 7 tej ustawy, oraz wysokości należnego podatku za dany rok podatkowy.

Uwzględniając powyższe, przepisy Ustawy o CIT zasadniczo dzielą dochody na te ze źródeł podlegających opodatkowaniu i wolne od podatku. Jednocześnie, przepisy Ustawy o CIT nie wprowadzają żadnych dodatkowych obowiązków związanych z wyodrębnianiem dochodów zwolnionych od opodatkowania, ani na poziomie obliczania wyniku podatkowego, ani prowadzenia ewidencji podatkowej. W szczególności, przepisy Ustawy o CIT nie wprowadzają obowiązku alokowania dochodu uzyskanego z działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na poszczególne zezwolenia strefowe.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca spełni wszystkie warunki określone w przepisach Ustawy o CIT dla skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania CIT określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 w zw. z art. 17 ust. 4 Ustawy o CIT.

W konsekwencji, po uzyskaniu kolejnego zezwolenia na prowadzenie działalności w SSE, Wnioskodawca będzie mógł korzystać z pomocy publicznej w oparciu o wszystkie posiadane zezwolenia czyli Zezwolenie 1 i Zezwolenia 2. W szczególności, możliwe będzie korzystanie przez niego z pomocy publicznej do wysokości wynikającej z sumy dostępnej intensywności pomocy publicznej oraz wydatków kwalifikowanych dla poszczególnych zezwoleń, z uwzględnieniem dotychczasowego poziomu wykorzystania puli zwolnienia oraz dyskontowania bez konieczności alokowania dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE na poszczególne zezwolenia.

Dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę z działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia 2 może korzystać ze zwolnienia w CIT na podstawie chronologicznie najwcześniejszego Zezwolenia 1. Zwolnienie tego dochodu z opodatkowania będzie możliwe aż do wyczerpania dostępnej na podstawie tego Zezwolenia 1 pomocy publicznej. Następnie Wnioskodawca będzie mógł wykorzystać dla celów zwolnienia z CIT uzyskiwanych dochodów z działalności w SSE kolejne posiadane zezwolenie, tj. Zezwolenie 2.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy znajduje uzasadnienie ze względu na następującego okoliczności:

  1. Spółka będzie osiągała dochód w wyniku działalności gospodarczej prowadzonej w zakładzie produkcyjnym fizycznie zlokalizowanym na terenie tej samej specjalnej strefy ekonomicznej.
  2. Działalność, w wyniku której dochód zostanie osiągnięty będzie prowadzona na podstawie Zezwolenia 1 i Zezwolenia 2, w których zakres działalności Wnioskodawcy jest zbieżny. Wnioskodawca będzie zatem na podstawie obydwu zezwoleń wykonywał działalność tego samego rodzaju w szczególności:
    • będzie korzystał z takich samych materiałów i surowców w ramach produkcji szkła float na obu liniach produkcyjnych,
    • będzie wykorzystywał szkło float pochodzące z obu linii do produkcji zarówno szkła powlekanego, jak i bezpiecznego, a także szkła bezpiecznego poddanego powlekaniu.

W efekcie, nie będzie w praktyce możliwe osobne rozliczanie działalności objętej Zezwoleniem 1 oraz Zezwoleniem 2.

a) Zgodnie z Ustawą o CIT zwolnienie z opodatkowania określone w art. 17 ust. 1 pkt 34 ma charakter przedmiotowy i obejmuje dochody uzyskane ze źródła, którym jest działalność gospodarcza prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia. Ustawa o CIT nie traktuje natomiast jako odrębnego źródła przychodu zwolnionego z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34, kwot uzyskiwanych ze sprzedaży produkcji Wnioskodawcy prowadzonej na podstawie każdego zezwolenia strefowego odrębnie. Tym samym. Ustawa o CIT nie wprowadza ograniczeń dotyczących liczby zezwoleń na podstawie których zwolnieniem z opodatkowania mogą być objęte przychody z działalności prowadzonej w strefie.

