IPPP3/4513-35/16-2/MC | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
W zakresie uznania przemieszczenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego Wnioskodawcy do odbiorców w innych krajach UE za wewnątrzwspólnotową dostawę wyrobów akcyzowych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy, uznania Wnioskodawcy za podmiot dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobów akcyzowych oraz przedmiotu opodatkowania akcyzą.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2016 r. (data wpływu 8 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie:

  • uznania przemieszczenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego Wnioskodawcy do odbiorców w innych krajach UE za wewnątrzwspólnotową dostawę wyrobów akcyzowych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy oraz uznania Wnioskodawcy za podmiot dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobów akcyzowych (pytania 1 i 2) – jest prawidłowe,
  • przedmiotu opodatkowania akcyzą (pytanie 3) – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie uznania przemieszczenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego Wnioskodawcy do odbiorców w innych krajach UE za wewnątrzwspólnotową dostawę wyrobów akcyzowych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy, uznania Wnioskodawcy za podmiot dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobów akcyzowych oraz przedmiotu opodatkowania akcyzą.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest podmiotem działającym w branży chemicznej, prowadzącym działalność w zakresie produkcji oraz obrotu produktami chemicznymi, głównie rozpuszczalnikami i rozcieńczalnikami oraz surowcami do ich produkcji. Spółka prowadzi skład podatkowy, w którym produkuje i magazynuje wyroby akcyzowe, jak również zużywa te wyroby do produkcji wyrobów nie akcyzowych.

Wśród wyrobów nieakcyzowych produkowanych w składzie podatkowym Spółki znajdują się przede wszystkim wyroby klasyfikowane do pozycji CN 3814 (organiczne złożone rozpuszczalniki i rozcieńczalniki, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone; gotowe zmywacze farb i lakierów).

Wśród wyrobów akcyzowych produkowanych w składzie podatkowym Spółki znajdują się również wyroby wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, ale objęte zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie. Są to stosowane jako rozpuszczalniki i rozcieńczalniki (bądź jako surowce do ich produkcji) wyroby zaliczane do pozycji CN 2707 (np. toluen o kodzie CN 2707 20 90, ksylen o kodzie CN 2707 30 90) bądź do pozycji CN 2710 (np. benzyna lakiernicza o kodzie CN 2710 11 21).

Istotna część produkowanych przez Spółkę wyrobów przeznaczona jest dla odbiorców z innych krajów UE. Dostawy do odbiorców z innych krajów UE mogą być realizowane według różnych scenariuszy transakcyjnych (sprzedaż bezpośrednio przez Spółkę do odbiorcy, bądź udział pośredników handlowych) oraz w różnych procedurach akcyzowych (zarówno w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, jak poza tą procedurą).

W związku ze zmianami przepisów akcyzowych, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2016 r., modyfikacjom uległy zasady przemieszczania wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, innych niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13, przeznaczonych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, dostarczanych (przemieszczanych) poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

W szczególności, zmodyfikowano brzmienie art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, wprowadzając katalog rodzajów przemieszczeń uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy. W katalogu tym nie ujęto jednak dostawy wewnątrzwspólnotowej. Jednocześnie, mając na uwadze samą definicję dostawy wewnątrzwspólnotowej ujętą w art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym, Spółka zdecydowała się potwierdzić jej rozumienie skutków akcyzowych transakcji WDT, realizowanych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, z udziałem innych podmiotów pełniących jednak rolę jedynie pośredników handlowych.

Dla lepszego zobrazowania przebiegu transakcji – Spółka pragnie posłużyć się niniejszym schematem:

Patrz Wniosek ORD-IN

W powyższym scenariuszu, za transport do odbiorcy z innego kraju odpowiadać będzie Spółka (przemieszczenie będzie realizowane środkami transportowymi Spółki lub to ona zleci lub opłaci transport). W przypadku, kiedy przemieszczenie będzie dotyczyło wyrobów ujętych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, przemieszczenie takie będzie realizowane w oparciu o dokument UDT wystawiany przez Spółkę, gdzie jako odbiorca będzie wpisywany podmiot z innego kraju UE, do którego realizowane będzie przemieszczenie.

