IBPP1/4512-340/16/KJ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Zwolnienie od podatku praktyk zawodowych dla rzeczoznawców majątkowych w myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. organu 10 maja 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia od podatku praktyk zawodowych dla rzeczoznawców majątkowych w myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2016 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia od podatku praktyk zawodowych dla rzeczoznawców majątkowych w myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Stowarzyszenie) działa w oparciu o przepisy ustawy - prawo o stowarzyszeniach oraz statutu Stowarzyszenia. Głównym celem Wnioskodawcy, zgodnie z paragrafem 9 statutu jest: integrowanie środowisk rzeczoznawców majątkowych, podnoszenie wiedzy zawodowej, czuwanie nad poziomem etycznym oraz reprezentowanie interesów środowiska wobec władz państwowych, samorządowych, gospodarczych i organizacji społecznych.

Powyższe cele, zgodnie z paragrafem 10 statutu Stowarzyszenia realizuje między innymi poprzez:

  1. inicjowanie badań, rozwiązań i projektów służących doskonaleniu metod pracy i techniki w obsłudze rynku nieruchomości,
  2. inicjowanie i opiniowanie uregulowań prawnych i przepisów technicznych w zakresie nieruchomości,
  3. organizowanie szkoleń, kursów specjalistycznych, konferencji, seminariów i warsztatów,
  4. propagowanie zasad etyki zawodowej i egzekwowanie ich przestrzegania przez członków Stowarzyszenia,
  5. opiniowanie spornych opracowań dotyczących nieruchomości,
  6. udzielanie członkom Stowarzyszenia pomocy prawnej i zawodowej,
  7. inspirowanie i prowadzenie różnorodnych form popularyzujących cele Stowarzyszenia,
  8. prowadzenie działalności gospodarczej dla uzyskania środków na działalność statutową Stowarzyszenia,
  9. Stowarzyszenie w ramach działalności statutowej może prowadzić praktyki zawodowe dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych,
  10. Stowarzyszenie w ramach struktury organizacyjnej wyznacza koordynatorów i opiekunów praktyk zawodowych, a także pełnomocników Stowarzyszenia ds. ustawicznego kształcenia.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT od dnia 29 lipca 2009 r. Jednym z celów Wnioskodawcy jest organizowanie praktyk zawodowych dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych (paragraf 10 lit j i k statutu Stowarzyszenia). Cel ten koresponduje z przepisami art. 177 ust. 1 pkt 5 oraz art. 197 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz paragrafem 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 11 marca 2014 r. w sprawie nadawania uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości (Dz.U. nr 328), przewidującym, iż prowadzącym praktykę zawodową może być m.in. organizacja rzeczoznawców majątkowych wpisana na listę prowadzoną przez organizatora praktyk.

Wnioskodawca jako mający zamiar prowadzić praktykę zawodową zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia zapewnia właściwą organizację i prawidłowy przebieg praktyk zawodowych, ustala harmonogram praktyki zawodowej, zapewnia kandydatowi na rzeczoznawcę majątkowego możliwość wykonywania czynności określonych w art. 174 ust. 3 i 3a ugn. Wnioskodawca nie jest jednostką objętą ustawą o systemie oświaty, nie ma statusu uczelni, jednostki naukowej PAN ani jednostki badawczo rozwojowej, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Praktyki zawodowe dla kandydatów na rzeczoznawców stanowią nauczanie mające na celu uzyskanie wiedzy dla celów zawodowych, zgodnie z art. 174 ust. 2 ugn. Sposób i warunki prowadzenia praktyk zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości określa szczegółowo rozporządzenie Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 11 marca 2014 r. w sprawie nadawania uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości. Uczestnikiem praktyk - zgodnie z paragrafem 2 pkt 2 rozporządzenia jest kandydat czyli osoba fizyczna ubiegająca się o nadanie uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości. W ramach praktyki zawodowej kandydat uczestniczy w czynnościach określonych w art. 174 ust. 3 i 3 a ugn.

