ILPB3/423-129/13-4EK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu,
1. Czy opisana w stanie faktycznym Infrastruktura stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2. Czy wydanie przez Wnioskodawcę Infrastruktury w razie jej uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako wynagrodzenia za umarzane udziały będzie skutkowało powstaniem przychodu Wnioskodawcy w podatku dochodowym od osób prawnych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2013 r. (data wpływu 21 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

  • podatkowych skutków wydania przez Spółkę Infrastruktury jako wynagrodzenia za umarzane udziały – jest nieprawidłowe,
  • ustalenia, czy ww. Infrastruktura stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest bezprzedmiotowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony w dniu 24 maja 2013 r. o dodatkową opłatę – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

  • podatkowych skutków wydania przez Spółkę Infrastruktury jako wynagrodzenia za umarzane udziały,
  • ustalenia, czy ww. Infrastruktura stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Sp. z o.o. (dalej jako: Wnioskodawca) planuje wydanie zorganizowanej części swojego przedsiębiorstwa w postaci majątku torowo - sieciowego na rzecz Miasta (...) lub jednostki organizacyjnej Miasta np. Zarządu Transportu Miejskiego w (...) (będącego jednostką budżetową Miasta (...) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych, którego celem statutowym działalności jest efektywne zarządzanie jakością publicznego transportu zbiorowego w ramach lokalnego transportu zbiorowego oraz procesami ruchu w systemie transportowym miasta, a poprzez sterowanie procesami integracji gałęzi transportu oraz mobilności systemu poprawa warunków życia mieszkańców i standardów podróży osób podróżujących przez obszar metropolitalny Miasta (...)) jako wynagrodzenia w zamian za umorzenie części udziałów Miasta (...), posiadanych w kapitale zakładowym Wnioskodawcy.

Planowane wydanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci infrastruktury torowo -sieciowej jest związane z wymogami przepisów prawa wspólnotowego zamieszczonymi w Rozporządzeniu WE nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczące usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego (Dz. Urz. UE. L 2007 Nr 315) – dalej jako: Rozporządzenie. Rozporządzenie przewiduje rozdzielenie własności infrastruktury torowo - sieciowej od operatorów świadczących usługi przewozowe. Regulacja wspólnotowa zmierza do zagwarantowania konkurencji między podmiotami świadczącymi usługi przewozowe poprzez taki sam dostęp do infrastruktury przez różnych przewoźników. Zapewnienie równych szans ma nastąpić między innymi przez przeniesienie infrastruktury torowo - sieciowej na wyspecjalizowany podmiot.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa wspomniana powyżej, dalej w treści wniosku zwana Infrastrukturą, która będzie przeniesiona na Miasto (...) lub jednostkę organizacyjną Miasta np. Zarząd Transportu Miejskiego w (...), stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Infrastruktura jest wydzielona w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy na płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej, jest też przeznaczona do prowadzenia działalności gospodarczej.

Wyodrębnienie organizacyjne Infrastruktury polega na tym, że w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy jako odrębny dział funkcjonuje Dział Zarządzania Infrastrukturą Tramwajową NZ (dalej jako: Dział). Wyodrębnienie organizacyjne zostało wprowadzone regulaminem organizacyjnym Spółki. Infrastruktura jest przypisana do Działu, a zespół składników majątkowych i niemajątkowych (w tym zobowiązań) składający się na Infrastrukturę pozostaje w dyspozycji Działu. Wyodrębnienie finansowe Infrastruktury polega na tym, że w księgach rachunkowych Wnioskodawcy zdarzenia gospodarcze są ewidencjonowane w taki sposób, że możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz rozrachunków do Działu.

Wydzielenie funkcjonalne infrastruktury w ramach Działu polega na uznaniu, że jako zorganizowana część przedsiębiorstwa może ona stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Infrastruktura obejmuje wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy Dział wraz z zarządzanym majątkiem, prawami i zobowiązaniami wynikającymi z określonych umów dotyczącymi tego majątku, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Dział obejmuje kierownika Działu wraz z podległymi mu stanowiskami w zakresie administrowania infrastrukturą torową oraz infrastrukturą sieciową. Do zakresu działania Działu należą wszelkie czynności związane z zarządzaniem i administrowaniem infrastrukturą torowo - sieciową.

