3063-ILPB2.4510.172.2016.1.PS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu,
Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie przychodu z tytu3u otrzymania nieodp3atnych owiadczen.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z póYn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporz1dzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upowa?nienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu dzia3aj1cy w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, ?e stanowisko Spó3ki z ograniczon1 odpowiedzialnooci1 (...) przedstawione we wniosku z 10 listopada 2016 r. (data wp3ywu 17 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotycz1cej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu z tytu3u otrzymania nieodp3atnych owiadczen – jest prawid3owe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2016 r. zosta3 z3o?ony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotycz1cej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu z tytu3u otrzymania nieodp3atnych owiadczen.

We wniosku przedstawiono nastepuj1cy stan faktyczny oraz opis zdarzenia przysz3ego.

(...) Sp. z o.o. (dalej: „Spó3ka” lub „Wnioskodawca”) z siedzib1 w Polsce jest polskim rezydentem podatkowym. Wspólnikami Spó3ki s1 osoby fizyczne. Wspólnicy Spó3ki pe3ni1 jednoczeonie funkcje cz3onka zarz1du. Cz3onkowie zarz1du zostali powo3ania do pe3nienia swoim funkcji na podstawie uchwa3y zgromadzenia wspólników Spó3ki. Cz3onkowie zarz1du bed1cy wspólnikami nie otrzymuj1 wynagrodzenia z tytu3u pe3nienia funkcji w zarz1dzie Spó3ki. Pomiedzy Spó3k1 a cz3onkami zarz1du bed1cymi jednoczeonie wspólnikami Spó3ki nie zosta3a zawarta ?adna umowa o prace, czy umowa cywilno-prawna (zlecenia, o dzie3o, kontrakt mened?erski, inne). Zgodnie z przepisami Kodeksu spó3ek handlowych oraz umowy spó3ki, wspólnikom przys3uguje prawo do udzia3u w zysku Spó3ki.

W zwi1zku z powy?szym opisem zadano nastepuj1ce pytanie.

Czy w przedstawionej w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przysz3ego sytuacji, tj. gdy cz3onkowie zarz1du, bed1cy wspólnikami, pe3ni1 funkcje cz3onka zarz1du nieodp3atnie wy31cznie na podstawie przepisów KSH, po stronie Spó3ki powstaje przychód z tytu3u otrzymania nieodp3atnych owiadczen?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przysz3ego, gdy cz3onek zarz1du bed1cy udzia3owcem Spó3ki, sprawuje swoj1 funkcje nieodp3atnie po stronie Spó3ki nie powstanie przychód z nieodp3atnych owiadczen.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 201 § 1 ustawy z dnia 15 wrzeonia 2000 r. Kodeks spó3ek handlowych (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, ze zm.), zarz1d prowadzi sprawy spó3ki i reprezentuje spó3ke. Stosownie do § 3 tego unormowania do zarz1du mog1 bya powo3ane osoby spooród wspólników lub spoza ich grona. Zgodnie natomiast z § 4 tego przepisu cz3onek zarz1du jest powo3ywany i odwo3ywany uchwa31 wspólników, chyba ?e umowa spó3ki stanowi inaczej. Przy czym „powo3anie” jest ogólnym terminem obejmuj1cym ka?d1 forme prowadz1c1 do nawi1zania stosunku organizacyjnego do pe3nienia funkcji. Od woli spó3ki zale?y, czy powo3anie bedzie wy31czn1 podstaw1 wykonywania obowi1zków, czy te? nawi1zana bedzie umowa o prace, czy umowa o zarz1dzanie. Przepisy Kodeksu spó3ek handlowych nie 31cz1 wykonywania funkcji cz3onka zarz1du z wynagrodzeniem. Zatem, nale?y przyj1a, i? mo?liwa jest i przez prawo dopuszczalna sytuacja pe3nienia funkcji cz3onka zarz1du bez wynagrodzenia. Z powy?szego wynika, i? wykonywanie czynnooci wynikaj1cych z prawa handlowego, a w3aociwych dla wype3nienia obowi1zków zarz1du spó3ki, mo?e bya nieodp3atne.

