0111-KDIB3-1.4012.293.2017.2.ICz | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Opodatkowanie ustanowienia zastawu na wierzytelnościach na podstawie Umowy zastawu w przypadku, gdy nie dojdzie do przejęcia przedmiotu zastawu.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 czerwca 2017 r. (data wpływu 19 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii opodatkowania ustanowienia zastawu na wierzytelnościach na podstawie Umowy zastawu w przypadku, gdy nie dojdzie do przejęcia przedmiotu zastawu - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2017r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w kwestii opodatkowania ustanowienia zastawu na wierzytelnościach na podstawie Umowy zastawu w przypadku, gdy nie dojdzie do przejęcia przedmiotu zastawu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka świadczy usługi na rzecz polskich klientów polegające na nabywaniu wierzytelności w zamian za wynagrodzenie. Spółka wraz ze spółką matką – B.F.S. (Europe) Limited (dalej: „BFS (E)” z siedzibą w Wielkiej Brytanii należą do grupy kapitałowej B.L. Group Ltd. (dalej: „Grupa).

Wnioskodawca posiada portfel wierzytelności w wysokości 60 mln złotych, nabytych od klientów będących polskimi rezydentami podatkowymi. W celu zapewnienia finansowania bieżącej działalności, Wnioskodawca rozważa obecnie przystąpienie do umowy finansowania z H. ID (dalej: „H. ID”). Zgodnie z jednym z planowanych scenariuszy, umowa finansowania przybierze formę pożyczki (dalej: „Umowa pożyczki”). Jednocześnie Wnioskodawca ustanowi na rzecz H. ID zastaw na posiadanych wierzytelnościach do wysokości 90% ich wartości, tj. 54 mln złotych (dalej: „Umowa zastawu”). Wnioskodawca pozostanie właścicielem portfela wierzytelności i również on będzie podejmował czynności windykacyjne wobec dłużników wierzytelności.

Jedynie w przypadku, gdy Wnioskodawca przestanie spłacać należność wynikającą z Umowy pożyczki, własność wierzytelności przejdzie na H. ID.

Niezależnie od powyższego Spółka będzie również zobowiązana do uiszczania opłaty za świadczenie przez H. usług administracyjnych w związku z Umową, do których zaliczać się będą m.in.:

  • zarządzanie stroną internetową,
  • zarządzanie bieżącymi rachunkami i rachunkami do dyskonta,
  • udostępnianie raportów; oraz
  • przeprowadzanie okresowych audytów.

Wymienione powyżej usługi będą rozpoznawane przez Spółkę jako import usług według stawki podstawowej 23 % podatku od towarów i usług.

Spółka dotychczas była finansowana zarówno przed podmioty trzecie (niepowiązane), jak i przez H. Źródła finansowania od podmiotów trzecich zostaną odpowiednio zrefinansowane przez H.

W związku z powyższym opisem, w zakresie podatku od towarów i usług, zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1):

Czy ustanowienie zastawu na wierzytelnościach na podstawie Umowy zastawu będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w przypadku, gdy nie dojdzie do przejęcia przedmiotu zastawu (wierzytelności) przez H. ID na skutek niespłacenia pożyczki przez Wnioskodawcę?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług:

Zdaniem Wnioskodawcy, ustanowienie zastawu na wierzytelnościach na podstawie Umowy zastawu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile nie dojdzie do przejęcia przedmiotu zastawu (wierzytelności) przez H. ID na skutek niespłacenia pożyczki przez Wnioskodawcę.

Uzasadnienie odnoszące się do pytania nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W myśl art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT, w tym również:

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
  2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
  3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Umowa zastawu będzie podlegała prawu angielskiemu, jednak jej postanowienia będą odpowiadały przepisom ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 121, dalej: „Kodeks cywilny”). Zgodnie z art. 306 § 1 w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności można rzecz ruchomą obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel będzie mógł dochodzić zaspokojenia z rzeczy bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela rzeczy, wyjąwszy tych, którym z mocy ustawy przysługuje pierwszeństwo szczególne. W myśl art. 327 Kodeksu cywilnego przedmiotem zastawu mogą być także prawa, jeżeli są zbywalne.

Charakterystyczną cechą zastawu jest jego akcesoryjność, czyli zależność od czynności głównej, jaką jest Umowa pożyczki. Zastaw nie stanowi odrębnej transakcji, a jedynie zabezpieczenie wykonania Umowy pożyczki. Gdyby nie została zawarta Umowa pożyczki, nie byłoby podstawy do ustanowienia zastawu. Zastaw nie stanowi zatem odrębnej transakcji, którą można byłoby rozważać w kategoriach opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Istotą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest obrót cywilnoprawny, czynności prawne dwustronne (wielostronne) obejmujące swym zakresem towary i usługi, jednakże, realizowane w warunkach odpłatności i ekwiwalencji. Można zatem stwierdzić, iż kryterium podstawowym dla opodatkowania określonych czynności podatkiem od towarów i usług jest wykonanie świadczenia za wynagrodzeniem, stanowiącym jednocześnie należność/ekwiwalent realizowanego świadczenia. Odpłatność powinna być związana ze świadczeniem i stanowić jego konsekwencję.