Z kolei sama sprzedaż (w rozumieniu cywilnoprawnym), będzie realizowana z udziałem pośrednika handlowego (lub pośredników handlowych). Spółka sprzeda towar takiemu pośrednikowi (co potwierdzone zostanie stosowną fakturą VAT), a dopiero ten (lub dalszy pośrednik) sprzeda towar do odbiorcy z innego kraju UE, do którego nastąpi przemieszczenie towaru.

Przemieszczenie takie będzie realizowane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy transakcje, takie jak opisana w zdarzeniu przyszłym, w których wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, przemieszczane są poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy bezpośrednio ze składu podatkowego Spółki do odbiorcy w innym kraju UE, przy czym za transport odpowiedzialna jest Spółka (przemieszczenie będzie realizowane środkami transportowymi Spółki lub to ona zleci lub opłaci transport), ale sama sprzedaż (w rozumieniu cywilnoprawnym), będzie realizowana z udziałem pośrednika handlowego (lub pośredników handlowych) - spełnią definicję wewnątrzwspólnotowej dostawy tych wyrobów w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym...
  2. Czy z tytułu transakcji, takich jak opisana w zdarzeniu przyszłym, podmiotem dokonującym wewnątrzwspólnotowej dostawy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym będzie Spółka...
  3. Czy transakcje, takie jak opisana w zdarzeniu przyszłym, stanowią przedmiot opodatkowania akcyzą...

Zdaniem Wnioskodawcy:

  1. Transakcje, takie jak opisana w zdarzeniu przyszłym, w których wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, przemieszczane są poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy bezpośrednio ze składu podatkowego Spółki do odbiorcy w innym kraju UE, przy czym za transport odpowiedzialna jest Spółka (przemieszczenie będzie realizowane środkami transportowymi Spółki lub to ona zleci lub opłaci transport), ale sama sprzedaż (w rozumieniu cywilnoprawnym), będzie realizowana z udziałem pośrednika handlowego (lub pośredników handlowych) - spełnia definicję wewnątrzwspólnotowej dostawy tych wyrobów w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym.
  2. Z tytułu transakcji, takich jak opisana w zdarzeniu przyszłym, podmiotem dokonującym wewnątrzwspólnotowej dostawy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym będzie Spółka.
  3. Transakcje, takie jak opisana w zdarzeniu przyszłym, nie stanowią przedmiotu opodatkowania akcyzą.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Stanowisko Spółki w zakresie Pytania 1 oraz Pytania 2

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym:

Art. 2.1. Użyte w ustawie określenia oznaczają:

  1. dostawa wewnątrzwspólnotowa - przemieszczanie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego.

Z definicji tej wynika wprost, iż na gruncie akcyzy (inaczej niż np. na gruncie podatku VAT) dostawą wewnątrzwspólnotową jest „fizyczne” przemieszczenie wyrobów z terytorium Polski na terytorium innego państwa UE. Innymi słowy, regulacje akcyzowe przywiązują znaczenie do kierunku i podmiotów realizujących fizyczne przemieszczenie wyrobów akcyzowych, a nie do sprzedaży w rozumieniu cywilnoprawnym.

Podobnie rzecz się ma w przypadku dokumentacji - z perspektywy regulacji akcyzowych, dla oceny wystąpienia i podmiotów realizujących WDT znaczenie mają dokumenty transportowe (e-AD dla przemieszczeń w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, UDT dla przemieszczeń wyrobów akcyzowych z załącznika nr 2 do ustawy, ale realizowanych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, oraz np. dokumenty handlowe dla przemieszczeń olejów smarowych w procedurze zawieszenia).

W związku z powyższym fakt udziału w transakcji pośredników handlowych jest „pomijalny” z perspektywy regulacji akcyzowych, a cała transakcja powinna być traktowana jako wewnątrzwspólnotowa dostawa realizowana przez Spółkę na rzecz odbiorcy z innego kraju UE.

