ITPB1/415-330a/11/TK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Czy dokonanie Darowizny, w wyniku której Nieruchomość zostanie przekazana z majątku wspólnego Wspólników objętego umową Spółki Cywilnej do ich majątku odrębnego, przy czym Wnioskodawca nabędzie udział ułamkowy w Nieruchomości odpowiadający jego udziałowi w zyskach Spółki Cywilnej, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2011 r. (data wpływu 22 marca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dokonania darowizny nieruchomości z majątku wspólnego spółki cywilnej do majątku osobistego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w ramach spółki cywilnej (dalej Spółka Cywilna). Pozostałymi wspólnikami Spółki Cywilnej są ojciec i brat Wnioskodawcy (dalej łącznie z Wnioskodawcą: Wspólnicy). Wnioskodawca jest również komandytariuszem w spółce komandytowej (dalej: Spółka Komandytowa).

Elementem majątku wspólnego Wspólników, wykorzystywanego w działalności Spółki Cywilnej jest w szczególności nieruchomość gruntowa wraz z wybudowanymi na niej budynkami (dalej łącznie: Nieruchomość). Nieruchomość została zakupiona przez Wspólników na zasadzie współwłasności łącznej działających poprzez Spółkę Cywilną i została ujęta jako składnik majątkowy Spółki Cywilnej. Wspólnicy planują zawarcie umowy darowizny (dalej: Darowizna) na mocy której Nieruchomość zostanie przekazana z majątku wspólnego Wspólników objętego umową Spółki Cywilnej do ich majątku odrębnego, przy czym poszczególni Wspólnicy nabędą udział ułamkowy w Nieruchomości odpowiadający ich udziałowi w zyskach Spółki Cywilnej. Ze względu na fakt, że przedmiotem Darowizny jest Nieruchomość, umowa Darowizny zostanie zawarta w formie aktu notarialnego. Wnioskodawca wskazuje, że zastosowanie wyżej opisanej konstrukcji prawnej wynika z faktu, że co do zasady nie jest możliwe przeniesienie Nieruchomości z majątku wspólnego Wspólników objętego umową Spółki Cywilnej do ich majątku odrębnego w inny sposób, bez rozwiązania Spółki Cywilnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.
  1. Czy dokonanie Darowizny, w wyniku której Nieruchomość zostanie przekazana z majątku wspólnego Wspólników objętego umową Spółki Cywilnej do ich majątku odrębnego, przy czym Wnioskodawca nabędzie udział ułamkowy w Nieruchomości odpowiadający jego udziałowi w zyskach Spółki Cywilnej, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych...
  2. Czy wniesienie przez Wnioskodawcę udziału ułamkowego w Nieruchomości jako wkładu do Spółki Komandytowej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych...

Odpowiedź na pytanie pierwsze stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek Pana w zakresie pytania drugiego zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonanie Darowizny w wyniku której Nieruchomość zostanie przekazana z majątku wspólnego Wspólników objętego umową Spółki Cywilnej do ich majątku odrębnego, przy czym Wnioskodawca nabędzie udział ułamkowy w Nieruchomości odpowiadający jego udziałowi w zyskach Spółki Cywilnej, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej: PDOF).

Ustawa o PDOF nie zawiera przepisów, które wprost określają konsekwencje podatkowe związane z przeniesieniem majątku wspólnego wspólników spółki cywilnej do ich majątku odrębnego. Zdaniem Wnioskodawcy, w takiej sytuacji, odpowiednie zastosowanie znajdą, obowiązujące od 1 stycznia 2011 r., przepisy o wystąpieniu wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o PDOF przychodem z działalności gospodarczej są w szczególności środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki oraz, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ustawy o PDOF, przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Ustawa o PDOF nie zawiera przepisów, które nakazywałyby rozpoznanie przychodu opodatkowanego PDOF w przypadku otrzymania przez wspólnika składnika majątkowego (z wyłączeniem środków pieniężnych) w momencie wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną. Zgodnie z przytoczonym wyżej art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ustawy o PDOF opodatkowanie składników majątku otrzymanych w związku z wystąpieniem ze spółki niebędącej osobą prawną jest odroczone do momentu zbycia tych składników majątku.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, na moment dokonania Darowizny, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF.

Nie powstanie przy tym obowiązek sporządzenia wykazu składników majątku, o którym mowa w art. 24 ust. 3a ustawy o PDOF.

Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku, gdy dokonanie Darowizny podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, czynności Darowizny nie podlegałby opodatkowaniu PDOF na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF.

Reasumując, dokonanie Darowizny w wyniku, której Nieruchomość zostanie przekazana z majątku wspólnego Wspólników objętego umową Spółki Cywilnej do ich majątku odrębnego, przy czym Wnioskodawca nabędzie udział ułamkowy w Nieruchomości odpowiadający jego udziałowi w zyskach Spółki Cywilnej, nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy,
  • jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przy czym, stosownie do treści art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3 (odnoszącym się co do zasady do odpłatnego zbycia wykorzystywanego na potrzeby związane z działalnością gospodarczą budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku), nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl natomiast art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

  1. środkami trwałymi,
  2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
  3. wartościami niematerialnymi i prawnymi
  • ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W świetle ww. przepisów, samo wycofanie wskazanej we wniosku Nieruchomości - składnika majątku wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej – z „majątku” spółki cywilnej, t.j. w istocie z majątku wspólników tej spółki, objętego współwłasnością łączną do majątku osobistego tych wspólników (t.j. majątku nie związanego z działalnością gospodarczą), nie powoduje powstania przychodu.

W takiej bowiem sytuacji dochodzi, co prawda, do przekazania ww. składników majątku wspólników, wykorzystywanych w prowadzonej w formie spółki cywilnej działalności gospodarczej do ich majątku osobistego, brak jest jednakże odpłatności takiego przesunięcia majątkowego.

Skoro zatem, ze złożonego wniosku wynika, iż planowana operacja wycofania składnika majątku z działalności gospodarczej - w formie darowizny - z przeznaczeniem go na potrzeby osobiste, nie nosi cech zbycia, jak również pozbawiona jest przymiotu odpłatności, to wycofanie to nie spowoduje powstania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wskazać należy, iż Wnioskodawca nie uzyska przysporzenia majątkowego w związku z planowaną czynnością dokonania opisanej darowizny udziałów w Nieruchomości ze Spółki Cywilnej do majątku osobistego każdego ze wspólników, bowiem zmieni się jedynie rodzaj współwłasności w stosunku do nieruchomości, będącej przedmiotem opisanej czynności. Natomiast udziały wspólników nie ulegną zmianie. Tym samym czynność taka nie będzie powodowała powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej u Wnioskodawcy powstanie jednak w sytuacji zbycia wycofanej z tej działalności gospodarczej Nieruchomości (stosownie do posiadanego udziału), jeżeli odpłatne zbycie nastąpi przed upływem okresu 6 lat licząc między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia.

W myśl art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie likwidacji działalności gospodarczej, w tym także w formie spółki niebędącej osobą prawną, lub wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną, sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia lub likwidacji.

Wobec powyższego – co wynika z treści wniosku - skoro nie dojdzie do likwidacji, jak również wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki Cywilnej, to Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzenia wykazu składników majątku na dzień likwidacji działalności, który będzie zawierał dane wskazane przez ustawodawcę w art. 24 ust. 3a ww. ustawy podatkowej.

Jednocześnie wskazać należy, iż w przedmiotowej sprawie nie będzie miał odpowiedniego zastosowania przepis art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem z treści wniosku wynika jednoznacznie, że nie dojdzie do likwidacji Spółki Cywilnej oraz wystąpienia Wnioskodawcy jako wspólnika tej spółki. Jak wskazano powyżej darowizna Nieruchomości z majątku wspólnego wspólników Spółki Cywilnej do majątku osobistego każdego z nich – w tym Wnioskodawcy - stosownie do posiadanego udziału w zyskach spółki nie nosi bowiem cech zbycia, jak również pozbawiona jest przymiotu odpłatności zatem nie spowoduje powstania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż w niniejszej interpretacji nie ustosunkowano się do kwestii dotyczącej dopuszczalności i skuteczności prawnej wycofania ze spółki cywilnej Nieruchomości w formie darowizny i przeznaczenia jej na potrzeby osobiste wspólników. Kwestii tych bowiem nie regulują przepisy prawa podatkowego lecz przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.). W tym też zakresie zaznaczyć należy, iż przepisy Kodeksu cywilnego nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Zgodnie bowiem z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Przy czym, w myśl art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przepisy prawa podatkowego to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast ustawy podatkowe to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich (art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.