Szczegółowy zakres działania Działu obejmuje:

  1. dokumentowanie majątku w zakresie torowo - sieciowym,
  2. nadzór nad prowadzeniem dokumentacji eksploatacyjnej obiektów, przejmowaniem gruntów i obiektów na majątek spółki, dokumentowanie zmian w księgach wieczystych w zakresie torowo - sieciowym,
  3. prowadzenie ksiąg inwentarzowych oraz uczestniczenie w ocenie, wycenie i kwalifikowaniu do likwidacji materiałów i rzeczowych składników majątkowych związanych z infrastrukturą torowo - sieciową,
  4. współpraca z działami księgowości w zakresie dokumentowania środków trwałych,
  5. dokumentowanie zmian wartości modernizowanych obiektów,
  6. prowadzenie działań związanych z przejmowaniem i zdawaniem nieruchomości (gruntowych, kubaturowych, niekubaturowych i lokalowych) – zlecanie operatów szacunkowych przy współpracy z Sekcją Inwestycji i Nadzoru Budowlanego,
  7. bieżące prowadzenie i wdrażanie zmian w księgach obiektów związanych z infrastrukturą torowo - sieciową – przy ścisłej współpracy z inspektorami nadzoru,
  8. ścisła współpraca z wydziałami Urzędu Miasta (...) w zakresie gospodarki nieruchomościami oraz inwestycji miejskich dla potrzeb infrastruktury torowo - sieciowej,
  9. prowadzenie paszportyzacji i dokumentacji technicznej (wraz z ich aktualizacją) torowisk tramwajowych oraz dróg w ich obrębie przy współpracy z Wydziałem Utrzymania Torów i Dróg,
  10. przygotowywanie wykazu obiektów, budowli i nieruchomości oraz dokumentacji i korespondencji dotyczącej infrastruktury torowo - sieciowej i przystankowej z uwzględnieniem zagadnień związanych z ochroną środowiska,
  11. archiwizowanie spraw (tworzenie dokumentacji) dla infrastruktury torowo - sieciowej,
  12. przygotowywanie sprawozdań GUS oraz uzgodnień ich treści z pionem finansowo –księgowym, a także uzgadnianie warunków finansowych zakupów,
  13. prowadzenie uzgodnień z Działem Księgowości Materiałowo - Majątkowej i Kosztów,
  14. współpraca z UM oraz z sekcją Inwestycji i Nadzoru Budowlanego TNN w zakresie umów dzierżawy i użyczenia obiektów i terenów,
  15. przygotowywanie umów, prowadzenie dokumentacji i rozliczanie dzierżaw oraz dzierżawców obiektów i terenów Sp. z o.o.,
  16. prowadzenie ksiąg obiektów oraz przygotowywanie wniosków o ustalenie warunków zabudowy,
  17. sporządzanie rocznych i wieloletnich planów modernizacji inwestycji w zakresie infrastruktury torowo - sieciowej,
  18. modernizacja torowisk i rozjazdów tramwajowych oraz budowa nowych – w ramach przyznanych środków finansowych,
  19. prowadzenie zagadnień oraz opracowywanie sprawozdań z działalności ochrony i kształtowania środowiska w otoczeniu urządzeń układów torowych – tramwajowych i trakcyjnych,
  20. uczestniczenie w odbiorach wszelkich prac wykonywanych w obrębie infrastruktury torowo - sieciowej,
  21. dokonywanie uzgodnień dokumentacji przedstawionych przez podmioty zewnętrzne na prace wykonane w obrębie torowiska tramwajowego, opracowywanie warunków i wydawanie zgody na prowadzenie tych prac,
  22. modernizacja obiektów elektroenergetyki trakcyjnej oraz budowa nowych kompleksów energetycznych przez wykonawców wyłonionych na bazie procedur przetargowych, bądź zleceń wewnętrznych,
  23. realizacja całokształtu zadań związanych z utrzymaniem należącego do Spółki majątku, stanowiącego infrastrukturę elektroenergetyki trakcyjnej,
  24. koordynowanie i uzgadnianie prac prowadzonych w obrębie torowiska tramwajowego oraz w zakresie sieci, kabli i podstacji trakcyjnych.