Stanowisko takie wielokrotnie i konsekwentnie potwierdzały organy podatkowe. Tytułem przykładu Spółka wskazuje:

  • Interpretację Dyrektora IS w Katowicach z dnia 7 września 2015 r. (sygn. IBPP4/4513-59/15/PK), zgodnie z którą:„Ustawodawca, ustalając warunki zwolnienia, o których mowa w art. 32 ustawy abstrahuje od prawa własności wyrobów i nie wiąże kwestii zwolnienia z transakcjami sprzedaży wyrobów jak i z warunkami dostaw, skupiając się na czynności dostarczenia towaru pomiędzy podmiotami uprawnionymi do zastosowania zwolnienia tj. na dostarczeniu towaru objętego zwolnieniem np. ze składu podatkowego do podmiotu pośredniczącego. Dlatego też wszelkie transakcję zawierane na gruncie prawa cywilnego, które nie skutkują naruszeniem linearności fizycznej dostawy, ze składu podatkowego do podmiotu pośredniczącego, będą neutralne na gruncie podatku akcyzowego.
    Tym samym gdy rola podmiotu trzeciego - wymienionego we wniosku - ogranicza się tylko do pośrednictwa handlowego, bez fizycznego odbioru i dostarczenia wyrobów, nie narusza to warunków zwolnienia. Jest to podyktowane, jak wynika z opisu, tym, że nie dochodzi do fizycznego wydania wyrobów podmiotowi trzeciemu jak też okolicznością, że nie dochodzi do przerwania ciągłości transportu ze składu podatkowego do podmiotu pośredniczącego”.
  • Interpretację Dyrektora IS w Katowicach z dnia 31 października 2013 r. (sygn. IBPP4/443-496/13/PK), zgodnie z którą:„W sytuacji gdy pomiędzy czynnościami faktycznymi związanymi z dostarczeniem mazutu, będącego wyrobem akcyzowym zwolnionym od akcyzy ze względu na przeznaczenie, dochodzi do transakcji handlowej mającej charakter pośrednictwa w sprzedaży, bez fizycznego przemieszczenia towaru. Spółka nie będzie miała jakichkolwiek obowiązków z tytułu podatku akcyzowego. Jednocześnie, przemieszczany mazut będzie korzystał ze zwolnienia z podatku akcyzowego na podstawie art. 32 ust 4 pkt 1 u.p.a. oraz § 6 pkt la Rozporządzenia (o ile pozostałe warunki formalne zwolnienia z podatku akcyzowego zostaną spełnione), bez konieczności dokonywania przez Spółkę rejestracji jako podmiot pośredniczący”.
  • Interpretację Dyrektora IS w Poznaniu z dnia 2 marca 2012 r. (sygn. ILPP3/443-116/11-3/TW), zgodnie z którą:„W sytuacji, gdy pomiędzy czynnościami faktycznymi związanymi z dostarczeniem gazu węglowodorowego zwolnionego od akcyzy ze względu na przeznaczenie dochodzi do transakcji handlowej mającej charakter pośrednictwa w sprzedaży, bez fizycznego przemieszczenia towaru, Spółka nie będzie miała jakichkolwiek obowiązków z tytułu podatku akcyzowego, w tym także związanych z uczestnictwem w fizycznym przemieszczaniu i magazynowaniu wyrobów akcyzowych”.

Dobitnie zasada ta została wyrażona w interpretacji Dyrektora IS w Warszawie z dnia 17 listopada 2011 r. (sygn. IPPP3/443-1137/11-2/SM), w której organ ten wskazał:

„W sytuacji gdy Spółka występuje jedynie jako pośrednik handlowy przy sprzedaży paliwa od podmiotu prowadzącego skład podatkowy do kontrahenta posiadającego statek powietrzny - skutki na gruncie podatku akcyzowego powoduje jedynie fizycznie przemieszczenie paliwa ze składu podatkowego do kontrahenta Spółki. Transakcja ta może korzystać ze zwolnienia z akcyzy dla paliw dostarczanych do statków powietrznych (art. 32(1)(1) ustawy).

