IPPB3/423-842/14-3/MC | Interpretacja indywidualna

1) Czy wniesienie przez MP w formie wkładu niepieniężnego udziałów w ME do Spółki w zamian za jej udziały ramach transakcji wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT, będzie dla Spółki neutralne podatkowo, tj. nie powstanie dla niej przychód do opodatkowania na gruncie ustawy o CIT?2) Czy w przypadku odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w ME nabytych wcześniej przez Spółkę w drodze transakcji wymiany udziałów, kosztem nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w ME będzie nominalna wartość udziałów Wnioskodawcy wydanych wspólnikowi ME (tj. MP) w ramach transakcji wymiany udziałów?3) Czy zbycie przez MP udziałów we Wnioskodawcy na jego rzecz w celu ich dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia, w trybie art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych, będzie dla niego neutralne podatkowo, tj. nie powstanie dla niego przychód ani dochód do opodatkowania na gruncie ustawy o CIT?4) Czy w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę części udziałów w ME (nabytych wcześniej przez Spółkę w drodze transakcji wymiany udziałów) na rzecz ME w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem w formie pieniężnej, kosztem nabycia przez Wnioskodawcę tej części udziałów w ME będzie odpowiadająca im część nominalnej wartości udziałów Wnioskodawcy wydanych wspólnikowi ME (tj. MP) w ramach transakcji wymiany udziałów?
IPPB3/423-842/14-3/MCinterpretacja indywidualna
  1. koszt
  2. nabycie
  3. odpłatne zbycie
  4. przychód
  5. umorzenie
  6. wartość nominalna
  7. wkłady niepieniężne
  8. wymiana udziałów
  1. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów -> Pojęcie kosztów uzyskania przychodów
  2. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów -> Wydatki nieuznawane za koszty uzyskania przychodów
  3. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Przedmiot i podmiot opodatkowania -> Przedmiot opodatkowania
  4. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Przedmiot i podmiot opodatkowania -> Udziały w zyskach
  5. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Przychody -> Przychody

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko — przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2014 r. (data wpływu 18 sierpnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:

  • wniesienie przez MP w formie wkładu niepieniężnego udziałów w ME do Spółki w zamian za jej udziały ramach transakcji wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT, będzie dla Spółki neutralne podatkowo, tj. nie powstanie dla niej przychód do opodatkowania na gruncie ustawy o CIT – jest prawidłowe,
  • w przypadku odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w ME nabytych wcześniej przez Spółkę w drodze transakcji wymiany udziałów, kosztem nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w ME będzie nominalna wartość udziałów Wnioskodawcy wydanych wspólnikowi ME (tj. MP) w ramach transakcji wymiany udziałów – jest prawidłowe,
  • zbycie przez MP udziałów we Wnioskodawcy na jego rzecz w celu ich dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia, w trybie art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych, będzie dla niego neutralne podatkowo, tj. nie powstanie dla niego przychód ani dochód do opodatkowania na gruncie ustawy o CIT – jest prawidłowe,
  • w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę części udziałów w ME (nabytych wcześniej przez Spółkę w drodze transakcji wymiany udziałów) na rzecz ME w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem w formie pieniężnej, kosztem nabycia przez Wnioskodawcę tej części udziałów w ME będzie odpowiadająca im część nominalnej wartości udziałów Wnioskodawcy wydanych wspólnikowi ME (tj. MP) w ramach transakcji wymiany udziałów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:

