ITPB3/423-702/12/PS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
W zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisu aktualizującego.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2012 r. (data wpływu 22 listopada 2012 r.) uzupełnionym na formularzu ORD – IN z dnia 3 stycznia 2013 r. (data wpływu 3 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisu aktualizującego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisu aktualizującego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka wykonała na rzecz firmy P. sp. z o. o. (zwaną dalej: Dłużnikiem) usługę, polegającą na wykonaniu kompletnej stacji paliw. Wykonanie usługi było potwierdzone protokołem odbioru, a także fakturami. Dłużnik do dnia dzisiejszego nie zapłacił części kwoty z wystawionych faktur, za wykonaną usługę. Wnioskodawca skierował w 2001 roku pozew o zapłatę przeciwko Dłużnikowi. W 2002 roku został wydany wyrok zaoczny przez Sąd Okręgowy zasądzający na rzecz Spółki kwotę opiewającą na wartość niezapłaconych faktur przez dłużnika wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami sądowymi. Od wyroku tego został złożony sprzeciw przez dłużnika, i w wyniku tego dopiero w czerwcu 2008 roku został wydany prawomocny wyrok utrzymujący w mocy ww. wyrok zaoczny. Należy dodać, że przeciwko Dłużnikowi została w 2002 roku wszczęta egzekucja. Egzekucja okazała się nieskuteczna, ponieważ Dłużnik w międzyczasie przeniósł cały majątek w formie aportu na inną spółkę. Wnioskodawca w związku z powyższymi działaniami Dłużnika wniósł skargę pauliańską, a także powództwo oparte o zakres odpowiedzialności członka zarządu Dłużnika (art. 299 Kodeksu spółek handlowych), skierowane bezpośrednio przeciwko tej osobie fizycznej. Zauważyć należy, że do dnia dzisiejszego kwota wynikająca z powyższej faktury nie została wyegzekwowana ani od Dłużnika, ani od jego zarządu ani od osób trzecich.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 3 stycznia 2013 r. Spółka wskazuje, że przedmiotowe wierzytelności z tytułu wykonanej usługi polegającej na wykonaniu kompletnej stacji paliw zaliczone były przez Spółkę do przychodów należnych na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym Wnioskodawca sformułował pytanie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 3 stycznia 2013 r.:

Jaki jest moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisu aktualizującego wartość należności z tytułu wykonanej usługi na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26a w związku z art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

Wnioskodawca wskazuje, że do kosztów uzyskania przychodu zaliczane być mogą między innymi odpisy aktualizujące wartość należności nieściągalnych. Podstawą ku temu jest art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z którego wynika, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności określone w przepisach o rachunkowości od tej części należności, która była uprzednio zaliczona (na podstawie art. 12 ust. 3) do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie art. 16 ust. 2a pkt 1. Wskazany wyżej przepis art. 16 ust. 2a pkt 1 przewiduje, że nieściągalność wierzytelności jest uprawdopodobniona w szczególności, jeżeli:

  • dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, albo
  • zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
  • wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
  • wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego.

Należy zwrócić uwagę, że powyższy katalog sytuacji, w której ustawodawca uznał, że mamy do czynienia z uprawdopodobnieniem nieściągalności wierzytelności ma charakter otwarty, na co wskazuje użyte w tym przepisie sformułowanie: „w szczególności”. Art. 16 ust. 2a jako jedną z przykładowych przesłanek warunkujących uznanie wierzytelności za nieściągalną wymienia sytuację, w której wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego. W przedmiotowej sprawie został wydany wyrok zaoczny przez Sąd Okręgowy z dnia 9.07.2002 roku sygn. akt XX zasądzający na rzecz Spółki kwotę 1 379 600,55 zł wraz z odsetkami od 23.07.2001 roku do dnia zapłaty. Następnie wyrok ten się uprawomocnił (ale dopiero w 2008 roku) aczkolwiek wcześniej, tj. w 2002 roku, była podjęta próba przeprowadzenia egzekucji na podstawie wyroku zaocznego. O wszczęciu postępowania egzekucyjnego Wnioskodawca został zawiadomiony pismem Komornika Sądowego z dnia 13.11.2002 roku.