b) Przepisy Ustawy o CIT nie wprowadzają wymogu, aby zwolnienie z CIT którym objęta jest działalność prowadzona na podstawie kilku zezwoleń, miało być obliczane odrębnie dla dochodów uzyskiwanych na podstawie poszczególnych zezwoleń. Tym samym limit pomocy publicznej dostępnej Wnioskodawcy będzie wynikał z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie Zezwolenia 1 i Zezwolenia 2. Spółka będzie miała zatem prawo do korzystania z pomocy publicznej do wysokości wynikającej z sumy dostępnej intensywności pomocy publicznej oraz wydatków kwalifikowanych dla poszczególnych zezwoleń Co więcej, z uwagi na specyfikę procesu produkcyjnego Wnioskodawcy, w praktyce nie będzie możliwe ustalenie wartości sprzedaży produkcji objętej Zezwoleniem 1 i osobno Zezwoleniem 2.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych w podobnych stanach faktycznych przykładowo:

  • Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 4 czerwca 2013 r. nr IBPBI/2/423-306/13/SD: Ani przepisy strefowe, ani ustawy o pdop, nie wymagają wyodrębnienia wyniku podatkowego dla działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o każde z zezwoleń z osobna - tak, aby odrębnie dla każdego zezwolenia monitorować poziom wykorzystywania dostępnego limitu. W konsekwencji, zdaniem tut. Organu, brak jest przeszkód, aby limit wielkości pomocy publicznej określony dla drugiego zezwolenia, został zsumowany z limitem pomocy publicznej określonym dla pierwszej inwestycji, a zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych obliczone w ten sposób objęło cały dochód Spółki uzyskany z działalności strefowej prowadzonej na podstawie dwóch zezwoleń. Spółka może zatem objąć zwolnieniem dochód z całej działalności prowadzonej na terenie SSE, wykorzystując limit pomocy publicznej dostępnej w ramach pierwszego zezwolenia, a po jego wyczerpaniu (lub wygaśnięciu zezwolenia) limit wynikający z drugiego zezwolenia.
  • Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 17 kwietnia 2015 r. nr ITPB3/4510-26/15-2/MK, w której potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym: w przypadku prowadzenia działalności na terenie Strefy, na podstawie więcej niż jednego zezwolenia strefowego przedsiębiorca jest zobowiązany do prowadzenia jednej ewidencji spełniającej wymogi art. 9 ust. 1 ustawy o PDOP, czyli w sposób zapewniający m.in. określenie kwoty dochodu zwolnionego od PDOP oraz podlegającego opodatkowaniu. W przepisach regulujących zasady kalkulacji wyniku podatkowego przedsiębiorcy strefowego brak jest bowiem wymogu dodatkowego podziału dochodów z działalności prowadzonej na terenie Strefy dla projektów inwestycyjnych związanych z poszczególnymi zezwoleniami.
  • Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 16 grudnia 2014 r. nr IBPBI/2/423-1132/14/SD, w której potwierdził następujące stanowisko wnioskodawcy: prowadząc działalność na terenie SSE w oparciu o kilka zezwoleń strefowych ma prawo korzystać z pomocy publicznej do wysokości wynikającej z sumy dostępnej intensywności pomocy publicznej oraz wydatków kwalifikowanych dla poszczególnych zezwoleń, z uwzględnieniem dotychczasowego poziomu wykorzystania puli zwolnienia oraz dyskontowania bez konieczności alokowania dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE na poszczególne zezwolenia, tj. uzyskiwany przez Spółkę dochód z działalności na terenie SSE najpierw będzie korzystał ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie chronologicznie najwcześniejszego zwolnienia, a po wyczerpaniu dostępnej na jego podstawie pomocy publicznej (ew. po jego wygaśnięciu) z kolejno następnych zezwoleń.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że jego stanowisko znajduje potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych wydawanych w podobnych sprawach przykładowo:

  • Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 lipca 2016 r. (sygn. akt II FSK 1849/14), w którym sąd stwierdził, że Przede wszystkim z przepisów podatkowych nie wynika, aby na podstawie danego zezwolenia wolny od podatku byt tylko dochód z działalności gospodarczej osiągnięty z inwestycji zrealizowanej na podstawie tego zezwolenia. Wobec tego Spółka może objąć zwolnieniem z podatku dochód z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy, wykorzystując sukcesywnie limity dostępnej pomocy publicznej w ramach kolejno otrzymywanych zezwoleń, dyskontując tym samym uzyskaną pomoc etapami. Reasumując te rozważania należy stwierdzić, że zwolnieniem z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) może zostać objęty dochód ustalany łącznie z całej działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w oparciu o wszystkie posiadane przez niego zezwolenia, aż do wysokości ograniczeń wynikających z tych zezwoleń, bez konieczności przyporządkowania poszczególnych limitów pomocy publicznej do poszczególnych inwestycji określonych w kolejno wydawanych zezwoleniach na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 z późn. zm.).
  • Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 25 stycznia 2017 r. (sygn. akt. I SA/Sz 1179/16): Sąd wskazuje, że wykładnia prawa podatkowego we wskazanym zakresie, była już przedmiotem rozstrzygnięć Wojewódzkich Sądów Administracyjnych. Sąd w składzie rozpatrującym niniejszą sprawę podziela stanowisko przyjęte w wyrokach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych w Rzeszowie, Wrocławiu i Gorzowie Wielkopolskim odpowiednio z 8 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Rz 1035/15, z dnia 23 lutego 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 1830/15, z dnia 14 kwietnia 2016 r., sygn. akt 1 SA/Wr 70/16 oraz z dnia 22 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 163/16,1 SA/Go 313/16 opublikowanych w CBOSA, w których przyjęto, że przepisy nie wiążą ulgi podatkowej z przychodem związanym z konkretną inwestycją na terenie S. Takie stanowisko sądów I instancji zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 lipca 2016 r. w sprawie II FSK 1849/14, w którym między innymi wskazano, że zwolnieniem z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., może zostać objęty dochód ustalany łącznie z całej działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w oparciu o wszystkie posiadane przez niego zezwolenia, aż do wysokości ograniczeń wynikających z tych zezwoleń, bez konieczności przyporządkowania poszczególnych limitów pomocy publicznej do poszczególnych inwestycji określonych w kolejno wydawanych zezwoleniach na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych.
  • Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 16 czerwca 2016 r. (sygn. akt I SA/Wr 447/16), w którym sąd potwierdził, że: Z przepisu art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. nie wynika obowiązek prowadzenia ewidencji w sposób umożliwiający zapewnienie odrębnego ustalania osiągniętego dochodu lub poniesionej straty w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń. (...) Przychody i koszty podatkowe przedsiębiorcy strefowego ustalane są na ogólnych zasadach określonych w u.p.d.o.p., zaś zwolnienie podatkowe dotyczy - jak to wyraźnie wynika z art. 17 ust. 1 pkt 34 p.d.o.p. - dochodu powstałego na skutek prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE (do wysokości limitu), nie zaś dochodu powstałego na skutek wdrożenia określonej inwestycji, czy zatrudnienia określonych pracowników, w ramach spełnienia warunków zezwolenia.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, z zachowaniem zasad co do momentu nabycia prawa do korzystania ze zwolnienia podatkowego oraz z uwzględnieniem dotychczasowego poziomu wykorzystania puli zwolnienia, prowadząc działalność na terenie SSE zwolnioną z CIT w oparciu o więcej niż jedno zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej w SSE, Spółka nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji rachunkowej odrębnie dla każdego z zezwoleń.

Stosownie do art. 9 ust. 1 Ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji i niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami art. 16a - 16m.

Zgodnie z § 5 ust. 5 Rozporządzenia SSE, zwolnienie z opodatkowania CIT przysługuje wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy (przy czym w wypadku Spółki działalność pozastrefowa ma marginalny charakter w kontekście wartości sprzedaży).

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, że żaden przepis Ustawy o CIT, ani przepisy dotyczące działalności w SSE:

  1. nie nakazuje wyodrębniania wyniku podatkowego dla działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o pojedyncze zezwolenie strefowe;
  2. nie nakazuje aby odrębnie dla każdego zezwolenia monitorować poziom „wykorzystywania” dostępnej w jego ramach pomocy publicznej;
  3. nie wymaga od podatnika prowadzenia specjalnego rodzaju ewidencji rachunkowej dla dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE dla każdego z zezwoleń osobno, niezależnie od tego, ile ich jest;
  4. nie stanowi, aby zwolnienie z CIT miało być obliczane odrębnie dla dochodów uzyskiwanych na podstawie poszczególnych zezwoleń, a tym samym aby ewidencja rachunkowa prowadzona dla celów rachunkowych musiała być odrębnie prowadzona dla każdego zezwolenia;
  5. wymagają jedynie dokonania wydzielenia na poziomie organizacyjnym oraz rachunkowym działalności, która jest prowadzona poza specjalną strefą ekonomiczną lub która nie jest prowadzona na podstawie zezwolenia, i tym samym nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o CIT, w sposób umożliwiający obliczenie dochodu wynikającego z tej działalności podlegającego opodatkowaniu CIT.