  • wniesienie przez MP w formie wkładu niepieniężnego udziałów w ME do Spółki w zamian za jej udziały ramach transakcji wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT, będzie dla Spółki neutralne podatkowo, tj. nie powstanie dla niej przychód do opodatkowania na gruncie ustawy o CIT,
  • w przypadku odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w ME nabytych wcześniej przez Spółkę w drodze transakcji wymiany udziałów, kosztem nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w ME będzie nominalna wartość udziałów Wnioskodawcy wydanych wspólnikowi ME (tj. MP) w ramach transakcji wymiany udziałów,
  • zbycie przez MP udziałów we Wnioskodawcy na jego rzecz w celu ich dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia, w trybie art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych, będzie dla niego neutralne podatkowo, tj. nie powstanie dla niego przychód ani dochód do opodatkowania na gruncie ustawy o CIT,
  • w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę części udziałów w ME (nabytych wcześniej przez Spółkę w drodze transakcji wymiany udziałów) na rzecz ME w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem w formie pieniężnej, kosztem nabycia przez Wnioskodawcę tej części udziałów w ME będzie odpowiadająca im część nominalnej wartości udziałów Wnioskodawcy wydanych wspólnikowi ME (tj. MP) w ramach transakcji wymiany udziałów.
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

MR sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką kapitałową wpisaną do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu). Wnioskodawca wchodzi w skład międzynarodowej grupy M Group (dalej: „Grupa”), do której należy MA GmbH (dalej: „MA”), będąca niemieckim rezydentem podatkowym, nie posiadającym stałego zakładu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. W skład Grupy wchodzą również dwie inne polskie spółki, które będą brały udział w opisywanej poniżej restrukturyzacji tj. 100% spółką córka MA - sp. z o.o. (dalej: „MP”) i jej 100% spółka córka - ME sp. z o.o. (dalej: „ME”) oraz M BV - spółka kapitałowa zarejestrowana w Królestwie Niderlandów, gdzie podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu) (dalej „M”).

Grupa planuje sprzedaż zewnętrznym inwestorom 100% posiadanych udziałów w MP oraz ME. Przed dokonaniem planowanej sprzedaży przedmiotowych udziałów MA planuje wnieść udziały w MP (wraz z posiadanymi przez MP i udziałami w ME) do M w zamian za udziały w M. Mając na uwadze, iż inwestorzy, z którymi Grupa prowadzi obecnie negocjacje, zainteresowani są odrębnym zakupem udziałów MP (z wyłączeniem posiadanych przez nią udziałów w ME) oraz odrębnym zakupem udziałów w ME, koniecznym stało się wyodrębnienie ME z dotychczas istniejącej struktury, tj. doprowadzenie do struktury, gdzie MP nie będzie posiadał udziałów w ME. Tylko takie rozwiązanie zapewni bowiem realizację zakładanego przez strony transakcji celu biznesowego polegającego na zamierzonej niezależnej / osobnej sprzedaży ME i MP.

Celem realizacji powyższego celu, planowane jest przeprowadzenie restrukturyzacji, która obejmować będzie:

  1. Wniesienie przez MP w formie wkładu niepieniężnego udziałów w ME do Spółki w zamian za udziały w Spółce;
  2. Zbycie przez MP posiadanych udziałów w Spółce na rzecz Spółki, w celu dobrowolnego umorzenia, które odbędzie się bez wynagrodzenia.

W ramach pierwszego kroku planowane jest, że Spółka otrzyma od MP w formie wkładu niepieniężnego udziały w ME. W tym celu zostanie podwyższony kapitał zakładowy Spółki. W wyniku podwyższenia kapitału zakładowego Spółki oraz pokrycia nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym, MP stanie się wspólnikiem Spółki. Nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy zostaną pokryte udziałami w ME, których wartość będzie równa lub wyższa od wartości nominalnej nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy. W zamian za udziały w ME, Wnioskodawca nie dokona żadnej płatności w gotówce na rzecz MP, Wniesienie wkładu niepieniężnego (w postaci udziałów w ME) do Wnioskodawcy odbędzie się w ramach tzw. transakcji wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT. W efekcie, Wnioskodawca uzyska bezwzględną większość praw głosu w ME.

W ramach drugiego kroku, planowane jest zbycie posiadanych przez MP udziałów w Spółce do Spółki w celu ich umorzenia w ramach procedury umorzenia dobrowolnego, w trybie art. 199 § 1-3 Kodeksu spółek handlowych (t.j, Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm., dalej: „Kodeks spółek handlowych”), które odbędzie się bez wynagrodzenia. W konsekwencji powyższego, MP przestanie być udziałowcem Spółki, co pozwoli na niezależne zbycie udziałów ME na rzecz zewnętrznego inwestora.