Literalne brzmienie regulacji ustawy wskazuje, iż jedynie dostarczenie, a wiec fizyczne przemieszczenie wyrobów akcyzowych musi odbywać się m.in. pomiędzy podmiotem prowadzącym skład podatkowy a podmiotem zużywającym przy zachowaniu dodatkowych warunków zwolnienia od akcyzy. Należy bowiem rozróżnić pojęcia dostarczenia od pojęcia sprzedaży, z którym nie zawsze wiąże się fizyczna dostawa towaru będącego przedmiotem transakcji sprzedaży.

Sama transakcja sprzedaży wyrobów akcyzowych zwolnionych ze względu na przeznaczenie, której nie towarzyszy fizyczne dostarczenie wyrobów nie skutkuje żadnymi konsekwencjami na gruncie podatku akcyzowego. Jedynie bowiem fakt dostarczenia - fizycznego przekazania wyrobów podmiotowi, który nie jest uprawniony do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie (jak np. podmiotowi nie posiadającemu statusu podmiotu zużywającego), będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w akcyzie (art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy). Sama sprzedaż wyrobów w postaci transakcji handlowej - przepływu faktur bez przepływu towarów - nie będzie rodziła takich skutków w akcyzie. W rezultacie pośrednicy handlowi którzy fizycznie nie magazynują ani nie dostarczają wyrobów zwolnionych od akcyzy nie są podmiotami pośredniczącymi w rozumieniu art. 2 pkt 23 ustawy. Tym samym na Spółce nie będą ciążyły żadne obowiązki związane z rozliczeniem podatku akcyzowego”.

Mając na uwadze powyższe, zarówno w świetle przytoczonych przepisów prawa jak i w kontekście cytowanych rozstrzygnięć organów podatkowych, Spółka stoi na stanowisku, iż transakcje, takie jak opisana w zdarzeniu przyszłym, w których wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, przemieszczane są poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy bezpośrednio ze składu podatkowego Spółki do odbiorcy w innym kraju UE, przy czym za transport odpowiedzialna jest Spółka (przemieszczenie będzie realizowane środkami transportowymi Spółki lub to ona zleci lub opłaci transport), ale sama sprzedaż (w rozumieniu cywilnoprawnym), będzie realizowana z udziałem pośrednika handlowego (lub pośredników handlowych) - spełnią definicję wewnątrzwspólnotowej dostawy tych wyrobów w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym.

Jednocześnie, w ocenie Spółki, z tytułu transakcji, takich jak opisana w zdarzeniu przyszłym, podmiotem dokonującym wewnątrzwspólnotowej dostawy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym będzie Spółka.

Stanowisko Spółki w zakresie Pytania 3

W ocenie Spółki, transakcje, takie jak opisana w zdarzeniu przyszłym, nie stanowią przedmiotu opodatkowania akcyzą.

Wynika to wprost z katalogu takich czynności ujętego w art. 8 ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie z tym przepisem:

Art. 8.1. Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

  1. produkcja wyrobów akcyzowych;
  2. wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
  3. import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
  4. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
  5. wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust 3;
  6. wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.
  7. Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:
    1. użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:
      1. było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
      2. nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;
    2. dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
    3. sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
    4. nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.
  8. Przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20. Wyrób uważa się za całkowicie zniszczony, gdy nie może już zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy.
  9. Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również zużycie:
    1. wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2, do produkcji innych wyrobów;
    2. napojów alkoholowych, o których mowa w art. 32 ust 4 pkt 2 i 3, przez podmiot zużywający.
  10. Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również sprzedaż lub oferowanie na sprzedaż papierosów lub tytoniu do palenia (...).

Żaden z ustępów ani punktów cytowanej regulacji nie odnosi się zatem do wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobów.

Pośrednio powyższe można wywieźć również z treści nowego art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, który przewiduje rodzaje przemieszczeń, dla których przewidziano zerową stawkę akcyzy.