Nale?y równie? wskazaa, i? ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczy3 sie w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ww. ustawy przyk3adowych przysporzen, zaliczanych do tej kategorii.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy, przychodami, z zastrze?eniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, s1 w szczególnooci: wartooa otrzymanych rzeczy lub praw, a tak?e wartooa innych owiadczen w naturze, w tym wartooa rzeczy i praw otrzymanych nieodp3atnie lub czeociowo odp3atnie, a tak?e wartooa innych nieodp3atnych lub czeociowo odp3atnych owiadczen, z wyj1tkiem owiadczen zwi1zanych z u?ywaniem orodków trwa3ych otrzymanych przez samorz1dowe zak3ady bud?etowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spó3ki u?ytecznooci publicznej z wy31cznym udzia3em jednostek samorz1du terytorialnego lub ich zwi1zków od Skarbu Panstwa, jednostek samorz1du terytorialnego lub ich zwi1zków w nieodp3atny zarz1d lub u?ywanie.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie okreolaj1 w sposób precyzyjny, co nale?y rozumiea przez nieodp3atne owiadczenie. Na podstawie dostepnych interpretacji organów podatkowych oraz wyroków s1dów administracyjnych mo?na uznaa, i? przez nieodp3atne owiadczenie, o którym mowa w powo3anym przepisie, nale?y rozumiea te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w dzia3alnooci osób prawnych, których skutkiem jest nieodp3atne (tj. niezwi1zane z kosztami lub inn1 form1 ekwiwalentu) przysporzenie w maj1tku tej osoby, maj1ce konkretny wymiar finansowy (tak przyk3adowo Wojewódzki S1d Administracyjny w Gdansku w wyroku z 29 paYdziernika 2007 r. sygn. I SA/Gd 767/07). Jednoczeonie w doktrynie przyjmuje sie pogl1d, ?e nieodp3atnym owiadczeniem jest takie zdarzenie, którego nastepstwem jest uzyskanie korzyoci kosztem innego podmiotu, tj. takim, w którym korzyoa maj1tkow1 ma otrzymaa tylko jedna strona.

Jak wynika z powy?szego pojecie nieodp3atnego owiadczenia ma szerszy zakres ni? w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których nastepstwem jest uzyskanie korzyoci kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w dzia3alnooci osób prawnych, których skutkiem jest nieodp3atne, to jest niezwi1zane z kosztami lub inn1 form1 ekwiwalentu, przysporzenie maj1tku tej osobie, maj1ce konkretny wymiar finansowy (tak1 definicje zawieraj1 m.in. uchwa3y Naczelnego S1du Administracyjnego z 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 paYdziernika 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06). Nieodp3atnym owiadczeniem, jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyoa maj1tkowa niezwi1zana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowi1zkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inn1 form1 ekwiwalentu. Natomiast pojecie „owiadczenia” rozpatrywane z punktu widzenia zobowi1zaniowego, tj. w owietle postanowien art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, zgodnie z którym zobowi1zanie polega na tym, ?e wierzyciel mo?e ?1daa od d3u?nika owiadczenia, a d3u?nik powinien owiadczenie spe3nia. Owiadczenie mo?e polegaa na dzia3aniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2 KC).

Zatem w owietle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby mo?na by3o okreolone owiadczenie zaliczya do kategorii owiadczen nieodp3atnych stanowi1cych Yród3o przychodu podlegaj1cego opodatkowaniu, musi dojoa do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje okreolonego owiadczenia, drugi natomiast to owiadczenie otrzymuje nieodp3atnie, zwiekszaj1c w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych za nieodp3atne owiadczenia nale?y przyjmowaa te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodp3atne, tj. niezwi1zane z kosztami lub inn1 form1 ekwiwalentu przysporzenie w maj1tku podatnika maj1ce konkretny wymiar finansowy. Warunkiem uznania nieodp3atnego owiadczenia za przychód – co wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 2 powy?szej ustawy – jest jego otrzymanie przez podatnika. Nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodp3atne owiadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie.

W ramach stosunków 31cz1cych spó3ke kapita3ow1 ze wspólnikami takiej spó3ki szczególn1 role odgrywaj1 owiadczenia wynikaj1ce z umowy spó3ki. Do takich owiadczen zaliczya mo?na m.in. obowi1zek wniesienia wk3adu na kapita3 zak3adowy spó3ki, obowi1zek wnoszenia dop3at uchwalonych przez zgromadzenie wspólników, pe3nienie funkcji w organach spó3ki itp. W przypadku tego rodzaju owiadczen wspólnika na rzecz Spó3ki nie mo?na uznaa, ?e Spó3ka uzyska3a nieodp3atne owiadczenie, nawet je?eli nie zosta3o okreolone z tego tytu3u dodatkowe wynagrodzenie wspólnika. Zatem nale?y przyj1a, i? w przedstawionym stanie faktycznym sprawowanie funkcji cz3onka zarz1du przez wspólników bez wynagrodzenia nie jest dzia3aniem nieekwiwalentnym.

Reasumuj1c, owiadczenie otrzymane przez Spó3ke w postaci pe3nienia przez jej wspólników funkcji cz3onków zarz1du bez wynagrodzenia w sytuacji, gdy spe3niaj1cy mo?e uzyskaa w przysz3ooci wzajemn1 korzyoa maj1tkow1 (prawo do dywidendy) nie jest nieodp3atnym owiadczeniem w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pogl1d ten wyrazi3 tak?e WSA w Gdansku w wyroku z 18 marca 2010 r. (sygn. akt I SA/Gd 949/09). Stwierdzi3 on, ?e nie powstanie przychód z tytu3u nieodp3atnego owiadczenia, je?eli wspólnik tego podatnika pe3ni funkcje prezesa lub cz3onka zarz1du bez wynagrodzenia, a wspólnik ten uzyska lub ma uzyskaa w przysz3ooci wzajemnie pewn1 korzyoa maj1tkow1, np. dywidende.