Dział w ramach wykonywanych zadań dysponuje majątkiem o charakterze:

  • materialnym w postaci prawa własności nieruchomości i ruchomości oraz innymi prawami rzeczowymi do nieruchomości lub ruchomości wynikającymi np. z umów najmu lub dzierżawy. Składniki majątkowe obejmują w szczególności: elementy infrastruktury torowo -sieciowej znajdujące się poza zajezdniami Wnioskodawcy (tj. od bramy na zewnątrz): torowiska, sieci, słupy, kable, podstacje, pętle tramwajowe z nieruchomościami (prawo własności gruntów, prawo wieczystego użytkowania, budynki, budowle), przystanki tramwajowe, wyposażenie oraz inne środki trwałe związane z Działem. Ponadto Dział posiada dokumenty związane z prowadzeniem działalności.
  • niematerialnym, w szczególności prawa i zobowiązania wynikające z określonych umów związanych z ww. infrastrukturą m. in.: umowy wynajmu powierzchni na pętlach, wraz z nierozliczonymi na dzień wydzielenia należnościami lub zobowiązaniami wynikającymi z tych umów.

W przyszłości po przeniesieniu Infrastruktury na Miasto (...) lub jednostkę organizacyjną Miasta planowane jest wydzierżawienie Wnioskodawcy Infrastruktury przez Miasto lub jednostkę organizacyjną Miasta.

Miasto (...) lub jednostka organizacyjna Miasta będzie zarządzało i administrowało Infrastrukturą i czerpało przychód z tytułu wydzierżawienia Infrastruktury.

W ramach zarządzania i administrowania Infrastrukturą przez Miasto (...) lub jednostkę organizacyjną Miasta będą się mieściły między innymi takie działania jak:

  1. dokumentowanie majątku w zakresie torowo - sieciowym,
  2. nadzór nad prowadzeniem dokumentacji obiektów, przejmowaniem gruntów i obiektów, dokumentowanie zmian w księgach wieczystych w zakresie torowo - sieciowym,
  3. współpraca z działami księgowości w zakresie dokumentowania środków trwałych,
  4. dokumentowanie zmian wartości modernizowanych obiektów,
  5. prowadzenie działań związanych z przejmowaniem i zdawaniem nieruchomości (gruntowych, kubaturowych, niekubaturowych i lokalowych),
  6. ścisła współpraca z wydziałami Urzędu Miasta (...) w zakresie gospodarki nieruchomościami oraz inwestycji miejskich dla potrzeb infrastruktury torowo - sieciowej,
  7. archiwizowanie spraw (tworzenie dokumentacji) dla infrastruktury torowo - sieciowej,
  8. przygotowywanie umów, prowadzenie dokumentacji i rozliczanie dzierżaw oraz dzierżawców,
  9. prowadzenie ksiąg obiektów oraz przygotowywanie wnioskowo ustalenie warunków zabudowy,
  10. sporządzanie rocznych i wieloletnich planów modernizacji i inwestycji w zakresie infrastruktury torowo - sieciowej,
  11. modernizacja torowisk i rozjazdów tramwajowych oraz budowa nowych – w ramach przyznanych środków finansowych,
  12. uczestniczenie w odbiorach prac wykonywanych w obrębie infrastruktury torowo - sieciowej,
  13. dokonywanie uzgodnień dokumentacji przedstawionych przez podmioty zewnętrzne na prace wykonane w obrębie torowiska tramwajowego, opracowywanie warunków i wydawanie zgody na prowadzenie tych prac,
  14. modernizacja obiektów elektroenergetyki trakcyjnej oraz budowa nowych kompleksów energetycznych przez wykonawców wyłonionych na bazie procedur przetargowych, bądź zleceń wewnętrznych,
  15. realizacja całokształtu zadań związanych z zarządzeniem i administrowaniem Infrastrukturą.