W przypadku zawarcia umowy zastawu nie występuje element odpłatności i ekwiwalencji. W opisywanym zdarzeniu przyszłym H. ID nie odniesie żadnych korzyści z ustanowienia na jej rzecz zastawu, o ile nie przejmie przedmiotu zastawu, czyli portfela wierzytelności, w przypadku niespłacenia pożyczki przez Wnioskodawcę. W przypadku spłacenia pożyczki przez Wnioskodawcę, wierzytelności pozostaną prawem Wnioskodawcy. Jedynie w przypadku niewykonania przez Spółkę Umowy pożyczki, dojdzie do przejęcia wierzytelności przez H. ID. Jednak samo zawarcie umowy zastawu na zabezpieczenie wierzytelności nie jest czynnością skutkującą powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, ponieważ nie wystąpi odpłatana dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT. VAT.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, ustanowienie zastawu na wierzytelnościach nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile nie dojdzie do przejęcia przedmiotu zastawu (wierzytelności) na skutek niespłacenia pożyczki przez Wnioskodawcę, ponieważ ustanowienie dostawy nie stanowi odpłatnej dostawy towarów lub świadczenia usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

  1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
  2. eksport towarów;
  3. import towarów na terytorium kraju;
  4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
  5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zakres ww. czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 oraz w art. 8 ustawy.

Przez dostawę towarów – stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
  2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
  3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

  1. w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
  2. świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Aby świadczenie usługi podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi mieć miejsce również odpłatność, tj. musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usługi a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym, zaś usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek świadczenia usługi oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności. Bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usługi a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść na rzecz świadczącego usługę i jeżeli świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Taka definicja świadczenia usług jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem VAT wszelkich transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Na podstawie zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Spółka świadczy usługi na rzecz polskich klientów polegające na nabywaniu wierzytelności w zamian za wynagrodzenie. Spółka wraz ze spółką matką – B.F.S. Limited z siedzibą w Wielkiej Brytanii należą do grupy kapitałowej B.L. Group Ltd..

Wnioskodawca posiada portfel wierzytelności w wysokości 60 mln złotych, nabytych od klientów będących polskimi rezydentami podatkowymi. W celu zapewnienia finansowania bieżącej działalności, Wnioskodawca rozważa obecnie przystąpienie do umowy finansowania z H. ID. Zgodnie z jednym z planowanych scenariuszy, umowa finansowania przybierze formę pożyczki. Jednocześnie Wnioskodawca ustanowi na rzecz H. ID zastaw na posiadanych wierzytelnościach do wysokości 90% ich wartości. Wnioskodawca pozostanie właścicielem portfela wierzytelności i również on będzie podejmował czynności windykacyjne wobec dłużników wierzytelności. Jedynie w przypadku, gdy Wnioskodawca przestanie spłacać należność wynikającą z Umowy pożyczki, własność wierzytelności przejdzie na H. ID.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania czynności ustanowienia zastawu na wierzytelnościach na podstawie Umowy zastawu za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w przypadku, gdy nie dojdzie do przejęcia przedmiotu zastawu.

W myśl przepisu art. 306 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017r., poz. 459 z późn. zm.), Kodeks cywilny, w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności można rzecz ruchomą obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel będzie mógł dochodzić zaspokojenia z rzeczy bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela rzeczy, wyjąwszy tych, którym z mocy ustawy przysługuje pierwszeństwo szczególne. Zastaw można ustanowić także w celu zabezpieczenia wierzytelności przyszłej lub warunkowej (art. 306 § 2).

Zgodnie z art. 327 K.c. przedmiotem zastawu mogą być także prawa, jeżeli są zbywalne. Do zastawu na prawach stosuje się odpowiednio przepisy o zastawie na rzeczach ruchomych z zachowaniem przepisów rozdziału niniejszego (art. 328 K.c.).

Wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Zgodnie z brzmieniem art. 509 § 1 k.c. – wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 cytowanego artykułu – wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki. Jak stanowi art. 510 § 1 k.c. – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

Z powyższych przepisów wynika, że samo zawarcie umowy zastawniczej na zabezpieczenie wierzytelności nie jest czynnością skutkującą powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT i obowiązku wystawienia faktury. Jednakże w przypadku niewywiązania się z zobowiązania, wierzyciel może od tego momentu swobodnie dysponować rzeczą lub prawem obciążanymi zastawem, a dokonana dostawa lub świadczenie usługi nabiera odpłatnego charakteru. Tym samym wydanie towarów lub przekazanie praw będących przedmiotem zastawu w związku z zawartą umową przesądza o uznaniu tej czynności za odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę zastawu, w wyniku której ustanowi na rzecz H. ID zastaw na posiadanych wierzytelnościach. Wnioskodawca pozostanie właścicielem portfela wierzytelności i również on będzie podejmował czynności windykacyjne wobec dłużników. Jedynie w przypadku, gdy Wnioskodawca przestanie spłacać należność wynikającą z umowy pożyczki, własność wierzytelności przejdzie na H. ID.

W opisanym zdarzeniu H. ID nie odniesie żadnych korzyści z ustanowienia na jej rzecz zastawu, o ile nie przejmie przedmiotu zastawu, czyli portfela wierzytelności, w przypadku niespłacenia pożyczki przez Wnioskodawcę. W przypadku spłacenia pożyczki przez Wnioskodawcę, wierzytelności pozostaną prawem Wnioskodawcy.

Wobec powyższego należy wskazać, że w momencie ustanowienia zastawu nie dochodzi do wykonania świadczenia wzajemnego pomiędzy stronami umowy.

W związku z powyższym uznać należy, iż samo zawarcie umowy ustanowienia zastawu na posiadanych wierzytelnościach nie jest czynnością skutkującą powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT.

Zatem czynność ustanowienia zastawu na wierzytelnościach nie stanowi odpłatnej dostawy ani odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy, w kwestii objętej pytaniem nr 1 jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy, w kwestii objętej pytaniem nr 2, będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.