W przedmiotowej sprawie nie powinno więc ulegać wątpliwości, że Spółka była uprawniona do zaliczenia odpisu wierzytelności wobec Dłużnika jako kosztu podatkowego. Wg Spółki takie uprawnienie mogło być zrealizowane najwcześniej w dacie utrzymania prawomocnego wyroku zaocznego, czyli w czerwcu 2008 roku, jednakże mając na uwadze fakt, iż Spółka podjęła dodatkowe kroki w celu wyegzekwowania długu od następcy prawnego dłużnika oraz od zarządu, Spółka wg swojego wyboru może też utworzyć taki odpis później, w okresie kiedy były podejmowane kolejne kroki w celu wyegzekwowania długu, np. w momencie złożenia powództwa przeciwko członkom zarządu o subsydiarną odpowiedzialność opartą o art. 299 kodeksu spółek handlowych.

W związku z powyższym według Wnioskodawcy, Spółka była uprawniona do zaliczenia odpisu aktualizującego ww. wierzytelności do kosztów podatkowych w czerwcu 2008 roku lub według swojego uznania w momencie złożenia powództwa przeciwko członkom Zarządu o subsydiarną odpowiedzialność opartą o art. 299 kodeksu spółek handlowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jednym ze sposobów zaliczenia wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów jest uprawdopodobnienie ich nieściągalności. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 26a ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 12 ust. 3 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 1.

Co do zasady, ustawodawca wyłącza zatem odpisy aktualizujące z kategorii kosztów podatkowych. Wyjątkiem są odpisy, spełniające łącznie następujące warunki:

  • są odpisami aktualizującymi wartość należności, określonymi w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.),
  • zostały dokonane od należności bądź części należności uprzednio zaliczonej do przychodów należnych, na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
  • nieściągalność należności została uprawdopodobniona, zgodnie z art. 16 ust. 2a pkt 1 tej ustawy.

Jak stanowi art. 12 ust. 3 cytowanej ustawy za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Art. 16 ust. 2a pkt 1 stanowi z kolei, że nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną w przypadku określonym w ust. 1 pkt 26a, w szczególności jeżeli:

  1. dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, albo
  2. zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
  3. wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
  4. wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego.

Jednocześnie na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Należy dodać, że prawidłowe ujęcie odpisów aktualizujących należności w księgach rachunkowych jest niezbędne w celu zaliczenia ich w momencie uprawdopodobnienia do kosztów uzyskania przychodów. Koszt podatkowy nie wystąpi bowiem w sytuacji uprawdopodobnienia nieściągalności należności, jeżeli nie został dokonany odpis aktualizujący tę należność, bowiem kosztem tym jest odpis aktualizujący, a nie wierzytelność czy należność, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Wskazać należy również, że katalog możliwości uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności wymieniony w art. 16 ust. 2a pkt 1 powyższej ustawy ma charakter otwarty, czyli są możliwe sytuacje, gdy wierzyciel w inny sposób uprawdopodobni, że dana wierzytelność jest nieściągalna. Wobec powyższego nieściągalność wierzytelności będzie uznana za uprawdopodobnioną w przypadkach określonych w ww. przepisie oraz gdy przesłanki uprawdopodobnienia będą miały charakter przesłanek o znaczeniu prawnym równorzędnym w stosunku do wskazanych w ww. przepisie. Uprawdopodobnienie nieściągalności jest środkiem zastępczym dowodu, a więc środkiem nie dającym pewności, lecz tylko prawdopodobieństwo twierdzenia o fakcie. Uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności jest zatem wskazaniem okoliczności wystarczających do powzięcia przekonania o prawdopodobieństwie faktu, nie jest natomiast przeprowadzeniem dowodu czyniącego fakt absolutnie pewnym.