W dniu 25 października 2012 r. doręczono Wnioskodawcy interpretację indywidualną z dnia 23 października 2012 r. ILPB3/423-823/09/12-S/JG, wydaną w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2012 r. sygn. 1950/10, stwierdzającą, że prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w sprawie braku przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy w przypadku wydania majątku rzeczowego jako wynagrodzenia za umorzone udziały. Ponieważ w ramach planowanych działań polegających na wydaniu Infrastruktury widoczna jest odmienność stanu faktycznego polegająca na tym, że w stanie faktycznym objętym niniejszym wnioskiem przedmiotem wydania w założeniu Wnioskodawcy będzie Infrastruktura stanowiąca zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to zasadne stało się zweryfikowanie, czy w stanie prawnym obowiązującym w 2013 r. wydanie Infrastruktury stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa jako wynagrodzenia za umarzane udziały także nie będzie generowało przychodu, tak jak to określono w ww. interpretacji w stosunku do wydania majątku rzeczowego jako wynagrodzenia za umorzone udziały (a więc majątku, o którym nie stwierdzono, że stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa).

Mając to na uwadze, Wnioskodawca uważa, że może objąć w powyższym stanie faktycznym (odmiennym od stanu faktycznego stanowiącego podstawę do wydania Interpretacji z dnia 23 października 2012 r., ILPB3/423-823/09/12-S/JG w zakresie tego, że przedmiotem wydania będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, a nie tylko majątek rzeczowy) wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej także pytanie dotyczące powstania przychodu w podatku dochodowym w sytuacji, gdy wydana jako wynagrodzenie za umarzane udziały Infrastruktura będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
  1. Czy opisana w stanie faktycznym Infrastruktura stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...
  2. Czy wydanie przez Wnioskodawcę Infrastruktury w razie jej uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako wynagrodzenia za umarzane udziały będzie skutkowało powstaniem przychodu Wnioskodawcy w podatku dochodowym od osób prawnych...

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym Infrastruktura stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ze względu na tożsamość definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zamieszczonej w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług oraz w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zachowują aktualność wszystkie argumenty zawarte w stanowisku Wnioskodawcy dotyczącym odpowiedzi na pytanie nr 1 i niniejszym przedstawia te argumenty jako swoje stanowisko w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 3.

Uzasadnienie.

Zdaniem Wnioskodawcy, Infrastruktura opisana w stanie faktycznym stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Analiza powyższego przepisu w zestawieniu z opisanym stanem faktycznym wskazuje, że Infrastruktura, która będzie wydana jako wynagrodzenie za umarzane udziały jest wyodrębniona organizacyjnie i finansowo w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Jak wynika ze stanu faktycznego wyodrębnienie organizacyjne infrastruktury polega na tym, że w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy jako odrębny dział funkcjonuje Dział Zarządzania Infrastrukturą Tramwajową NZ (nazwany dla potrzeb niniejszego wniosku Działem), a wyodrębnienie to ma swoje umocowanie w regulaminie organizacyjnym Wnioskodawcy. Przesłanka wyodrębnienia finansowego Infrastruktury została spełniona z uwagi na to, że w księgach rachunkowych Wnioskodawcy zdarzenia gospodarcze są ewidencjonowane w taki sposób, że możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz rozrachunków do Działu.

