0112-KDIL3-1.4011.156.2017.1.KF | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z innych źródeł w sytuacji, kiedy dłużnik w trakcie postępowania przed sądem podnosi w piśmie zarzut przedawnienia roszczenia, a na skutek podniesienia tego zarzutu sąd wydaje wyrok oddalający powództwo, jako jedyną przyczynę oddalenia powództwa wskazując przedawnienie roszczenia lub na skutek podniesienia tego zarzutu wierzyciel odstępuje od dochodzenia tego roszczenia i cofa pozew, powstania przychodu z innych źródeł po stronie osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, która w trakcie prowadzonej windykacji polubownej podnosi zarzut przedawnienia roszczenia w piśmie skierowanym do wierzyciela lub podnosi zarzut przedawnienia roszczenia w rozmowie telefonicznej/rozmowie bezpośredniej z pracownikiem firmy wierzyciela, a na skutek podniesienia tego zarzutu wierzyciel odstępuje od dochodzenia tego roszczenia i zamyka operacyjnie sprawę, ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu przedawnionego zobowiązania,ustalenia kwoty przychodu z tytułu przedawnionego zobowiązania, powstania przychodu z innych źródeł w sytuacji, gdy wierzyciel jednostronnie odstępuje od dochodzenia części roszczenia (ale go nie umarza) i nie został podniesiony skuteczny zarzut przedawnienia.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2017 r. (data wpływu 10 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

  • powstania przychodu z innych źródeł w sytuacji, kiedy dłużnik w trakcie postępowania przed sądem podnosi w piśmie zarzut przedawnienia roszczenia, a na skutek podniesienia tego zarzutu sąd wydaje wyrok oddalający powództwo, jako jedyną przyczynę oddalenia powództwa wskazując przedawnienie roszczenia lub na skutek podniesienia tego zarzutu wierzyciel odstępuje od dochodzenia tego roszczenia i cofa pozew:
    • w części dotyczącej obowiązku wystawienia informacji PIT-8C w sytuacji, gdy Spółka nie była wierzycielem zobowiązania w momencie jego przedawnienia – jest nieprawidłowe,
    • w pozostałej części – jest prawidłowe,
  • powstania przychodu z innych źródeł po stronie osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, która w trakcie prowadzonej windykacji polubownej podnosi zarzut przedawnienia roszczenia w piśmie skierowanym do wierzyciela lub podnosi zarzut przedawnienia roszczenia w rozmowie telefonicznej/rozmowie bezpośredniej z pracownikiem firmy wierzyciela, a na skutek podniesienia tego zarzutu wierzyciel odstępuje od dochodzenia tego roszczenia i zamyka operacyjnie sprawę:
    • w części dotyczącej obowiązku wystawienia informacji PIT-8C w sytuacji, gdy Spółka nie była wierzycielem zobowiązania w momencie jego przedawnienia – jest nieprawidłowe,
    • w pozostałej części – jest prawidłowe,
  • ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu przedawnionego zobowiązania – jest nieprawidłowe,
  • ustalenia kwoty przychodu z tytułu przedawnionego zobowiązania – jest nieprawidłowe,
  • powstania przychodu z innych źródeł w sytuacji, gdy wierzyciel jednostronnie odstępuje od dochodzenia części roszczenia (ale go nie umarza) i nie został podniesiony skuteczny zarzut przedawnienia – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

  • powstania przychodu z innych źródeł w sytuacji, kiedy dłużnik w trakcie postępowania przed sądem podnosi w piśmie zarzut przedawnienia roszczenia, a na skutek podniesienia tego zarzutu sąd wydaje wyrok oddalający powództwo, jako jedyną przyczynę oddalenia powództwa wskazując przedawnienie roszczenia lub na skutek podniesienia tego zarzutu wierzyciel odstępuje od dochodzenia tego roszczenia i cofa pozew,
  • powstania przychodu z innych źródeł po stronie osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, która w trakcie prowadzonej windykacji polubownej podnosi zarzut przedawnienia roszczenia w piśmie skierowanym do wierzyciela lub podnosi zarzut przedawnienia roszczenia w rozmowie telefonicznej/rozmowie bezpośredniej z pracownikiem firmy wierzyciela, a na skutek podniesienia tego zarzutu wierzyciel odstępuje od dochodzenia tego roszczenia i zamyka operacyjnie sprawę,
  • ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu przedawnionego zobowiązania,
  • ustalenia kwoty przychodu z tytułu przedawnionego zobowiązania,
  • powstania przychodu z innych źródeł w sytuacji, gdy wierzyciel jednostronnie odstępuje od dochodzenia części roszczenia (ale go nie umarza) i nie został podniesiony skuteczny zarzut przedawnienia.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