Zgodnie z tym przepisem:

Stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

  1. w posiadaniu podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
  2. przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy ze składu podatkowego do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, lub do składu podatkowego od podmiotu, który posiadał je w celu zużycia do tych celów;
  3. przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy do składu podatkowego w przypadku niedostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
  4. nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub dokumentu handlowego przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
  5. nabywane wewnątrzwspólnotowo przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy;
  6. importowane przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
  7. przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów;
  8. importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę fizyczną w celach innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe.

Brak konieczności określania zerowej stawki dla przemieszczeń w ramach WDT wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy akcyzowej, ale opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie - wynika właśnie z faktu, iż WDT nie stanowi przedmiotu opodatkowania akcyzą. O stosowaniu stawki akcyzy (zarówno zerowej, jak i innej) można mówić dopiero wówczas, gdy mamy do czynienia z czynnością opodatkowaną (gdy pojawia się przedmiot opodatkowania).

Brak czynności opodatkowanej (przedmiotu opodatkowania) oznacza bezprzedmiotowość analizowania stawki podatku.

Potwierdzają to również interpretacje wydawane przez organy podatkowe, gdzie tytułem przykładu Spółka pragnie wskazać interpretację z dnia 10 sierpnia 2010 r. (sygn. IPPP3/443-432/10-4/KB), zgodnie z którą:

„W przypadku stosowania ww. stawki akcyzy ustawodawca nie nałożył na podmiot dostarczający wyroby akcyzowe dodatkowych warunków stosowanie tej stawki, a zatem sprzedaż lub zwrot odzyskanego toluenu do kontrahentów z innych państw członkowskich może odbywać się na podstawie dokumentów handlowych.

Reasumując, użycie toluenu jako rozpuszczalnika do farb drukarskich oraz jego odzyskiwanie w toku procesu drukowania; a także oczyszczanie nie stanowi produkcji wyrobów energetycznych w rozumieniu art. 87 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym i w efekcie, nie musi odbywać się w składzie podatkowym. Ponadto, sprzedaż i zwrot odzyskanego toluenu do kontrahentów z innych państw UE nie wymaga spełnienia dodatkowych formalności i może odbywać się na podstawie dokumentów handlowych”.

Obecnie, wobec zmiany przepisów od dnia 1 stycznia 2016 r., taka dostawa powinna być realizowana w oparciu o dokument UDT, niemniej jednak aktualne pozostaje stanowisko, iż nie stanowi ona przedmiotu opodatkowania akcyzą.

Stąd też Spółka stoi na stanowisku, iż transakcje, takie jak opisana w zdarzeniu przyszłym, nie stanowią przedmiotu opodatkowania akcyzą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:
  • uznania przemieszczenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego Wnioskodawcy do odbiorców w innych krajach UE za wewnątrzwspólnotową dostawę wyrobów akcyzowych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy oraz uznania Wnioskodawcy za podmiot dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobów akcyzowych (pytania 1 i 2) jest prawidłowe,
  • przedmiotu opodatkowania akcyzą (pytanie 3) jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Stosowanie do art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

  1. produkcja wyrobów akcyzowych;
  2. wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
  3. import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
  4. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
  5. wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
  6. wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

  1. użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:
    1. było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
    2. nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;
  2. dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
  3. sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
  4. nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Na podstawie art. 8 ust. 3 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20. Wyrób uważa się za całkowicie zniszczony, gdy nie może już zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy.

Zgodnie z art. 8 ust. 4 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również zużycie:

  1. wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2, do produkcji innych wyrobów;
  2. napojów alkoholowych, o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3, przez podmiot zużywający.

Stosowanie do art. 8 ust. 5 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również sprzedaż lub oferowanie na sprzedaż papierosów lub tytoniu do palenia poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, z odpłatnością powyżej maksymalnej ceny detalicznej, w tym w połączeniu z innym towarem lub usługą lub w połączeniu z przyznaniem nabywcy nieodpłatnej premii w postaci innych towarów lub usług, a w przypadku papierosów lub tytoniu do palenia oznaczonych jednocześnie podatkowymi oraz legalizacyjnymi znakami akcyzy, jeżeli odpłatność przekracza kwotę równą sumie maksymalnej ceny detalicznej i kwoty 1,30 zł, stanowiącej należność za legalizacyjne znaki akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy dostawa wewnątrzwspólnotowa to przemieszczanie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego.

Zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

  1. w posiadaniu podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
  2. przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy ze składu podatkowego do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, lub do składu podatkowego od podmiotu, który posiadał je w celu zużycia do tych celów;
  3. przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy do składu podatkowego w przypadku niedostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
  4. nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub dokumentu handlowego przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
  5. nabywane wewnątrzwspólnotowo przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy;
  6. importowane przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
  7. przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów;
  8. importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę fizyczną w celach innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe.

Z okoliczności przedmiotowej sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem działającym w branży chemicznej, prowadzącym działalność w zakresie produkcji oraz obrotu produktami chemicznymi, głównie rozpuszczalnikami i rozcieńczalnikami oraz surowcami do ich produkcji. Spółka prowadzi skład podatkowy, w którym produkuje i magazynuje wyroby akcyzowe, jak również zużywa te wyroby do produkcji wyrobów nieakcyzowych. Wśród wyrobów nie akcyzowych produkowanych w składzie podatkowym Spółki znajdują się przede wszystkim wyroby klasyfikowane do pozycji CN 3814 (organiczne złożone rozpuszczalniki i rozcieńczalniki, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone; gotowe zmywacze farb i lakierów). Wśród wyrobów akcyzowych produkowanych w składzie podatkowym Spółki znajdują się również wyroby wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, ale objęte zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie. Są to stosowane jako rozpuszczalniki i rozcieńczalniki (bądź jako surowce do ich produkcji) wyroby zaliczane do pozycji CN 2707 (np. toluen o kodzie CN 2707 20 90, ksylen o kodzie CN 2707 30 90) bądź do pozycji CN 2710 (np. benzyna lakiernicza o kodzie CN 2710 11 21). Istotna część produkowanych przez Spółkę wyrobów przeznaczona jest dla odbiorców z innych krajów UE. Dostawy do odbiorców z innych krajów UE mogą być realizowane według różnych scenariuszy transakcyjnych (sprzedaż bezpośrednio przez Spółkę do odbiorcy, bądź udział pośredników handlowych) oraz w różnych procedurach akcyzowych (zarówno w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, jak poza tą procedurą). Za transport do odbiorcy z innego kraju odpowiadać będzie Spółka (przemieszczenie będzie realizowane środkami transportowymi Spółki lub to ona zleci lub opłaci transport). W przypadku, kiedy przemieszczenie będzie dotyczyło wyrobów ujętych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, przemieszczenie takie będzie realizowane w oparciu o dokument UDT wystawiany przez Spółkę, gdzie jako odbiorca będzie wpisywany podmiot z innego kraju UE, do którego realizowane będzie przemieszczenie. Z kolei sama sprzedaż (w rozumieniu cywilnoprawnym), będzie realizowana z udziałem pośrednika handlowego (lub pośredników handlowych). Spółka sprzeda towar takiemu pośrednikowi (co potwierdzone zostanie stosowną fakturą VAT), a dopiero ten (lub dalszy pośrednik) sprzeda towar do odbiorcy z innego kraju UE, do którego nastąpi przemieszczenie towaru.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest między innymi ustalenie czy transakcje, w których wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, przemieszczane są poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy bezpośrednio ze składu podatkowego Spółki do odbiorcy w innym kraju UE, przy czym za transport odpowiedzialna jest Spółka (przemieszczenie będzie realizowane środkami transportowymi Spółki lub to ona zleci lub opłaci transport), ale sama sprzedaż (w rozumieniu cywilnoprawnym), będzie realizowana z udziałem pośrednika handlowego (lub pośredników handlowych) spełnią definicję wewnątrzwspólnotowej dostawy tych wyrobów w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy oraz ustalenie czy z tytułu przedmiotowych transakcji podmiotem dokonującym wewnątrzwspólnotowej dostawy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy będzie Wnioskodawca.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przemieszczenie poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, innych niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13, przeznaczonych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych ze składu podatkowego Wnioskodawcy do odbiorcy w innym kraju UE będzie spełniać definicję wewnątrzwspólnotowej dostawy zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy, zaś podmiotem dokonującym wewnątrzwspólnotowej dostawy w analizowanym przypadku będzie Wnioskodawca. W niniejszej sprawie bowiem istotna dla uznania opisanych we wniosku transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy oraz uznania Wnioskodawcy za podmiot dokonujący tej dostawy jest okoliczność faktycznego przemieszczenia przedmiotowych wyrobów akcyzowych z terytorium kraju (ze składu podatkowego Wnioskodawcy) do odbiorcy w innym kraju UE. Ponadto, jak wynika z okoliczności analizowanej sprawy za transport do odbiorcy z innego kraju odpowiadać będzie Wnioskodawca (przemieszczenie będzie realizowane środkami transportowymi Spółki lub to ona zleci lub opłaci transport).