Warunek wydzielenia funkcjonalnego Infrastruktury można uznać za spełniony z uwagi na to, że Infrastruktura może stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Potwierdzeniem spełnienia warunku wydzielenia funkcjonalnego jest to, że po przeniesieniu Infrastruktury na Miasto (...) lub jednostkę organizacyjną Miasta, podmiot na który zostanie przeniesiona infrastruktura będzie nią zarządzał i wydzierżawi ją na rzecz Wnioskodawcy. Tym samym, w oparciu o Infrastrukturę będą realizowane zadania, które może wykonywać niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze (zarządzanie posiadaną Infrastrukturą i czerpanie z niej przychodów w oparciu o zawartą umowę dzierżawy), a możliwość uzyskiwania przychodów z tytułu wydzierżawienia Infrastruktury w sposób przesądzający potwierdza spełnienie ostatniej z przesłanek niezbędnych do uznania Infrastruktury za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak już wskazano w opisie stanu faktycznego, Infrastruktura obejmuje wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy Dział wraz z zarządzanym majątkiem, prawami i zobowiązaniami wynikającymi z określonych umów dotyczącymi majątku, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.

Przeniesienie wraz z Infrastrukturą niektórych umów dotyczących podnajmu powierzchni na pętlach tramwajowych, niektórych umów wynajmu powierzchni na pętlach, wraz z nierozliczonymi na dzień przeniesienia Infrastruktury należnościami lub zobowiązaniami wynikającymi z tych umów, także potwierdza stanowisko Wnioskodawcy, że planowana do przeniesienia Infrastruktura posiada zdolność do prowadzenia w oparciu o Infrastrukturę niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, których realizacji obecnie służy Infrastruktura w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

W tym miejscu należy też wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 września 2011 r. sygn. I FSK 1383/10, w którym Sąd wskazał, że dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie prawnym obowiązującym do końca 2013 r. wydanie przez Wnioskodawcę Infrastruktury, w razie jej zaklasyfikowania przez organ w odpowiedzi na pytanie nr 3 jako stanowiącej zorganizowaną częśc przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako wynagrodzenia za umarzane udziały nie będzie stanowiło przychodu dla Wnioskodawcy w podatku dochodowym.

Wykładnia przepisów prawnych zawartych w art. 12 ust. 1-3 oraz art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie daje bowiem podstaw do przyjęcia tezy, zgodnie z którą podjęcie uchwały przez zgromadzenie wspólników Wnioskodawcy o wypłacie wynagrodzenia za umarzane udziały w formie niepieniężnej, tzn. w postaci przeniesienia Infrastruktury stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę na inny podmiot skutkuje powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:
  • nieprawidłowe w zakresie podatkowych skutków wydania przez Spółkę Infrastruktury jako wynagrodzenia za umarzane udziały,
  • bezprzedmiotowe w zakresie ustalenia, czy ww. Infrastruktura stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy.

Przedmiot opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych obejmuje szeroko rozumianą działalność gospodarczą. Punktem wyjścia dla określenia zakresu przedmiotowego ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) jest regulacja zawarta w art. 7 ust. 1 ww. ustawy, stanowiąca, że przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (...). Dochodem – w myśl art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest natomiast nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Ww. ustawa nie zawiera jednak legalnej definicji przychodu podatkowego. Z konstrukcji art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednoznacznie wynika, że katalog zdarzeń w nim wymienionych ma charakter czysto przykładowy. Przesądza o tym zdanie pierwsze tego przepisu, które stanowi, iż takim przychodem dla celów podatkowych są „w szczególności” przypadki wskazane w następnych akapitach tego przepisu. Za rodzące przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ww. ustawy mogą być uznane również niewymienione w tym przepisie zdarzenia, których następstwem jest uzyskanie przysporzenia mającego trwały charakter. Jednocześnie nie powinno budzić wątpliwości, iż o przysporzeniu można mówić nie tylko wówczas gdy nastąpi u podatnika przyrost po stronie aktywów, ale również wówczas gdy nastąpi trwałe zmniejszenie jego zobowiązań (pasywów). W treści art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca wskazuje zresztą, iż za taki przychód uznać należy wartość umorzonych podatnikowi zobowiązań, jak również wartość przedawnionych zobowiązań podatnika.