Kandydat uczestniczy w oględzinach nieruchomości, samodzielnie sporządza projekty operatów szacunkowych, w których określa wartość co najmniej 6 rodzajów nieruchomości, zapoznaje się ze sposobem korzystania z rejestrów i ewidencji nieruchomości itp. Przebieg praktyki dokumentowany jest w dzienniku praktyki zawodowej, który jest wydawany kandydatowi po uiszczeniu opłaty za wydanie dziennika. Polska Federacja Stowarzyszeń Rzeczoznawców Majątkowych prowadzi rejestr wydanych dzienników zawierający kolejny numer wydanego dziennika, datę wydania, imię i nazwisko kandydata oraz dane osoby prowadzącej praktykę. Przebieg praktyki jest dokumentowany w dzienniku praktyki. Praktyki zawodowe mają na celu umożliwienie przystąpienia kandydatom do postępowania kwalifikacyjnego w celu nadania im uprawnień w zakresie szacowania nieruchomości. Kandydaci sami zgłaszają chęć odbywania praktyki zawodowej. Praktyki zawodowe prowadzone są dla absolwentów studiów podyplomowych z zakresu szacowania nieruchomości przez uczelnie wyższe. Wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Praktyki zawodowe dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych nie są finansowane ze środków publicznych, nie są też finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, co do zasady nie są one w ogóle finansowane ze środków publicznych. Zleceniodawcą praktyk jest bowiem osoba fizyczna, która ukończyła studia podyplomowe z zakresu szacowania nieruchomości i zamierza uzyskać uprawnienia zawodowe rzeczoznawcy majątkowego. Z zainteresowaną osobą Wnioskodawca będzie zawierać w tym zakresie umowę cywilnoprawną. W okresie trwania umowy kandydat powinien wykonać co najmniej 6 projektów operatów szacunkowych, uzyskać wymagane wpisy w dzienniku praktyk. Ustala się przebieg praktyki w następujący sposób: jeden projekt operatu szacunkowego w okresie jednego miesiąca. Prowadzący praktykę zobowiązuje się do zapewnienia niezbędnej pomocy dla kandydata ze strony osób uprawnionych, kontroli poprawności przebiegu praktyki zawodowej, bezpłatnego udostępnienia do wglądu w oznaczonym czasie biblioteki literatury fachowej znajdującej się w siedzibie prowadzącego praktykę zawodową. Dla uzyskania, po ukończeniu studiów podyplomowych uprawnień rzeczoznawcy majątkowego niezbędnym i koniecznym jest odbycie praktyki zawodowej. Nie ma możliwości przystąpienia do postępowania kwalifikacyjnego o uzyskanie takich uprawnień bez udokumentowanej praktyki zawodowej, a spełnienie tego wymogu potwierdza Państwowa Komisja Kwalifikacyjna (art. 191 ugn). Na chwilę obecną Wnioskodawca nie podpisał jako organizacja zawodowa rzeczoznawców majątkowych umowy z żadną uczelnią na prowadzenie praktyk. Wnioskodawca nie jest uczelnią. Celem usług wykonywanych przez Wnioskodawcę jest osiągnięcie przychodu jednak nie poprzez konkurencyjne wykonywanie czynności w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia, gdyż Wnioskodawca nie ma wiedzy o takich podatnikach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Stowarzyszenie organizując praktyki zawodowe dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych w myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT będzie korzystać ze zwolnienia od podatku w zakresie organizowania przedmiotowych praktyk...