Ponadto, przed sprzedażą udziałów w ME na rzecz zewnętrznego inwestora, planowane jest umorzenie części udziałów w ME należących do Wnioskodawcy za wynagrodzeniem w formie pieniężnej.

Wnioskodawca składa niniejszy wniosek celem potwierdzenia ewentualnych konsekwencji podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „podatek CIT”), jakie powstaną dla niego w związku z:

  1. planowanym wniesieniem przez MP do Spółki udziałów w ME,
  2. planowanym zbyciem przez MP udziałów w Wnioskodawcy na jego rzecz w celu ich dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia,
  3. planowanym umorzeniem części udziałów w ME (wniesionych uprzednio przez MP do Spółki w ramach wymiany udziałów) za wynagrodzeniem w formie pieniężnej,
  4. planowaną sprzedażą reszty udziałów w ME.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy wniesienie przez MP w formie wkładu niepieniężnego udziałów w ME do Spółki w zamian za jej udziały ramach transakcji wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT, będzie dla Spółki neutralne podatkowo, tj. nie powstanie dla niej przychód do opodatkowania na gruncie ustawy o CIT...
  2. Czy w przypadku odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w ME nabytych wcześniej przez Spółkę w drodze transakcji wymiany udziałów, kosztem nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w ME będzie nominalna wartość udziałów Wnioskodawcy wydanych wspólnikowi ME (tj. MP) w ramach transakcji wymiany udziałów...
  3. Czy zbycie przez MP udziałów we Wnioskodawcy na jego rzecz w celu ich dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia, w trybie art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych, będzie dla niego neutralne podatkowo, tj. nie powstanie dla niego przychód ani dochód do opodatkowania na gruncie ustawy o CIT...
  4. Czy w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę części udziałów w ME (nabytych wcześniej przez Spółkę w drodze transakcji wymiany udziałów) na rzecz ME w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem w formie pieniężnej, kosztem nabycia przez Wnioskodawcę tej części udziałów w ME będzie odpowiadająca im część nominalnej wartości udziałów Wnioskodawcy wydanych wspólnikowi ME (tj. MP) w ramach transakcji wymiany udziałów...

Zdaniem Wnioskodawcy, (Ad. 1) mając na uwadze opisane zdarzenie przyszłe oraz powołane uregulowania prawne stwierdzić należy, że wniesienie przez MP w formie wkładu niepieniężnego udziałów w ME do Wnioskodawcy w zamian za jego udziały, w ramach transakcji wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT, będzie dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo, tj. nie powstanie dla niego przychód do opodatkowania na gruncie ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie będzie miała miejsce wymiana udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT. Zgodnie z powołanym przepisem jeżeli spółka nabywa od wspólników innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikom tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikom tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

  1. spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
  2. spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce
    - do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikom tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Z powyższego wynika, że cytowany wyżej przepis wprowadza zasadę, zgodnie z którą czynność wymiany udziałów - przy spełnieniu wskazanych w tym artykule warunków - nie wiąże się z powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Dodatkowo wskazać należy, iż transakcja wymiany udziałów jest jedną z operacji, do których odnosi się Dyrektywa Rady 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego.

Zgodnie z art. 2 lit. e) Dyrektywy 2009/133/WE, „wymiana udziałów” oznacza czynność, w wyniku której spółka nabywa udziały w kapitale innej spółki, uzyskując w ten sposób większość praw głosu w tej spółce lub posiadając taką większość praw głosu, nabywa dalsze udziały, w zamian za wyemitowanie na rzecz akcjonariuszy tej ostatniej spółki w zamian za ich papiery wartościowe, papierów wartościowych swojej spółki, jak również, jeżeli ma to zastosowanie, wypłatę gotówkową nieprzekraczającą 10% wartości nominalnej lub, w przypadku braku wartości nominalnej, księgowej wartości nominalnej tych papierów wartościowych.