W konsekwencji, na podstawie obowiązujących przepisów prawa Wnioskodawca będzie zobowiązany do prowadzenia jednej łącznej ewidencji rachunkowej dochodów osiąganych z działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę na podstawie obu zezwoleń strefowych. Ewidencja ta pozwoli na:

  1. ustalenie dochodu zwolnionego z CIT z uwagi na jego uzyskanie z działalności gospodarczej na terenie SSE prowadzonej na podstawie Zezwolenia 1 1 Zezwolenia 2 oraz
  2. dochodu z działalności gospodarczej niepodlegającego zwolnieniu z CIT.

Wnioskodawca wskazuje, że w praktyce brak jest sprawdzonej i wiarygodnej metody alokowania dochodu strefowego pod każde z zezwoleń tak, aby odrębnie dla każdego zezwolenia monitorować poziom „wykorzystywania” dostępnej w jego ramach pomocy publicznej. Z praktycznego punktu widzenia bowiem ustalanie odrębnego dochodu z tytułu prowadzenia na terenie SSE działalności objętej każdym z posiadanych przez Wnioskodawcę zezwoleń, w sposób odpowiadający rzeczywistym wynikom produkcji, będzie faktycznie niewykonalne.

Jak wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego, działalność jaką Spółka prowadzi w oparciu o Zezwolenie 1 oraz działalność, którą będzie prowadzić na podstawie Zezwolenia 2 jest zbieżna w zakresie produkcji szkła float, jak również przenika się wzajemnie w wypadku produkcji szklą powlekanego i bezpiecznego Takie same surowce i materiały będą wykorzystywane do produkcji szkła float na obu liniach produkcyjnych. Surowce te obejmują przy tym przede wszystkim tzw. zestaw szklarski, gaz oraz inne media. W wypadku produkcji szkła powlekanego oraz bezpiecznego, działalność objęta Zezwoleniem 1 oraz działalność objęta Zezwoleniem 2 będzie się krzyżować, tj. tafle szkła float pochodzące z obu linii produkcyjnych mogą być łączone w szkło bezpieczne a następnie poddawane powlekaniu.

W takim przypadku, niemożliwe zatem będzie precyzyjne ustalenie wartości przychodów podatkowych dla pierwszego i kolejnych projektów. Niemożliwe jest również odpowiednie alokowanie kosztów uzyskania przychodów Nie ma bowiem żadnej wiarygodnej i pewnej metody, która alokację dochodu strefowego pod każde z zezwoleń by umożliwiała.

Stanowisko Spółki w tym zakresie potwierdzają sądy administracyjne w wyrokach wskazanych w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w odpowiedzi na pytanie nr 1, a także organy podatkowe w tym przykładowo:

  • Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 9 grudnia 2013 r. nr ITPB3/423-475a/13/DK: Innymi słowy, prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, w oparciu o dwa zezwolenia, nie skutkuje po jego stronie obowiązkiem prowadzenia ewidencji rachunkowej „odrębnie dla każdego z tych zezwoleń”. Ewidencja powinna być jednak prowadzona z zachowaniem wymogów określonych w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w sposób umożliwiający realizację obowiązków podatkowych Wnioskodawcy jako podatnika podatku dochodowego, w szczególności prawidłowe określenie dochodu (straty) z działalności prowadzonej na terenie Strefy na podstawie zezwoleń oraz podstawy opodatkowania.
  • Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnych z 2 lutego 2014 r. nr ILPB3/423-550/13-2/PR, w której potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy zgodnie z którym: Z powołanych przepisów wynika zatem jedynie obowiązek dokonania podziału dochodów na dwie kategorie, tj. na: zwolnione od opodatkowania dochody z działalności strefowej oraz dochody niepodlegające temu zwolnieniu (z pozostałej działalności prowadzonej poza terenem strefy lub poza zakresem Zezwoleń). Przepisy nie wprowadzają obowiązku prowadzenia odrębnych ewidencji dla dochodów osiąganych z działalności prowadzonej na podstawie różnych Zezwoleń strefowych.
  • Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 29 października 2013 r. nr IBPBI/2/423-1006/13/CzP: W konsekwencji, zdaniem tut. Organu, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie dwóch zezwoleń, Spółka będzie zobowiązana do prowadzenia jednej ewidencji rachunkowej pozwalającej na obliczenie dochodu (straty) z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy dla posiadanych zezwoleń, jak również dochodu (straty) z działalności nieobjętej zezwoleniami. Tym samym nie ma obowiązku wydzielania w ramach działalności zwolnionej dochodów z poszczególnych zezwoleń.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.