IBPB-1-3/4510-445/15/APO | Interpretacja indywidualna

Czy przepis art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o CIT, będzie miał zastosowanie, w przypadku nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce P w zamian za wniesiony wkład niepieniężny w postaci nieruchomości rolnych (w tym jednej zabudowanej) oraz maszyn i urządzeń, o ile zostaną spełnione wskazane tam przesłanki?
IBPB-1-3/4510-445/15/APOinterpretacja indywidualna
  1. aport
  2. przychód
  3. udział
  4. wkłady niepieniężne
  5. zwolnienia przedmiotowe
  1. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Zwolnienia przedmiotowe

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 17 września 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 24 września 2015 r.), uzupełnionym 24 i 30 listopada 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy przychód powstały z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki P w zamian za jej udziały, korzystać będzie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przychód powstały z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki P w zamian za jej udziały, korzystać będzie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 19 listopada 2015 r., Znak: IBPB-1-3/4510-445/15/APO wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 24 i 30 listopada 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą prawną prowadzącą działalność rolną, w której udziałowcami są trzy osoby fizyczne. Spółka planuje dokonać wniesienia aportem części masy majątkowej Wnioskodawcy w zamian za udziały innej spółki (dalej: „Spółka P”). Spółka P nie prowadzi działalności rolnej, jej jedynym dochodem jest dochód z czynszu za dzierżawę.

Masa majątkowa, którą obejmie aport obejmuje:

  • nieruchomości rolne z produkcją w toku (łącznie ok. 95 ha), czyli z zasianym zbożem, zastosowanymi nawozami i środkami ochrony roślin, położona w tej samej miejscowości tzw. baza, czyli nieruchomość rolna zabudowana budynkiem biurowym, magazynami, wiatami, wraz z urządzeniem suszarni zboża, parkingiem;
  • maszyny i urządzenia jak ciągniki, przyczepy, kombajny, deszczownia etc. konieczne do prac polowych w gospodarstwie rolnym;
  • dwóch pracowników przejętych do Spółki P na podstawie art. 231 Kodeksu pracy, czyli instytucji „przejęcia zakładu pracy”;
  • zobowiązania z tytułu ubezpieczeń OC, podatków;
  • bazę klientów oraz know-how.

Wnioskodawca wskazuje, że z uwagi na aktualne uwarunkowania rynkowe i tegoroczne warunki atmosferyczne nie posiada aktualnie trwających umów handlowych.

W ocenie Wnioskodawcy, co związane jest z istnieniem wyodrębnienia z całej masy majątkowej Wnioskodawcy ww. zespołu składników, a także niewątpliwej możliwości samodzielnego realizowania działalności rolnej, planowana czynność wniesienia ich aportem w zamian za udziały spółki P, stanowi aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). Kwestia ta stanowi przedmiot odrębnego wniosku o interpretację indywidualną. W przypadku jednak uznania, że ww. masa majątkowa nie stanowi ZCP, kwalifikację podatkową należy ustalić wobec każdego składnika majątkowego. Przedmiotem niniejszego zapytania jest planowany aport przez Wnioskodawcę do Spółki P niektórych nieruchomości rolnych niezabudowanych oraz nieruchomości rolnej zabudowanej, na której znajduje się tzw. baza gospodarstwa, suszarnia zboża, magazyn, a także części maszyn i urządzeń oraz część stanów magazynowych nawozów.

W zamian za wniesienie ww. nieruchomości Spółka otrzyma udziały Spółki P, których wartość nominalna będzie niższa niż wartość rynkowa tych nieruchomości. Agio, czyli nadwyżkowa wartość wkładu ponad wartość nominalną udziałów objętych w zamian za wniesienie takiego wkładu, przekazana zostałaby na kapitał zapasowy Spółki P.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przepis art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o CIT, będzie miał zastosowanie, w przypadku nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce P w zamian za wniesiony wkład niepieniężny w postaci nieruchomości rolnych (w tym jednej zabudowanej) oraz maszyn i urządzeń, o ile zostaną spełnione wskazane tam przesłanki... (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Wnioskodawca jest zdania, że przepis art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o CIT, będzie miał zastosowanie w przypadku nabycia udziałów w Spółce P w zamian za wniesiony wkład niepieniężny w postaci nieruchomości rolnych (w tym jednej zabudowanej) oraz maszyn i urządzeń, o ile zostaną spełnione wskazane tam przesłanki.

Wnioskodawca argumentuje, że prowadzi działalność rolną, zatem czynność wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki P mogłaby korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o CIT, przy spełnieniu warunków implikujących się z treści tego przepisu.

Zgodnie z tym przepisem, wolne od podatku są dochody podatników z działalności pozarolniczej, w tym z działów specjalnych produkcji rolnej – w części przeznaczonej na działalność rolniczą, o której mowa w art. 2 ust. 2, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy, a w razie rozpoczęcia działalności – w pierwszym podatkowym roku tej działalności udział przychodów z działalności rolniczej, ustalonych zgodnie z art. 12-14, powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, stanowił co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności.

Zwrócić tu należy uwagę na szczególną konstrukcję przedmiotowego zwolnienia. Jego konsekwencją jest mianowicie wyłączenie z podatkowych kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków sfinansowanych dochodem wolnym od podatku dochodowego.

W ocenie Wnioskodawcy wyjaśnić należy, po pierwsze, sposób traktowania prowadzenia działalności rolnej na gruncie ustawy o CIT. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, chyba że ustalenie przychodów jest wymagane dla celów określenia dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e.