Jak wynika z opisanego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca obejmie udziały w ME w procesie wymiany udziałów, w wyniku czego:

  • wspólnik ME (tj. MP) wniesie do Wnioskodawcy wkład niepieniężny w postaci udziałów posiadanych w ME;
  • Wnioskodawca osiągnie bezwzględną większość praw głosu w ME;
  • w zamian za wkład niepieniężny wniesiony przez MP, Wnioskodawca wyda wspólnikowi ME (tj. MP) wyemitowane udziały we własnym kapitale - podwyższonym wskutek wniesienia wkładu; wartość tych udziałów będzie równa lub wyższa od wartości nominalnej nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy.

Ponadto, przedmiotowa transakcja wymiany udziałów nastąpi pomiędzy podmiotami podlegającymi w państwie członkowskim Unii Europejskiej (w Polsce) opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia oraz nie będzie wiązać się z żadnymi wypłatami gotówkowymi.

Mając na uwadze powyższe, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nabędzie udziały ME w wyniku transakcji wymiany udziałów, zgodnie z art. 12 ust. 4d ustawy o CIT. Oznacza to, że Wnioskodawca nabędzie od wspólnika ME udziały tej spółki, wydając mu w zamian udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy. W ten sposób Wnioskodawca uzyska bezwzględną większość praw głosu w ME. Podmioty biorące udział w przedmiotowej transakcji wymiany udziałów podlegać będą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wobec powyższego, po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi przychód do opodatkowania na gruncie ustawy o CIT z tytułu nabytych udziałów ME.

Powyższe stanowisko jest zgodne ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe, m.in. w:

  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 czerwca 2014 roku, sygn. ITPB3/423-152a/14/DK,
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 lutego 2014 roku, sygn. IPPB3/423-1051/13-3/MS1,
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 stycznia 2014 roku, sygn. IPPB3/423-852/13-2/MS1,
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 listopada 2012 roku, sygn. IPPB3/423-588/12-2/AG.

Ad. 2. Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, w przypadku odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w ME nabytych wcześniej przez Wnioskodawcę w drodze transakcji wymiany udziałów, kosztem uzyskania przychodu z tytułu nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w ME będzie nominalna wartość udziałów Wnioskodawcy wydanych wspólnikowi (tj. MP) w ramach transakcji wymiany udziałów.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Stosownie natomiast do art. 16 ust. 1 pkt 8e wspomnianej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Zdaniem Wnioskodawcy, z wykładni literalnej oraz celowościowej powołanego powyżej art. 16 ust. 1 pkt 8e ww. ustawy wynika wprost, że za koszty, poniesione przez Spółkę w celu nabycia udziałów ME w drodze wymiany udziałów, winna być uznana kwota odpowiadająca wartości nominalnej udziałów wyemitowanych przez Spółkę w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego, a następnie wydanych do MP. Zatem w przypadku odpłatnego zbycia, w przyszłości, przez Spółkę udziałów w ME nabytych w drodze wymiany udziałów, koszt uzyskania przychodu będzie stanowiła wartość nominalna udziałów własnych Spółki, wydanych do MP w zamian za aport do Spółki jej udziałów w ME.

Powyższe stanowisko jest zgodne; ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe, m.in. w:

  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 czerwca 2014 r., sygn ITPB3/423-152b/14/DK;
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 grudnia 2013 r., sygn ILPB3/423-412/13-3/PR,
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 marca 2013 r., sygn. IPTPB3/423-452/12-2/IR;
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 września 2012 r., sygn. ILPB3/423-295/12-4/JG.