Równie? powy?sze stanowisko zosta3o potwierdzane w wyroku NSA z 4 kwietnia 2014 r. sygn. akt II FSK 1094/12. Zgodnie z przywo3anym wyrokiem w przypadku pe3nienia funkcji cz3onka zarz1du przez akcjonariusza – wspólnika, nie mamy do czynienia z nieodp3atnymi owiadczeniami, poniewa? wspólnik/akcjonariusz mo?e uzyskaa w przysz3ooci okreolone owiadczenia ze spó3ki, stanowi1ce dla niego w rzeczywistooci tak?e ekwiwalent podejmowanych przez niego czynnooci zarz1dczych. Mo?e to bya np. prawo do udzia3u w zysku, prawo do zbycia udzia3ów/akcji, prawo do ich umorzenia, czy uzyskania okreolonej kwoty z tytu3u likwidacji podmiotu. W takiej sytuacji, gdy cz3onek zarz1du bed1cy akcjonariuszem/wspólnikiem pe3ni swoje funkcje bez wynagrodzenia, jest on jednak zainteresowany osi1ganiem zysku przez spó3ke i zwiekszaniem wartooci jej maj1tku, a te mog1 mu przynieoa obecnie i w przysz3ooci okreolone korzyoci maj1tkowe. Przyjmuje sie wobec tego, ?e taka sytuacja nie powoduje powstania po stronie spó3ki kapita3owej przychodu do opodatkowania.

Analogiczne stanowisko w przedmiotowej sprawie zajmuj1 tak?e organy podatkowe, które twierdz1, i? w takim przypadku po stronie spó3ki nie powstanie przychód (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 marca 2016 r. sygn. IBPB-1-2/4510-146/16/AnK; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 sierpnia 2015 r. sygn. ILPB3/4510-1-230/15-2/AO; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 lipca 2015 r. sygn. ILPB3/4510-1-181/15-4/AO).

Podsumowuj1c, w sytuacji, gdy cz3onek zarz1du bed1cy udzia3owcem Spó3ki, sprawuje swoj1 funkcje nieodp3atnie, wówczas po stronie Spó3ki nie powstanie przychód z nieodp3atnych owiadczen.

W owietle obowi1zuj1cego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przysz3ego jest prawid3owe.

Maj1c powy?sze na wzgledzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odst1piono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto nale?y wskazaa, ?e powo3ane w treoci wniosku orzeczenia s1dów administracyjnych nie mog1 wp3yn1a na ocene prawid3owooci niniejszej kwestii. Nie neguj1c tych orzeczen, jako cennego Yród3a w zakresie wskazywania kierunków wyk3adni norm prawa podatkowego, nale?y stwierdzia, ?e – zdaniem Organu – tezy badanych rozstrzygniea nie maj1 zastosowania w tym postepowaniu. W odniesieniu do powo3anych przez Wnioskodawce interpretacji nale?y stwierdzia, ?e zapad3y one w indywidualnych sprawach i nie s1 wi1?1ce dla organu wydaj1cego niniejsz1 interpretacje.

Interpretacja dotyczy:

  • zaistnia3ego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawce i stanu prawnego obowi1zuj1cego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, oraz
  • zdarzenia przysz3ego przedstawionego przez Wnioskodawce i stanu prawnego obowi1zuj1cego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przys3uguje prawo do wniesienia skargi na niniejsz1 interpretacje przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodnooci z prawem. Skarge wnosi sie do Wojewódzkiego S1du Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piomie organu, który wyda3 interpretacje – w terminie 14 dni od dnia, w którym skar?1cy dowiedzia3 sie lub móg3 sie dowiedziea o jej wydaniu – do usuniecia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed s1dami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z póYn. zm.). Skarge do WSA wnosi sie (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doreczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usuniecia naruszenia prawa, a je?eli organ nie udzieli3 odpowiedzi na wezwanie, w terminie szeoadziesieciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednoczeonie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemn1 interpretacje przepisów prawa podatkowego wydan1 w indywidualnej sprawie, opinie zabezpieczaj1c1 i odmowe wydania opinii zabezpieczaj1cej mo?e bya oparta wy31cznie na zarzucie naruszenia przepisów postepowania, dopuszczeniu sie b3edu wyk3adni lub niew3aociwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. S1d administracyjny jest zwi1zany zarzutami skargi oraz powo3an1 podstaw1 prawn1.

Skarge wnosi sie za poorednictwem organu, którego dzia3anie lub bezczynnooa s1 przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.