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadząc praktyki dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych na opisanych w pkt 80 niniejszego wniosku zasadach winno korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit a ustawy o VAT. Praktyki zawodowe spełniają bowiem przesłanki zawarte w przedmiotowym przepisie tj. zaliczają się do usług kształcenia zawodowego i są prowadzone zgodnie z obowiązującymi przepisami. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi świadczone przez a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania; b) uczelnie, jednostki naukowe PAN oraz jednostki badawczo-rozwojowe w zakresie kształcenia na poziomie wyższym oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w pkt 26: a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub c) finansowane w całości ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Wnioskodawca nie jest jednostką systemem oświaty, zatem nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Celem Wnioskodawcy jest organizowanie praktyk zawodowych dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych w oparciu o statut Stowarzyszenia (par. 10 lit. j i k statutu), przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami (art. 177 ust. 1 pkt 5 oraz art. 197) oraz przepisy rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 11 marca 2014 r. w sprawie nadawania uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości. Wnioskodawca jako prowadzący praktyki zawodowe zapewnia właściwą organizację i prawidłowy przebieg praktyki zawodowej, ustala harmonogram praktyki i zapewnia kandydatowi na rzeczoznawcę majątkowego możliwość wykonywania czynności określonych w art. 174 ust. 3 i 3a ugn. Zdaniem Wnioskodawcy praktyki zawodowe dla kandydatów na rzeczoznawców stanowią nauczanie mające na celu uzyskanie wiedzy do celów zawodowych. Praktyki te mają bowiem na celu umożliwienie kandydatom przystąpienia do postępowania kwalifikacyjnego umożliwiającego zdobycie zawodu rzeczoznawcy majątkowego.

W ocenie Wnioskodawcy świadczone usługi w zakresie praktyk zawodowych dla rzeczoznawców majątkowych stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Stanowią one bowiem nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą uczestników praktyk-kandydatów na rzeczoznawców majątkowych. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi w zakresie prowadzenia praktyk zawodowych wypełniają przesłankę z art. 43 ust. 1 pkt 29 tj. stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. W związku z opisanym w pkt 80 wniosku stanem faktycznym Wnioskodawcy nie może być zwolnione z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit b i c. Stowarzyszenie nie posiada bowiem stosownej akredytacji zaś prowadzone przez nie praktyki nie są finansowane w całości ze środków publicznych ani nie są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych. Natomiast w ocenie Wnioskodawcy zasadnym jest zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a, poprzez uznanie, że usługi prowadzenia praktyk zawodowych prowadzone przez Wnioskodawcę stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego i prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Organizacja praktyk zawodowych odbywa się bowiem na zasadach określonych w obowiązujących przepisach a to: art. 177 ust. 1 pkt 5 ugn, zgodnie z którym uprawnienia zawodowe w zakresie szacowania nieruchomościami nadaje się osobie, która m.in. odbyła co najmniej 6 - miesięczną praktykę zawodową z wyceny nieruchomości; art. 197 ugn zawierającego delegację ustawową do wydania rozporządzenia, wreszcie zaś przedmiotowego rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 11 marca 2014 r. w sprawie nadawania uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości. Przytoczone przepisy w sposób jednoznaczny wskazują, iż prowadzone w przyszłości przez Wnioskodawcę praktyki zawodowe są prowadzone na zasadach i w formach przewidzianych w odrębnych przepisach. Mając powyższe na względzie zdaniem Wnioskodawcy prowadzenie przez niego praktyk zawodowych dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT. Dodatkowo Wnioskodawca nadmienia, iż zasadność stanowiska Wnioskodawcy w niniejszej kwestii potwierdza interpretacja indywidualna upoważnionego do wydawania interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 grudnia 2014 r. znak IBPP1/443-865/14/AZb, gdzie w analogicznym stanie faktyczno-prawnym organ stwierdził, że stanowisko Stowarzyszenia ... , zgodnie z którym praktyki zawodowe dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych prowadzone przez to Stowarzyszenie, są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

  1. jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
  2. uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

  1. prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
  2. świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
  3. finansowane w całości ze środków publicznych

- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy o VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