Wnioskodawca zaznacza, że do opisywanej transakcji nie będzie miał zastosowania art. 16 ust. 1k i 1l ustawy o CIT zgodnie z którym w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) w spółce, koszt uzyskania przychodów ustała się w wysokości: 1) określonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 albo 7a - jeżeli przedmiotem wkładu są udziały (akcje) w spółce objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; (...). W przypadku gdy udziały (akcje) w spółce zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny, do ustalenia kosztu, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 i 3d, przepisy ust. 1k stosuje się odpowiednio, gdyż jak wskazano powyżej, zastosowanie będzie miał tu przepis szczególny, tj. art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT, dotyczący ustalania kosztów uzyskania przychodów przy transakcji wymiany udziałów.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym zdarzeniu przyszłym kosztem uzyskania przychodów ze sprzedaży przez Wnioskodawcę udziałów w ME będzie nominalna wartość udziałów Wnioskodawcy wydanych do MP w ramach transakcji wymiany udziałów.

Ad. 3. Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, w przypadku zbycia przez MP udziałów we Wnioskodawcy na jego rzecz w celu ich dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia, w trybie art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych, będzie ono dla niego neutralne podatkowo, tj. nie powstanie dla niego przychód ani dochód do opodatkowania na gruncie ustawy o CIT.

Według Spółki, w związku z dobrowolnym zbyciem przez MP udziałów w Spółce na jej rzecz w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia, po stronie Spółki nie powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT, a w konsekwencji umorzenie udziałów bez wynagrodzenia będzie dla niego neutralne podatkowo.

Tryb umarzania udziałów w spółce z o.o. reguluje art. 199 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z art. 199 § 1 zdanie drugie Kodeksu, udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne). Stosownie do treści art. 199 § 2 zdanie pierwsze Kodeksu, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Art. 199 § 3 Kodeksu dopuszcza jednakże sytuację, w której za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem CIT jest dochód, z wyjątkiem przypadków o których mowa w art. 21 i 22, gdzie przedmiotem opodatkowania jest przychód. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochód stanowi, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Jednocześnie, zgodnie z art. 10 ust, 1 pkt 1 ustawy o CIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach z osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także m.in. dochód z umorzenia udziałów (akcji). Wnioskodawca pragnie przy tym wskazać, że w związku z uchyleniem od 1 stycznia 2011 r. art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT przewidującego, iż dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji), na gruncie przepisów ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. dochód z tytułu odpłatnego zbycia po dniu 1 stycznia 2011 r. udziałów (akcji) w spółkach posiadających osobowość prawną w celu ich umorzenia należy rozpoznawać na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 12 ustawy o CIT.

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się m.in. zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, MP dokona w przyszłości zbycia na rzecz Spółki udziałów posiadanych w Spółce, przy czym MP wyrazi zgodę na zbycie tych udziałów bez wynagrodzenia. Zdaniem Spółki, w związku z nieodpłatnym charakterem umorzenia udziałów posiadanych przez MP w Spółce, Spółka nie uzyska przysporzenia majątkowego w następstwie omawianej transakcji, a zatem nie powstanie dla Wnioskodawcy przychód na gruncie przepisów ustawy o CIT.

Opisana przez Wnioskodawcę sytuacja nie ma również charakteru umorzenia zobowiązania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Na mocy tego przepisu, do przychodów, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, zalicza się m.in. wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. Umorzeniem w rozumieniu powołanego unormowania jest rezygnacja wierzyciela z przysługujących mu od podatnika świadczeń, tj. zwolnienie podatnika z długu. Według Wnioskodawcy, okoliczność taka nie zachodzi w analizowanym przypadku.

