0111-KDIB3-1.4012.203.2017.2.IK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Możliwość zastosowania stawki 0% dla otrzymanej zaliczki w sytuacji, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej nastąpi w terminie dłuższym niż 2 miesiące od otrzymania tej zaliczki

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 kwietnia 2017 r. (data wpływu 18 maja 2017 r.), uzupełnionym pismem z 10 sierpnia 2017 r. (data wpływu 16 sierpnia 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki 0% dla otrzymanej zaliczki w sytuacji, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej nastąpi w terminie dłuższym niż 2 miesiące od otrzymania tej zaliczki – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki 0% dla otrzymanej zaliczki w sytuacji, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej nastąpi w terminie dłuższym niż 2 miesiące od otrzymania tej zaliczki.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 10 sierpnia 2017 r. (data wpływu 16 sierpnia 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 1 sierpnia 2017 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.203.2017.1.IK.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Firma P. jest producentem maszyn specjalnych dla przemysłu w kraju i poza granicami kraju, na terenie i poza terenem UE. Maszyny specjalne są konstrukcjami prototypowymi i unikatowymi realizowanymi pod konkretne wytyczne klienta. Towar taki nie jest dostępny na rynku i wymaga wyprodukowania od podstaw.

Wytyczne klienta szczegółowo opisane są w formie specyfikacji. Realizacja zamówienia składa się z kilku etapów nadzorowanych przez klienta, a całość od zamówienia do dostarczenia maszyny trwa od kilkunastu do kilkudziesięciu tygodni.

Fazy produkcji maszyny specjalnej przedstawiają się w sposób następujący:

Faza 1. Projektowanie.

Projekt przygotowywany jest na bazie wytycznych klienta i przedstawiony do akceptacji w wersji elektronicznej (modele 3D). Zakończenie tego etapu skutkuje otrzymaniem pierwszej zaliczki na poczet całego zamówienia.

Faza 2. Produkcja.

Produkcja maszyny jest najbardziej czasochłonnym etapem i może trwać ponad 20 tygodni. W tym czasie powstaje każdy z zaprojektowanych elementów maszyny, zakupuje się elementy handlowe i rozpoczyna się montaż oraz programowanie. Maszyna zostaje przygotowana do fazy testów.

Faza 3. Testy i odbiór wstępny.

Na etapie testów firma P. sprawdza poprawność działania wszystkich podzespołów oraz systemów bezpieczeństwa. W tym celu wykonuje się szereg testów elektrycznych, mechanicznych oraz rozpoczyna się „procedurę oceny zgodności”. Procedura ta jest niczym innym jak certyfikowaniem maszyny, czyli potwierdzeniem spełnienia powszechnie obowiązujących norm. Ostatnim etapem fazy 3 jest przeprowadzenie próbnej pracy maszyny w obecności klienta. Pozytywny wynik prób skutkuje otrzymaniem kolejnej zaliczki.

Faza 4.

Dostawa i uruchomienie.

Przygotowanie maszyny do wysyłki polega na zabezpieczeniu jej podzespołów, co często wiąże się z ich częściowym demontażem i maszyna tym samym traci swoją funkcjonalność. Oznacza to, że P. po dostarczeniu maszyny do klienta, zobowiązany jest do jej ponownego uruchomienia, usunięcia ewentualnych uszkodzeń powstałych podczas transportu i przeprowadzenia finalnych prób. Pozytywny wynik prób skutkuje możliwością wystawienia faktury końcowej.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że zgodnie z warunkami dostawy, które wynikają z umowy (zamówienia), specyfikacja realizacji dostawy jest zgodna z harmonogramem wykazanym we wniosku. Zgodnie z umową zostało zapisane, że wywóz towaru nastąpi w terminie sześciu miesięcy od daty zamówienia (umowy).

W związku z powyższym opisem, zadano następujące pytanie:

Mając na uwadze powyższy proces produkcji maszyny specjalistycznej, czy zgodnie z art. 41 ust. 9a i 9b mając do czynienia z eksportem towaru o specyficznym charakterze należy zastosować stawkę 0% w odniesieniu do zaliczek, gdy eksport towaru nastąpi po upływie dwóch miesięcy od końca miesiąca, w którym zaliczka została otrzymana, czy należy dokonać korekty deklaracji, w której wykazano zaliczkę poprzez zastosowanie krajowej stawki VAT odpowiedniej dla danego towaru.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Uwzględniając opisany proces produkcji maszyny specjalistycznej Wnioskodawca uważa, że zgodnie z art. 41 ust 9a i 9b ustawy o VAT mając do czynienia z eksportem towarów o specyficznym charakterze może zastosować stawkę 0% w odniesieniu do zaliczek, gdy eksport towaru nastąpi po upływie dwóch miesięcy od końca miesiąca, w którym zaliczka została otrzymana bez korygowania deklaracji poprzez zastosowanie krajowej stawki VAT odpowiedniej dla danego towaru.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

  1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
  2. eksport towarów;
  3. import towarów na terytorium kraju;
  4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
  5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

  1. dostawcę lub na jego rzecz, lub
  2. nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

-jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie zaś z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Zgodnie natomiast z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Stawka podatku – stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Jedną z czynności, która korzysta z obniżonej stawki podatku od towarów i usług jest eksport towarów.