  1. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
  2. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W myśl art. 43 ust. 17a ustawy o VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Wskazać należy, że w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 288 s. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, że przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG ze zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Od dnia 1 lipca 2011 r. obowiązuje natomiast rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1). Zgodnie z art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty, nie ma statusu uczelni, jednostki naukowej PAN ani jednostki badawczo rozwojowej w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Zatem Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest - w pierwszej kolejności - uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT od 29 lipca 2009 r., działa w oparciu o przepisy ustawy prawo o stowarzyszeniach oraz statutu. Jednym z celów Wnioskodawcy jest organizowanie praktyk zawodowych dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych (§ 10 lit. j i k Statutu Stowarzyszenia) oraz art. 177 ust. 1 pkt 5 oraz art. 197 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 11 marca 2014 r. w sprawie nadawania uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości.

Wnioskodawca jako mający zamiar prowadzić praktykę zawodową zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia zapewnia właściwą organizację i prawidłowy przebieg praktyk zawodowych, ustala harmonogram praktyki zawodowej, zapewnia kandydatowi na rzeczoznawcę majątkowego możliwość wykonywania czynności określonych w art. 174 ust. 3 i 3a ustawy o gospodarce nieruchomościami. Praktyki zawodowe dla kandydatów na rzeczoznawców stanowią nauczanie mające na celu uzyskanie wiedzy dla celów zawodowych, zgodnie z art. 174 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Sposób i warunki prowadzenia praktyk zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości określa szczegółowo rozporządzenie Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 11 marca 2014 r. w sprawie nadawania uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości. Uczestnikiem praktyk - zgodnie z paragrafem 2 pkt 2 rozporządzenia jest kandydat czyli osoba fizyczna ubiegająca się o nadanie uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości. W ramach praktyki zawodowej kandydat uczestniczy w czynnościach określonych w art. 174 ust. 3 i 3 a ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Z wniosku wynika, że praktyki zawodowe mają na celu umożliwienie przystąpienia kandydatom do postępowania kwalifikacyjnego w celu nadania im uprawnień w zakresie szacowania nieruchomości. Kandydaci sami zgłaszają chęć odbywania praktyki zawodowej. Praktyki zawodowe prowadzone są dla absolwentów studiów podyplomowych z zakresu szacowania nieruchomości przez uczelnie wyższe. Z zainteresowaną osobą Wnioskodawca będzie zawierać w tym zakresie umowę cywilnoprawną. W okresie trwania umowy kandydat powinien wykonać co najmniej 6 projektów operatów szacunkowych, uzyskać wymagane wpisy w dzienniku praktyk. Ustala się przebieg praktyki w następujący sposób: jeden projekt operatu szacunkowego w okresie jednego miesiąca. Prowadzący praktykę zobowiązuje się do zapewnienia niezbędnej pomocy dla kandydata ze strony osób uprawnionych, kontroli poprawności przebiegu praktyki zawodowej, bezpłatnego udostępnienia do wglądu w oznaczonym czasie biblioteki literatury fachowej znajdującej się w siedzibie prowadzącego praktykę zawodową. Dla uzyskania, po ukończeniu studiów podyplomowych uprawnień rzeczoznawcy majątkowego niezbędnym i koniecznym jest odbycie praktyki zawodowej. Nie ma możliwości przystąpienia do postępowania kwalifikacyjnego o uzyskanie takich uprawnień bez udokumentowanej praktyki zawodowej, a spełnienie tego wymogu potwierdza Państwowa Komisja Kwalifikacyjna (art. 191 ustawy o gospodarce nieruchomościami).

Wobec powyższego uznać należy, że organizowane praktyki zawodowe dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych będą stanowić nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkolenia, będzie to nauczanie mające na celu uzyskanie wiedzy dla celów zawodowych. Tym samym uznać należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi stanowić będą usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, tym samym zostanie spełniona pierwsza z przesłanek wynikająca wprost z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Jednakże, jak zaznaczono powyżej, powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych.