Dla celów CIT działalność rolniczą definiuje art. 2 ust. 2 ww. ustawy, który stanowi, że jest to działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

  1. miesiąc – w przypadku roślin,
  2. 16 dni – w przypadku wysoko intensywnego tuczu specjalizowanego gęsi i kaczek,
  3. 6 tygodni – w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
  4. 2 miesiące – w przypadku pozostałych zwierząt

-licząc od dnia nabycia.

W myśl ust. 3 działami specjalnymi produkcji rolnej są uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Mając na względzie treść powołanych przepisów Wnioskodawca uważa, że aport składników majątkowych do spółki kapitałowej nie mieści się w kategorii działalności rolniczej. Toteż, powstały przychód z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki P w zamian za jej udziały korzystać będzie ze zwolnienia z CIT, pod warunkiem spełnienia następujących przesłanek: dochód ten musi zostać faktycznie wydatkowany na działalność rolniczą oraz udział przychodów Wnioskodawcy z działalności rolniczej w roku poprzedzającym rok podatkowy, a w razie rozpoczęcia działalności – w pierwszym roku podatkowym tej działalności, powiększony o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, powinien stanowić co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje dokonać wniesienia aportem części masy majątkowej Wnioskodawcy w zamian za udziały Spółki P. Wartość nominalna udziałów będzie niższa niż wartość rynkowa aportu. Nadwyżkowa wartość wkładu ponad wartość nominalną udziałów objętych w zamian za wniesienie takiego wkładu, przekazana zostałaby na kapitał zapasowy Spółki P. Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy przychód powstały z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki P w zamian za jej udziały, korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), o ile spełnione zostaną wskazane tam przesłanki.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. W myśl art. 7 ust. 2 updop, dochodem jest z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 updop).

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 15 ust. 1j pkt 1 i 3 updop, w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – na dzień objęcia tych udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni – ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 albo 7a, w wysokości:

  • wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o dokonaną przed wniesieniem tego wkładu sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne (art. 15 ust. 1j pkt 1),
  • faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie lub wytworzenie, innych niż wymienione w pkt 1 i 2 składników majątku podatnika – jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są te inne składniki (art. 15 ust. 1j pkt 3).

Jednocześnie należy wskazać na zapis art. 17 ust. 1 pkt 4e updop, zgodnie z którym wolne od podatku są dochody podatników z działalności pozarolniczej, w tym z działów specjalnych produkcji rolnej – w części przeznaczonej na działalność rolniczą, o której mowa w art. 2 ust. 2, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy, a w razie rozpoczęcia działalności – w pierwszym podatkowym roku tej działalności udział przychodów z działalności rolniczej, ustalonych zgodnie z art. 12-14, powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, stanowił co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności.

Kryteriami uprawniającymi podatników do skorzystania z ww. zwolnienia są występujące równocześnie okoliczności:

  • osiągnięcie przez nich w roku poprzedzającym rok podatkowy udziału przychodów z działalności rolniczej, powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, w wysokości co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności,
  • przeznaczenie uzyskanego dochodu z działalności pozarolniczej, w tym z działów specjalnych produkcji rolnej, na prowadzoną działalność rolniczą.

Podatnicy spełniający te kryteria mają prawo do nieopodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych osiągniętego dochodu z działalności pozarolniczej, niezależnie od tego czy na prowadzonej przez siebie działalności rolniczej osiągnęli dochód, czy ponieśli stratę.

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1a pkt 2 updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Konsekwencję powyższego stanowi treść art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 updop, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, chyba że ustalenie przychodów jest wymagane dla celów określenia dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e.

Dla celów podatku dochodowego od osób prawnych działalność rolniczą definiuje art. 2 ust. 2 updop, który stanowi, że jest to działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

  1. miesiąc – w przypadku roślin,
  2. 16 dni – w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi i kaczek,
  3. 6 tygodni – w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
  4. 2 miesiące – w przypadku pozostałych zwierząt

-licząc od dnia nabycia.

Odnosząc przytoczone regulacje do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy wskazać, że w orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem (por. wyrok NSA sygn. akt FSK 372/04 z dnia 5 sierpnia 2004 r.). Stanowisko to ma swoje oparcie przede wszystkim w założeniu, że źródłem wiedzy, zarówno dla podatnika, jak i organów stosujących prawo, jest i zawsze będzie tylko językowe znaczenie norm prawnych, albowiem przekaz językowy rozumiany jako możliwy sens słów jest powszechną metodą komunikowania się ustawodawcy z podatnikiem i organami stosującymi prawo. Dotyczy to szczególnie przypadków, w których mamy do czynienia z odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, tj. w przypadku norm prawnych kształtujących zwolnienia od podatku, które należy interpretować zgodnie z ich literalnym brzmieniem.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że jeżeli w wyniku objęcia udziałów w Spółce P w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedstawionej w niniejszym wniosku masy majątkowej Wnioskodawca osiągnie dochód, to dochód ten nie będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4e updop. Zauważyć bowiem należy, że w wyniku objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny dojdzie do powstania dochodu, który ma niejako charakter „wirtualny”, więc niemożliwe jest przeznaczenie go, a tym bardziej wydatkowanie, na działalność rolniczą. Tym samym, skoro nie zostaną spełnione przesłanki określone w art. 17 ust. 1 pkt 4e updop, tj. przeznaczenie dochodu na preferowane w tym przepisie cele, a następnie wydatkowanie zgodnie z przeznaczeniem – dochód powstały w związku z objęciem udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.