Jednym z przepisów o charakterze szczególnym w stosunku do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest art. 14 tej ustawy. W myśl ust. 1 tego artykułu, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Użyte przez ustawodawcę pojęcie „odpłatnego zbycia” obejmuje zarówno klasyczną sprzedaż, czyli zobowiązanie się zbywcy do przeniesienia na nabywcę prawa własności rzeczy lub prawa majątkowego w zamian za zobowiązanie się nabywcy do zapłaty ceny ustalonej przez strony w umowie, jak i czynności prawne o podobnym charakterze (zamiana, inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych). W szczególności, posługując się terminem „wartość wyrażona w cenie”, przepisy nie przesądzają o dopuszczalnej formie zapłaty tej należności. Może ona nastąpić zarówno w pieniądzu, jak i w innej postaci, np. w formie zwolnienia zbywającego z ciążących na nim zobowiązań wobec nabywcy lub przeniesienia na niego prawa własności rzeczy. Każde z wymienionych rozwiązań będzie prowadziło do uiszczenia „ceny” zbywanej rzeczy lub prawa majątkowego.

W przedstawionej we wniosku sytuacji, Wnioskodawca planuje wydanie zorganizowanej części swojego przedsiębiorstwa w postaci majątku torowo - sieciowego na rzecz Miasta (...) lub jednostki organizacyjnej Miasta jako wynagrodzenia w zamian za umorzenie części udziałów Miasta (...), posiadanych w kapitale zakładowym Wnioskodawcy.

W tym miejscu należy wskazać, iż zasady umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Zgodnie z art. 199 § 1 ww. ustawy, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział (art. 199 § 2 tej ustawy). Stosownie do § 3 omawianego artykułu, za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia. Zgodnie z art. 199 § 7 Kodeksu spółek handlowych, w razie umorzenia wymagającego obniżenia kapitału zakładowego, umorzenie następuje z chwilą obniżenia kapitału zakładowego.

Z treści powołanych przepisów wynika, iż umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Kwestia ustalenia formy tego wynagrodzenia pozostawiona została natomiast swobodzie stron.

Wobec powyższego, wydaje się, że dopuszczalna jest wypłata wynagrodzenia zarówno w formie gotówkowej, jak i bezgotówkowej. Podjęcie decyzji w zakresie wypłaty wynagrodzenia niepieniężnego może być podyktowane różnymi względami, np. brakiem gotówki na wypłatę, także pochodzącej z zewnętrznych źródeł finansowania, np. pożyczki czy kredytu. Spółka może także za bardziej racjonalne z ekonomicznego punktu widzenia uznać przekazanie określonych składników swoich aktywów udziałowcowi uprawnionemu do wypłaty wynagrodzenia niż ich zbycie, a dopiero następnie wypłatę gotówki (w tym przypadku oszczędza np. na kosztach związanych ze zbyciem majątku).

Należy jednak zauważyć, że zapłata wynagrodzenia w formie pieniężnej i niepieniężnej ma odrębny charakter, w szczególności prowadzi do odrębnych zmian w majątku spółki.

Zapłata wynagrodzenia ustalonego w formie pieniężnej prowadzi bowiem do przekazania środków pieniężnych w wartości nominalnej odpowiadającej ustalonej wartości wynagrodzenia. Przekazywane na rzecz wspólnika środki pieniężne zostały uprzednio odpowiednio ujęte (jako przychody albo przysporzenia niestanowiące przychodu) – w tej samej wartości nominalnej – dla celów rozliczeń podatkowych Spółki jako wartości wchodzące do Jej majątku.

Natomiast z odmienną sytuacją będziemy mieli do czynienia, w przypadku gdy Spółka dokonuje wypłaty wynagrodzenia za umorzone udziały w formie niepieniężnej.