Należy jednak zwrócić uwagę, że Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, że nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Ponadto Wnioskodawca podał, że praktyki zawodowe dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych nie są finansowane ze środków publicznych, nie są też finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, co do zasady nie są w ogóle finansowane ze środków publicznych.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że przedmiotowe usługi praktyk zawodowych nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b oraz lit. c ustawy, gdyż nie zostaną spełnione warunki wynikające z ww. przepisu tj. usługi te nie będą świadczone przez podmiot, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, oraz nie będą to usługi finansowane w całości ze środków publicznych.

Natomiast w celu dokonania oceny, czy przedmiotowe usługi szkoleniowe będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, konieczne będzie stwierdzenie, czy będzie spełniona druga z przesłanek wskazanych w ww. przepisie, tj. czy usługi te będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że ma zamiar prowadzić praktykę zawodową zgodnie z przepisami art. 174 ust. 3 i 3a, art. 177 ust. 1 pkt 5 oraz art. 197 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 11 marca 2014 r. w sprawie nadawania uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości.

Zgodnie z art. 174 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 1774 ze zm.), rzeczoznawstwo majątkowe jest działalnością zawodową wykonywaną przez rzeczoznawców na zasadach określonych w niniejszej ustawie.

W myśl art. 174 ust. 2 ww. ustawy, rzeczoznawcą majątkowym jest osoba fizyczna posiadająca uprawnienia zawodowe w zakresie szacowania nieruchomości, nadane w trybie przepisów rozdziału 4 niniejszego działu.

Na podstawie art. 174 ust. 3 ww. ustawy, rzeczoznawca majątkowy dokonuje określania wartości nieruchomości, a także maszyn i urządzeń trwale związanych z nieruchomością.

Jak stanowi art. 174 ust. 3a ww. ustawy, rzeczoznawca majątkowy może sporządzać opracowania i ekspertyzy, niestanowiące operatu szacunkowego, dotyczące:

  1. rynku nieruchomości oraz doradztwa w zakresie tego rynku;
  2. efektywności inwestowania w nieruchomości i ich rozwoju;
  3. skutków finansowych uchwalania lub zmiany planów miejscowych;
  4. oznaczania przedmiotu odrębnej własności lokali;
  5. bankowo-hipotecznej wartości nieruchomości;
  6. określania wartości nieruchomości na potrzeby indywidualnego inwestora;
  7. wyceny nieruchomości zaliczanych do inwestycji w rozumieniu przepisów o rachunkowości;
  8. wyceny nieruchomości jako środków trwałych jednostek w rozumieniu ustawy o rachunkowości.

Stosownie do art. 174 ust. 3b ww. ustawy, z dniem wpisu do centralnego rejestru rzeczoznawców majątkowych osoba, o której mowa w ust. 2, nabywa prawo wykonywania zawodu oraz używania tytułu zawodowego „rzeczoznawca majątkowy”. Tytuł zawodowy „rzeczoznawca majątkowy” podlega ochronie prawnej.

Zgodnie z art. 177 ust. 1 ww. ustawy, uprawnienia zawodowe w zakresie szacowania nieruchomości nadaje się osobie fizycznej, która:

  1. posiada pełną zdolność do czynności prawnych;
  2. nie była karana za przestępstwo przeciwko działalności instytucji państwowych oraz samorządu terytorialnego, za przestępstwo przeciwko wymiarowi sprawiedliwości, za przestępstwo przeciwko wiarygodności dokumentów, za przestępstwo przeciwko mieniu, za przestępstwo przeciwko obrotowi gospodarczemu, za przestępstwo przeciwko obrotowi pieniędzmi i papierami wartościowymi lub za przestępstwo skarbowe;
  3. posiada wyższe wykształcenie;
  4. ukończyła studia podyplomowe w zakresie wyceny nieruchomości;
  5. odbyła co najmniej 6-miesięczną praktykę zawodową w zakresie wyceny nieruchomości;
  6. przeszła z wynikiem pozytywnym postępowanie kwalifikacyjne, w tym złożyła egzamin dający uprawnienia w zakresie szacowania nieruchomości.