Dodać należy, że uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności ciąży na podatniku.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzują jednak momentu, w którym należy zaliczyć odpisy aktualizujące nieściągalne wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów. Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, że podatnik ma prawo (nie obowiązek) zakwalifikować je do kosztów uzyskania przychodów po uprzednim uprawdopodobnieniu nieściągalności wierzytelności w sposób określony w art. 16 ust. 2a cytowanej ustawy. Jedynie przepis art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiący, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione, wyznacza czasową granicę zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Niemniej jednak należy stosować w takim przypadku generalną zasadę „przypisywania” kosztów do określonego roku podatkowego.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia (...).

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Podsumowując, nieściągalna wierzytelność zaliczana jest do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia 2 warunków:

  • wierzytelność powinna być odpisana jako nieściągalna (powinien być dokonany odpowiedni zapis w ewidencji) oraz
  • nieściągalność wierzytelności powinna być uprawdopodobniona.

Gdy warunki te zostaną spełnione w różnych latach podatkowych, zaliczenie należności do kosztów uzyskania przychodów będzie możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi z warunków.

Jednakże, gdy nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona wcześniej, niż dokonano jej ewidencyjnego odpisania, to odpisaną wierzytelność zalicza się do kosztów uzyskania przychodów w roku, w którym nastąpił odpis aktualizujący wierzytelności jako nieściągalnej.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że Spółka wykonała na rzecz kontrahenta usługę polegającą na wykonaniu kompletnej stacji paliw. Wykonanie usługi było potwierdzone protokołem odbioru, a także fakturami. Dłużnik do dnia dzisiejszego nie zapłacił części kwoty z wystawionych faktur, za wykonaną usługę. Wnioskodawca skierował w 2001 roku pozew o zapłatę przeciwko Dłużnikowi. W 2002 roku został wydany wyrok zaoczny przez Sąd Okręgowy zasądzający na rzecz Spółki kwotę opiewającą na wartość niezapłaconych faktur przez dłużnika wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami sądowymi. Od wyroku tego został złożony sprzeciw przez dłużnika, i w wyniku tego dopiero w czerwcu 2008 roku został wydany prawomocny wyrok utrzymujący w mocy ww. wyrok zaoczny. W związku z wydanym wyrokiem zaocznym przeciwko Dłużnikowi w 2002 roku została wszczęta egzekucja, która, jak wskazuje Wnioskodawca okazała się nieskuteczna, ponieważ Dłużnik w międzyczasie przeniósł cały majątek w formie aportu na inną spółkę.

Wnioskodawca w związku z powyższymi działaniami Dłużnika wniósł skargę pauliańską, a także powództwo oparte o zakres odpowiedzialności członka zarządu Dłużnika (art. 299 Kodeksu spółek handlowych), skierowane bezpośrednio przeciwko tej osobie fizycznej. Spółka wskazuje, że przedmiotowe wierzytelności z tytułu wykonanej usługi polegającej na wykonaniu kompletnej stacji paliw zaliczone były przez Spółkę do przychodów należnych na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym w pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 333 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 ze zm.) sąd z urzędu nada wyrokowi przy jego wydaniu rygor natychmiastowej wykonalności, jeżeli wyrok uwzględniający powództwo jest zaoczny.

Stosownie natomiast do treści art. 776 tej ustawy podstawą egzekucji jest tytuł wykonawczy. Art. 777 § 1 pkt 5 Kodeksu postępowania cywilnego wskazuje z kolei, że tytułem egzekucyjnym jest między innymi orzeczenie podlegające natychmiastowemu wykonaniu.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności oraz ww. przepisy kodeksu postępowania cywilnego wskazać należy, że pomimo, iż wydany przez sąd okręgowy wyrok nie był prawomocny, to wskutek wydania go pod nieobecność dłużnika był wyrokiem zaocznym, a w konsekwencji sąd nadał mu rygor natychmiastowej wykonalności, co z kolei stało się podstawą egzekucji.