Tym samym transakcje, w których wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, przemieszczane są poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy bezpośrednio ze składu podatkowego Spółki do odbiorcy w innym kraju UE, przy czym za transport odpowiedzialna jest Spółka (przemieszczenie będzie realizowane środkami transportowymi Spółki lub to ona zleci lub opłaci transport), ale sama sprzedaż (w rozumieniu cywilnoprawnym), będzie realizowana z udziałem pośrednika handlowego (lub pośredników handlowych) spełnią definicję wewnątrzwspólnotowej dostawy tych wyrobów w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy, zaś podmiotem dokonującym wewnątrzwspólnotowej dostawy w analizowanym przypadku będzie Wnioskodawca.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 oraz nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy opisane transakcje stanowią przedmiot opodatkowania akcyzą.

W art. 8 ustawy wymieniono w sposób enumeratywny katalog czynności opodatkowanych podatkiem akcyzowym. W niniejszym przepisie wskazano jakie czynności i zdarzenia stanowią przedmiot opodatkowania akcyzą. Podstawową czynnością opodatkowaną akcyzą wymienioną w art. 8 ust. 1 ustawy jest produkcja wyrobów akcyzowych. Jednocześnie w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą nie wskazano wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobów akcyzowych.

Tym samym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że transakcje, w których wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, przemieszczane są poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy bezpośrednio ze składu podatkowego Spółki do odbiorcy w innym kraju UE stanowiące wewnątrzwspólnotową dostawę tych wyrobów w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy nie stanowią przedmiotu opodatkowania akcyzą.

Niemniej jednak nie można zgodzić się, że realizując transakcje w sposób opisany we wniosku w ogóle nie występuje przedmiot opodatkowania akcyzą. Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą będzie produkcja wyrobów akcyzowych. W analizowanej sprawie Wnioskodawca produkuje w składzie podatkowym wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, tj. stosowane jako rozpuszczalniki i rozcieńczalniki (bądź jako surowce do ich produkcji) wyroby zaliczane do pozycji CN 2707 (np. toluen o kodzie CN 2707 20 90, ksylen o kodzie CN 2707 30 90) bądź do pozycji CN 2710 (np. benzyna lakiernicza o kodzie CN 2710 11 21). Następnie Wnioskodawca przemieszcza przedmiotowe wyroby akcyzowe poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy bezpośrednio ze składu podatkowego Wnioskodawcy do odbiorcy w innym kraju UE. Zatem przed faktyczną transakcją stanowiącą wewnątrzwspólnotową dostawę towarów dochodzi do zakończenia procedury zwieszenia poboru akcyzy względem przedmiotowych wyrobów. W konsekwencji w niniejszym przypadku realizując transakcje w sposób opisany we wniosku obowiązek podatkowy powstaje z tytułu produkcji przedmiotowych wyrobów akcyzowych, zaś w chwili wyprowadzenia tych wyrobów ze składu podatkowego Wnioskodawcy poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy powstaje zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.