W konsekwencji, umoczenie udziałów własnych przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością bez wynagrodzenia dla jej wspólników (zarówno dokonywane w trybie umorzenia dobrowolnego, jak i przymusowego; z obniżeniem kapitału zakładowego, jak i bez jego obniżenia), nie zostało bezpośrednio wymienione w regulacjach ustawy o CIT, w tym w art. 12 ust 1 tej ustawy, jako zdarzenie skutkujące albo nieskutkujące powstaniem przychodu dla tej spółki. Jednocześnie, dokonanie tej czynności nie wiąże się z uzyskaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego przez spółkę umarzającą udziały, z otrzymaniem przez nią realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Jej istotą jest przesunięcie (przeksięgowanie) części środków spółki w ramach jej kapitału własnego. Wobec powyższego, nie można stwierdzić, że skutkiem podatkowym analizowanej sytuacji jest uzyskanie przychodu przez Wnioskodawcę.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę zostało potwierdzone przez Ministra Finansów w licznych interpretacjach prawa podatkowego, w tym np, w:

  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 3 kwietnia 2014 r., sygn. IPTPB3/423-17/14-2/IR; interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 24 lutego 2014 r., sygn ITPB4/4 23-159/13/AM;
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 września 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-681/13/BG czy
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 maja 2011 r., sygn. IPPB3/423-95/11-6/JB.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym zdarzeniu przyszłym nie uzyska on przychodu ani dochodu podlegającego opodatkowaniem podatkiem CIT w związku z nabyciem udziałów własnych bez wynagrodzenia w celu ich umorzenia, tj. zdarzenie to będzie dla niego neutralne podatkowo.

Dodatkowo wskazać należy, iż transakcja wymiany udziałów jest jedną z operacji, do których odnosi się Dyrektywa Rady 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego.

Zgodnie z art. 2 lit. e) Dyrektywy 2009/133/WE, „wymiana udziałów” oznacza czynność, w wyniku której spółka nabywa udziały w kapitale innej spółki, uzyskując w ten sposób większość praw głosu w tej spółce lub posiadając taką większość praw głosu, nabywa dalsze udziały, w zamian za wyemitowanie na rzecz akcjonariuszy tej ostatniej spółki w zamian za ich papiery wartościowe, papierów wartościowych swojej spółki, jak również, jeżeli ma to zastosowanie, wypłatę gotówkową nieprzekraczającą 10% wartości nominalnej lub, w przypadku braku wartości nominalnej, księgowej wartości nominalnej tych papierów wartościowych.

Jak wynika z opisanego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca obejmie udziały w ME w procesie wymiany udziałów, w wyniku czego:

  • wspólnik ME (tj. MP) wniesie do Wnioskodawcy wkład niepieniężny w postaci udziałów posiadanych w ME;
  • Wnioskodawca osiągnie bezwzględną większość praw głosu w ME;
  • w zamian za wkład niepieniężny wniesiony przez MP, Wnioskodawca wyda wspólnikowi ME (tj. MP) wyemitowane udziały we własnym kapitale - podwyższonym wskutek wniesienia wkładu; wartość tych udziałów będzie równa lub wyższa od wartości nominalnej nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy.

Ponadto, przedmiotowa transakcja wymiany udziałów nastąpi pomiędzy podmiotami podlegającymi w państwie członkowskim Unii Europejskiej (w Polsce) opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia oraz nie będzie wiązać się z żadnymi wypłatami gotówkowymi.

Mając na uwadze powyższe, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nabędzie udziały ME w wyniku transakcji wymiany udziałów, zgodnie z art. 12 ust. 4d ustawy o CIT. Oznacza to, że Wnioskodawca nabędzie od wspólnika ME udziały tej spółki, wydając mu w zamian udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy. W ten sposób Wnioskodawca uzyska bezwzględną większość praw głosu w ME. Podmioty biorące udział w przedmiotowej transakcji wymiany udziałów podlegać będą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wobec powyższego, po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi przychód do opodatkowania na gruncie ustawy o CIT z tytułu nabytych udziałów ME.

Powyższe stanowisko jest zgodne ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe, m.in. w:

  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 czerwca 2014 roku, sygn. ITPB3/423-152a/14/DK,
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 lutego 2014 roku, sygn. IPPB3/423-1051/13-3/MS1,
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 stycznia 2014 roku, sygn. IPPB3/423-852/13-2/MS1,
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 listopada 2012 roku, sygn. IPPB3/423-588/12-2/AG.