Mając więc na uwadze okoliczności, iż katalog uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności zawarty w art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter otwarty, co oznacza, iż wierzyciel może w inny niż w tym katalogu sposób uprawdopodobnić nieściągalność wierzytelności, o ile przesłanki takiego uprawdopodobnienia będą miały charakter przesłanek o znaczeniu prawnym równorzędnym w stosunku do wskazanych w przepisie, stwierdzić należy, iż wyrok zaoczny z rygorem natychmiastowej wykonalności, skutkujący skierowaniem wierzytelności na drogę postępowania egzekucyjnego może stanowić wystarczającą przesłankę do uznania nieściągalności wierzytelności Spółki za uprawdopodobnione, co wynika z art. 16 ust. 2a pkt 1 lit. c ustawy. Wskazane bowiem przypadki w art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy podatkowej, w których nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, nie mają charakteru wyliczenia wyczerpującego, a są jedynie katalogiem przykładowym.

Pamiętać należy jednak, że choć nie ma w ustawie uniwersalnego katalogu środków dowodowych, za pomocą których podatnik może uprawdopodobnić nieściągalność wierzytelności, bowiem okoliczności uprawdopodobnienia mogą być uzależnione od konkretnego przypadku, ponownie zaznaczyć należy, iż uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności ciąży na podatniku.

Uznać należy również, że nieściągalność przedmiotowej wierzytelności została uprawdopodobniona na podstawie art. 16 ust. 2a pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych bowiem wierzytelność ta była kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego (od wyroku został złożony sprzeciw przez dłużnika).

Reasumując, już w momencie wydania wyroku zaocznego i skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego jak również w momencie wniesienia sprzeciwu przez dłużnika od wyroku zaocznego sądu okręgowego spełnione zostały przesłanki uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności Spółki.

Zatem w momencie spełnienia drugiego warunku, tj. odpisania wierzytelności jako nieściągalnej (dokonania odpowiedniego zapisu w ewidencji w postaci odpisu aktualizującego) Wnioskodawca ma prawo do zaliczenia tego odpisu aktualizującego do kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że już w 2002 roku nastąpiły podatkowe okoliczności uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności. Jeśli więc Spółka utworzyła odpis aktualizujący dopiero w 2008 roku, będzie miała prawo do zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów w tym właśnie roku.

Pamiętać należy jednak, że jeżeli podatnik nie zaliczy odpisu aktualizującego wartość należności w odpowiednim roku podatkowym (w którym spełnione zostały oba ww. warunki, tj. uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności i utworzenia rachunkowego odpisu aktualizującego), to aby zaliczyć odpis aktualizujący wartość należności, której nieściągalność została uprawdopodobniona, do kosztów podatkowych, będzie musiał dokonać odpowiedniej korekty zeznania rocznego.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie dają bowiem swobody co okresu, w którym podatnik ma prawo zaliczyć wierzytelności nieściągalne czy też odpisy aktualizujące do kosztów uzyskania przychodów. Nie można więc uznać, że koszt uzyskania przychodu może mieć miejsce w okresie, którego początek wyznacza najwcześniejszy teoretycznie moment, w którym możliwe jest, na podstawie przesłanek wskazanych w ustawie, stwierdzenie uprawdopodobnienia się nieściągalności wierzytelności, a koniec wyznacza upływ okresu jej przedawnienia.

Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego, z którego wynika, że uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności miało miejsce już w 2002 roku oraz do argumentacji Spółki w zakresie momentu zaliczenia odpisu aktualizującego do kosztów uzyskania przychodów zastrzec należy również, że dla skorzystania z uprawnienia wskazanego w art. 16 ust. 1 pkt 26a w związku z art. 16 ust. 2a pkt 1, należy najpierw zbadać, czy dana wierzytelność spełnia warunek określony w art. 16 ust. 1 pkt 20. Skoro w art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy wskazano, że wierzytelności przedawnione nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu, to logiczną konsekwencją tego zapisu jest brak możliwości zaliczenia tych wierzytelności (jak również odpisów aktualizujących od tych wierzytelności) do kosztów podatkowych na podstawie kolejnych przepisów, tj. art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a i pkt 26a. Odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, aby mogły być uznane za koszt uzyskania przychodów nie mogą dotyczyć wierzytelności przedawnionych, co wynika z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy.