W myśl art. 177 ust. 1a ww. ustawy, przebieg praktyki zawodowej, o której mowa w ust. 1 pkt 5, jest rejestrowany w dzienniku praktyki zawodowej (...).

Na podstawie art. 177 ust. 2b ww. ustawy, obowiązek, o którym mowa w ust. 1 pkt 5, nie dotyczy osoby która:

  1. odbyła praktykę w zakresie wyceny nieruchomości objętą programem studiów w wymiarze jednego semestru, pod warunkiem, że praktyka była realizowana na podstawie umowy dotyczącej praktyki zawartej między uczelnią a organizacją zawodową rzeczoznawców majątkowych, lub
  2. posiada udokumentowane dwuletnie doświadczenie zawodowe na stanowisku związanym z wyceną nieruchomości.

Na podstawie art. 191 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami, minister właściwy do spraw budownictwa, lokalnego planowania i zagospodarowania przestrzennego oraz mieszkalnictwa nadaje uprawnienia zawodowe w zakresie szacowania nieruchomości, osobom które spełniły wymogi określone w art. 177.

Zgodnie z art. 191 ust. 3 ww. ustawy, spełnienie wymogów, o których mowa w ust. 1, stwierdza Państwowa Komisja Kwalifikacyjna w postępowaniu kwalifikacyjnym.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 197 pkt 1-5 ww. ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami wydane zostało rozporządzenie Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 11 marca 2014 r. w sprawie nadawania uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości (Dz.U. z 2014 r. poz. 328), obowiązujące od dnia 18 marca 2014 r.

Zgodnie z § 1 pkt 1 ww. rozporządzenie określa m.in. sposób i warunki odbywania praktyk zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości, regulamin organizacji tej praktyki, jej program oraz sposób dokumentowania odbycia praktyki zawodowej, w tym wzór dziennika praktyki i koszt jego wydania.

W myśl § 2 pkt 2 i pkt 4 ww. rozporządzenia, użyte w rozporządzeniu określenia oznaczają:

  1. kandydat - osobę, która ubiega się o nadanie uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości;
  1. prowadzący praktykę zawodową - rzeczoznawcę majątkowego, o którym mowa w § 6 ust. 1, przedsiębiorców prowadzących działalność w zakresie szacowania nieruchomości, organizację zawodową rzeczoznawców majątkowych, izbę gospodarczą zrzeszającą przedsiębiorców prowadzących działalność w zakresie szacowania nieruchomości oraz uczelnię - wpisanych na listę prowadzących praktykę zawodową, prowadzoną przez organizatora praktyki zawodowej.

Jak stanowi § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, w ramach praktyki zawodowej, o której mowa w art. 177 ust. 1 pkt 5 ustawy, kandydat:

  1. uczestniczy w wykonywaniu czynności określonych w art. 174 ust. 3 i 3a ustawy, w tym uczestniczy w oględzinach szacowanych nieruchomości;
  2. samodzielnie sporządza projekty operatów szacunkowych, w których określa wartość co najmniej sześciu rodzajów nieruchomości spośród następujących:
    1. nieruchomości lokalowej, w podejściu porównawczym, metodą porównywania parami,
    2. nieruchomości zabudowanej, w podejściu porównawczym, metodą korygowania ceny średniej,
    3. nieruchomości przynoszącej lub mogącej przynosić dochód, w podejściu dochodowym,
    4. budynku lub budowli, w podejściu kosztowym,
    5. nieruchomości gruntowej w celu aktualizacji opłaty z tytułu użytkowania wieczystego,
    6. nieruchomości rolnej lub leśnej w celu ustalenia odszkodowania za wywłaszczenie,
    7. nieruchomości gruntowej w celu naliczenia opłaty adiacenckiej,
    8. nieruchomości jako przedmiotu ograniczonego prawa rzeczowego;
  3. zapoznaje się ze sposobem korzystania z rejestrów i ewidencji prowadzonych przez sądy oraz organy administracji publicznej, a także ze sposobem korzystania z innych dokumentów posiadanych przez urzędy i instytucje, zawierających niezbędne dane wykorzystywane przy szacowaniu nieruchomości, o których mowa w art. 155 ust. 1 ustawy.