O ile wypłata wynagrodzenia w formie gotówkowej (pieniężnej) za umorzone udziały jest dla spółki neutralna podatkowo, o tyle w sytuacji przekazania składników majątkowych, która skutkuje przejściem własności tych składników ze spółki na udziałowca, spółka uzyskuje w zamian za przekazanie składników majątkowych korzyść majątkową polegającą na zwolnieniu się z obowiązku wypłaty wynagrodzenia. Chociaż skutek w postaci wygaśnięcia zobowiązania jak i zmniejszenia się pasywów spółki, przy obu formach wynagrodzenia, tj. pieniężnego i niepieniężnego jest taki sam, to nie można nie zauważyć, że przesunięcie składnika majątkowego z aktywów spółki do majątku udziałowca, czyli czynność rozporządzająca, nie jest tożsama z wypłatą gotówki. W ocenie tut. Organu, „wypłata” wynagrodzenia wiąże się z czynnością, która skutkuje przeniesieniem własności rzeczy / praw majątkowych. Należy zauważyć, że przy wynagrodzeniu niepieniężnym mamy de facto do czynienia z dwiema czynnościami prawnymi: jedną czynnością jest uchwała w zakresie umorzenia udziałów i wysokości wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzone udziały, drugą czynnością niezbędną do skutecznej realizacji uchwały jest przeniesienie własności aktywów innych niż środki pieniężne.

W tym miejscu podnieść należy, że mimo iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie dają bezpośredniej odpowiedzi na pytanie, czy świadczenie zastępcze powoduje uzyskanie przychodu przez osobę prawną, to odpowiedź należy wywieść z przepisów ogólnych ustawy dotyczących przychodu podatkowego.

Oceniając więc charakter nabycia udziałów za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej, należy zauważyć, że w tym przypadku spółka niejako decyduje się na zbycie składników majątku na rzecz udziałowca w zamian za cenę odpowiadającą wartości ustalonego wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów.

Należy przy tym zauważyć, że z punktu widzenia konsekwencji podatkowych sytuacja jest taka sama jak ta, w której podatnik dokonuje odpłatnego zbycia tego prawa i tym samym osiąga przychód do opodatkowania, a za otrzymane pieniądze wypełnia swoje zobowiązanie względem swoich wierzycieli. Uznanie, że przeniesienie majątku rzeczowego tytułem wynagrodzenia za umorzone udziały należy traktować na równi z wypłatą gotówki, spowodowałoby nierówne traktowanie podatników. Podatnik, który najpierw dokonuje sprzedaży składników majątkowych, a następnie reguluje swoje zobowiązania w formie pieniężnej, byłby opodatkowany podatkiem dochodowym, natomiast podatnik, który bezpośrednio przeniósł własność tych składników majątkowych, nie osiągnąłby żadnego przychodu.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż w przedstawionej sytuacji uzasadnionym jest rozpoznanie po stronie Spółki przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Infrastruktury, na podstawie art. 12 ust. 1 z zastrzeżeniem art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym, tut. Organ nie podziela stanowiska Wnioskodawcy w kwestii braku przysporzenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w związku z przeprowadzeniem procesu umorzenia udziałów za wynagrodzeniem i wypłaceniem wynagrodzenia w formie niepieniężnej. Przy czym nie sama „wypłata” wynagrodzenia podlega opodatkowaniu, lecz zdarzenie polegające na przeniesieniu własności aktywów ze Spółki na udziałowca, a zdarzenie to spełnia przesłanki wymienione w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem, po stronie Spółki wypłacającej wynagrodzenie niepieniężne za umorzone udziały powstaje przychód na podstawie art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 ww. ustawy.

Reasumując, w związku z planowanym umorzeniem udziałów za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej, po stronie Spółki powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W takim przypadku wartość przychodu u Spółki (podmiotu zbywającego określone składniki majątku) co do zasady odpowiada wartości uregulowanego zobowiązania, przy czym przepis art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych może znaleźć odpowiednie zastosowanie.

Jednocześnie bez znaczenia dla rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie pozostaje, czy wynagrodzenie za umorzone udziały (tu: Infrastruktura) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też nie. W związku z powyższym, odpowiedź w zakresie pytania nr 1 (oznaczonego we wniosku nr 3) stała się bezprzedmiotowa.

Końcowo informuje się, iż w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.