Co do zasady termin przedawnienia, zgodnie z art. 118 ustawy Kodeks cywilny, w odniesieniu do roszczeń o świadczenia okresowe oraz roszczeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynosi 3 lata. Zasadniczo bieg terminu przedawnienia, zgodnie z art. 120 tejże ustawy, rozpoczyna się od dnia wymagalności roszczenia. Art. 123 § 1 wskazuje natomiast, że bieg przedawnienia przerywa się przez każdą czynność przed sądem lub innym organem powołanym do rozpoznawania spraw lub egzekwowania roszczeń danego rodzaju albo przed sądem polubownym, przedsięwziętą bezpośrednio w celu dochodzenia lub ustalenia albo zaspokojenia lub zabezpieczenia roszczenia.

Odnośnie natomiast okoliczności związanych z wniesieniem przez Spółkę skargi pauliańskiej oraz powództwa opartego o zakres odpowiedzialności członka zarządu dłużnika (art. 299 Kodeksu spółek handlowych) stwierdzić należy, że samo wniesienie pozwu (skargi) nie stanowi wystarczającej przesłanki uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności, o której mowa w art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Można więc podzielić pogląd Spółki, że Jednostka była uprawniona do zaliczenia odpisu wierzytelności wobec dłużnika jako kosztu podatkowego. Co do zasady można również podzielić pogląd, że Spółka była uprawniona do zaliczenia odpisu aktualizującego ww. wierzytelności do kosztów podatkowych w czerwcu 2008 roku, jednak pod warunkiem, że w tym roku Wnioskodawca utworzył taki odpis aktualizujący, a nie w latach poprzednich.

Nie można jednak zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że uprawnienie co do możliwości zaliczenia odpisu aktualizującego mogło być zrealizowane najwcześniej w dacie utrzymania prawomocnego wyroku zaocznego, czyli w czerwcu 2008 roku, bowiem już wcześniej spełnione zostały warunki uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności Spółki.

Nie można również podzielić stanowiska, że Spółka była uprawniona do zaliczenia odpisu aktualizującego ww. wierzytelności do kosztów podatkowych według swojego uznania w momencie złożenia powództwa przeciwko członkom zarządu dłużnika o subsydiarną odpowiedzialność opartą o art. 299 kodeksu spółek handlowych, bowiem złożenie powództwa nie stanowi przesłanki uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności.

Stanowisko Spółki uznać należy więc za nieprawidłowe.

Odnosząc się również do stanowiska Spółki, w świetle którego Jednostka według swojego wyboru może też utworzyć odpis później, w okresie kiedy były podejmowane kolejne kroki w celu wyegzekwowania długu, np. w momencie złożenia powództwa przeciwko członkom zarządu o subsydiarną odpowiedzialność opartą o art. 299 kodeksu spółek handlowych, stwierdzić należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przedmiotem interpretacji indywidualnej są przepisy prawa podatkowego. Wobec tego, tutejszy organ nie dokonał oceny prawnej kwestii zasadności i prawidłowości utworzenia odpisu aktualizującego. Zagadnienie to jest bowiem regulowane przepisami o rachunkowości. Poza tym stanowisko to wykracza poza zakres pytania Wnioskodawcy.

Pamiętać należy również, iż zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4d i pkt 4e ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość należności umorzonych, przedawnionych lub odpisanych jako nieściągalne w tej części, od której dokonane odpisy aktualizujące zostały uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz równowartość odpisów aktualizujących wartość należności, uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, w przypadku ustania przyczyn, dla których dokonano tych odpisów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.