W myśl przepisu art. 41 ust. 4 ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej (art. 41 ust. 6 ustawy).

Zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy, dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

  1. dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;
  2. dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
  3. zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (art. 41 ust. 7 ustawy).

Stosownie do art. 41 ust. 8 ustawy, przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu.

W myśl art. 41 ust. 9 ustawy, otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.

Na podstawie art. 41 ust. 9a ustawy, jeżeli podatnik otrzymał całość lub część zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów, stawkę podatku 0% w eksporcie towarów stosuje się w odniesieniu do otrzymanej zapłaty, pod warunkiem że wywóz towarów nastąpi w terminie 2 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał tę zapłatę, oraz podatnik w tym terminie otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6. Przepisy ust. 7, 9 i 11 stosuje się odpowiednio.

Przepis ust. 9a stosuje się również, jeżeli wywóz towarów nastąpi w terminie późniejszym niż określony w ust. 9a, pod warunkiem że wywóz towarów w tym późniejszym terminie jest uzasadniony specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów (art. 41 ust. 9b ustawy).

Powyższe oznacza, że w przypadku otrzymania zaliczki zastosowanie dla czynności eksportu towarów 0% stawki podatku będzie możliwe, jeśli wywóz towarów nastąpi w terminie 2 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał taką zapłatę. Warunek wywozu będzie spełniony, jeśli podatnik otrzyma dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej w terminie określonym w art. 41 ust. 6 i 7 ustawy, tj. co do zasady przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin, w jakim miał nastąpić wywóz towarów. Niespełnienie tego warunku spowoduje obowiązek zastosowania stawki właściwej dla danego towaru w kraju. Po otrzymaniu dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym podatnik będzie mógł dokonać korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym otrzymał ten dokument.

Wyjątkiem od powyższego jest norma wynikająca z art. 41 ust. 9b ustawy, która przewiduje możliwość przedłużenia okresu zastosowania stawki podatku w wysokości 0% do otrzymanych zaliczek. Mianowicie w sytuacji gdy wywóz towarów następuje w okresie dłuższym niż dwa miesiące od otrzymania zaliczki, a jest to uzasadnione specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów, brak jest konieczności korekty deklaracji w której wykazano zaliczkę ze stawką w wysokości 0% aż do momentu złożenia deklaracji podatkowej za okres w którym nastąpi wywóz towarów poza Wspólnotę.

W kontekście powyższego zauważyć należy, że o możliwości zastosowania normy art. 41 ust. 9b ustawy decydować będą każdorazowo obiektywne przesłanki. O faktycznym przedmiocie czynności przesądzać będzie zakres oraz specyfika tych czynności oraz treść umów (warunków dostawy) zawartych każdorazowo przez podatnika i jego kontrahenta (kontrahentów).

Zgodnie z opisem zawartym we wniosku Wnioskodawca jest producentem maszyn specjalnych. Maszyny te są konstrukcjami prototypowymi i unikatowymi realizowanymi pod konkretne wytyczne klienta. Towar taki nie jest dostępny na rynku i wymaga wyprodukowania od podstaw. Wnioskodawca w I fazie przygotowuje projekt na podstawie wytycznych klienta. W II fazie produkuje maszynę, a czas trwania produkcji może wynieść nawet 20 tygodni. III faza to testy i odbiór wstępny. Ostatnia faza IV to dostawa i uruchomienie.

Już na etapie I fazy czyli projektowania Wnioskodawca otrzymuje pierwszą zaliczkę na poczet całego zamówienia. Natomiast wywóz towaru maszyny specjalnej nastąpi w terminie sześciu miesięcy od daty zamówienia.

Biorąc pod uwagę opis zawarty we wniosku oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że w sytuacji gdy wywóz przedmiotu eksportu, na poczet którego Wnioskodawca otrzymał zaliczkę, nastąpi w terminie późniejszym niż określony w art. 41 ust. 9a ustawy znajdzie zastosowania norma zawarta w art. 41 ust. 9b ustawy. Fakt ten, co wynika z opisu sprawy, jest uzasadniony specyfiką realizacji dostawy (ze względu na indywidualny charakter maszyn dostarczanych przez Wnioskodawcę, ich wysoki stopień skomplikowania oraz przede wszystkim możliwość dostawy oraz konieczność ich zamontowania w docelowej lokalizacji po dokonaniu dostawy, ze względu na możliwość jej uszkodzenia).

W związku z powyższym bezzasadne będzie korygowanie deklaracji poprzez zastosowanie krajowej stawki VAT odpowiedniej dla danego towaru dla czynności dostawy przedmiotowej maszyny.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.