Na podstawie § 4 ust. 2 ww. rozporządzenia, w ramach praktyki zawodowej prowadzący praktykę zawodową:

  1. zapewnia właściwą organizację i prawidłowy przebieg praktyki zawodowej;
  2. ustala harmonogram praktyki zawodowej;
  3. zapewnia kandydatowi możliwość wykonywania czynności, o których mowa w ust. 1.

Zgodnie z § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia, praktykę zawodową odbywa się u prowadzącego praktykę zawodową, jeżeli czynności w ramach praktyki zawodowej kandydat będzie wykonywał pod kierunkiem rzeczoznawcy majątkowego lub rzeczoznawców majątkowych, którzy wykonują działalność zawodową, o której mowa w art. 174 ust. 1 ustawy, nieprzerwanie przez okres przynajmniej trzech lat poprzedzających prowadzenie praktyki zawodowej, zwanych dalej „osobą uprawnioną”.

Jak wynika z § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia, organizator praktyki zawodowej prowadzi i aktualizuje listę prowadzących praktykę zawodową.

W myśl § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia, organizator praktyki zawodowej wydaje kandydatowi dziennik praktyki zawodowej po uiszczeniu opłaty za wydanie dziennika (...).

Na podstawie § 9 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ww. rozporządzenia, przebieg praktyki zawodowej jest dokumentowany w dzienniku praktyki zawodowej zgodnie z harmonogramem praktyki zawodowej. Harmonogram stanowi załącznik do dziennika praktyki zawodowej.

Wpisów w dzienniku praktyki zawodowej dokonuje kandydat w sposób odzwierciedlający rodzaje wykonywanych czynności zawodowych, ze wskazaniem dat ich wykonywania.

Wpisy, o których mowa w ust. 2, potwierdza osoba uprawniona, pod kierunkiem której kandydat wykonywał czynności w ramach praktyki zawodowej, poprzez złożenie przy każdym wpisie podpisu.

Zgodnie z § 10 ww. rozporządzenia, praktyka zawodowa rozpoczyna się w dniu dokonania w dzienniku praktyki zawodowej pierwszego wpisu, a kończy się w dniu dokonania ostatniego wpisu w tym dzienniku.

W myśl § 11 ww. rozporządzenia, po zakończeniu praktyki zawodowej prowadzący praktykę zawodową potwierdza w dzienniku praktyki zawodowej zrealizowanie jej programu, a organizator praktyki zawodowej sprawdza oraz potwierdza spełnienie warunków jej odbycia poprzez złożenie podpisów.

Stosownie do § 12 ww. rozporządzenia, dokumentem potwierdzającym odbycie praktyki zawodowej jest wypełniony przez kandydata dziennik praktyki zawodowej podpisany przez prowadzącego praktykę zawodową oraz potwierdzony przez organizatora praktyki zawodowej.

Wzór dziennika praktyki zawodowej określa załącznik nr 1 do rozporządzenia (§ 13 ww. rozporządzenia).

Odnosząc przedstawiony wyżej opis zdarzenia przyszłego do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, że praktyki zawodowe dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych organizowane przez Wnioskodawcę jako prowadzącego praktykę zawodową, będą spełniały definicję usług kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług oraz będą przeprowadzane w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, zatem będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Na marginesie należy zauważyć, że powołana przez Wnioskodawcę interpretacja indywidualna została wydana w indywidualnej sprawie, w której indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy. Powołana interpretacja nie stanowi źródła prawa i tut. organ nie jest nią związany.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.