Ad. 4. Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, przy odpłatnym zbyciu przez Wnioskodawcę części udziałów w ME (w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem w formie pieniężnej) nabytych wcześniej przez Wnioskodawcę w drodze transakcji wymiany udziałów, kosztem nabycia przez Wnioskodawcę tej części udziałów w ME będzie nominalna wartość udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych wspólnikowi ME (tj. MP) w ramach transakcji wymiany udziałów w części odpowiadającej umarzanym udziałom.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust, 3 i 4 oraz art, 14 są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Należy zauważyć, że na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów (akcji) w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia łych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych wspólnikom dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.

Treść art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT oznacza bowiem, że jeżeli podatnik (tu: Wnioskodawca) dokonuje zbycia na rzecz spółki (tu: ME) udziałów celem umorzenia i za zbywane udziały uzyskuje wynagrodzenie w wyższej wysokości niż poniesione przez niego koszty nabycia bądź objęcia tych udziałów, to do przychodów tego podatnika (przychodów w rozumieniu art. 12 ust, 1 ustawy o CIT) podlega zaliczeniu tylko nadwyżka uzyskanego wynagrodzenia ponad koszt nabycia bądź objęcia tych udziałów.

W przypadku zaś, kiedy podatnik dokonuje zbycia na rzecz spółki udziałów celem umorzenia i za zbywane udziały uzyskuje wynagrodzenie w niższej wysokości niż poniesione przez niego koszty nabycia bądź objęcia tych udziałów, to wówczas - stosownie do treści art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT - całe uzyskane przez podatnika za zbywane udziały wynagrodzenie nie podlega zaliczeniu do przychodów tego podatnika.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nabędzie udziały ME w wyniku transakcji wymiany udziałów, zgodnie z art. 12 ust. 4d ustawy o CIT. Oznacza to, że Wnioskodawca nabędzie od udziałowca ME (tj. MP) udziały tej spółki, wydając w zamian udziałowcowi ME (tj. MP) udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy. W ten sposób Wnioskodawca uzyska bezwzględną większość praw głosu w ME. Podmioty biorące udział w przedmiotowej transakcji wymiany udziałów podlegać będą w Rzeczpospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Stosownie natomiast do art. 16 ust. 1 pkt 8e wspomnianej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej : wartości udziałów (akcji) wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Zdaniem Wnioskodawcy, z wykładni literalnej oraz celowościowej powołanego powyżej art. 16 ust. 1 pkt 8e ww. ustawy wynika wprost, że za koszty, poniesione przez Spółkę w celu nabycia udziałów ME w drodze wymiany udziałów, winna być uznana kwota odpowiadająca wartości nominalnej udziałów wyemitowanych przez Spółkę w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego, a następnie wydanych do MP. Zatem w przypadku odpłatnego zbycia, w przyszłości, przez Spółkę części udziałów w ME (w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem w formie pieniężnej) nabytych w drodze wymiany udziałów, koszt uzyskania przychodu będzie stanowiła wartość nominalna udziałów własnych Spółki, wydanych do MP w zamian za aport do Spółki jej udziałów w ME.

Powyższe stanowisko jest zgodne ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe, m.in. w:

  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 czerwca 2014 r., sygn. ITPB3/423-152b/14/DK;
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 grudnia 2013 r., sygn. ILPB3/423-412/13-3/PR;
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 marca 2013 r„ sygn. IPTPB3/423- 452/12-2/IR;
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 września 2012 r., sygn. ILPB3/423-295/12-4/JG.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym zdarzeniu przyszłym kosztem uzyskania przychodów ze sprzedaży przez Wnioskodawcę części udziałów w ME na rzecz ME w celu ich dobrowolnego umorzenia będzie nominalna wartość tych udziałów Wnioskodawcy wydanych MP w ramach transakcji wymiany udziałów, które zostały wydane w zamian za część udziałów w ME, która zostanie dobrowolnie umorzona.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.