A” S.A. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, założoną zgodnie z prawem polskim i podlegającą w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów. Jest też spółką notowaną na Giełdzie Papierów Wartościowych S.A.

Przedmiotem działalności „A” S.A. jest odzyskiwanie wierzytelności obcych na zlecenie (inkaso). Spółka współpracuje z szerokim spektrum firm, m.in. z branży telekomunikacyjnej, pożyczkowej, funduszami sekurytyzacyjnymi czy też bankami. Spółka zarządza również wierzytelnościami nabytymi przez niestandaryzowane sekurytyzacyjne fundusze inwestycyjne zamknięte (dalej: Fundusze). Czynności zarządzania wierzytelnościami obejmują m.in. odzyskiwanie należności we własnym zakresie, na rzecz Funduszy będących wierzycielami. Działalność Wnioskodawcy obejmuje obszar całego kraju.

Prowadzona przez Spółkę działalność związana z zarządzaniem wierzytelnościami obejmuje zbiór czynności prawnych oraz faktycznych, które mają na celu doprowadzenie osoby zadłużonej do spłaty zadłużenia, jakie posiada wobec wierzyciela. Wnioskodawca stosuje dwa sposoby prowadzenia działań związanych z odzyskaniem należności:

  • polubowne – polegające na zawieraniu z osobami lub podmiotami zadłużonymi ugód odnośnie spłat zaległych płatności, monitorowaniu spłat osoby lub podmiotu zadłużonego oraz monitowaniu ich w przypadku wystąpienia opóźnień w płatnościach,
  • sądowe – polegające na doprowadzeniu do uzyskania sądowego wyroku lub nakazu zapłaty, który – po uzupełnieniu o klauzulę wykonalności – staje się tytułem wykonawczym i podstawą do egzekucji komorniczej; w tym zakresie czynności procesowe podejmowane są przez kancelarie prawną, która świadczy pomoc prawną na rzecz Wnioskodawcy.

W toku procesu odzyskiwania należności zdarza się, że osoba zadłużona lub podmiot zadłużony podnosi zarzut przedawnienia wierzytelności, której dotyczy proces odzyskania należności. Skutkiem tego Spółka rezygnuje z dalszego dochodzenia należności. Rezygnacja z dalszego dochodzenia należności oznacza, że Spółka definitywnie odstępuje/rezygnuje od/z działań związanych z odzyskaniem należności z danej wierzytelności. Po zgłoszeniu zarzutu, jest on weryfikowany przez pracowników Spółki; w przypadku jego zasadności po zakwalifikowaniu sprawy do dalszego procesu, wstrzymywana jest jej dalsza obsługa związana z odzyskaniem należności. Klient (osoba lub podmiot zadłużony) jest informowany pisemnie o: uznaniu przez wierzyciela podniesionego zarzutu za zasadny, o rezygnacji wierzyciela z dochodzenia zobowiązania, o powstaniu przychodu w związku z podniesionym zarzutem i odmową spłaty, o konieczności wystawienia przez wierzyciela informacji podatkowej PIT-8C wraz z początkiem nowego roku i obowiązku rozliczenia się z urzędem skarbowym przez osobę lub podmiot zadłużony.

Po wystawieniu ww. informacji podatkowej, jej wysyłce do Klientów (osób lub podmiotów zadłużonych) oraz do właściwego urzędu skarbowego, sprawa jest uznawana za zakończoną dla procesu windykacji i ewidencjonowana w systemach informatycznych i ewidencyjnych Wnioskodawcy jako niepodlegająca dalszemu dochodzeniu, co w praktyce oznacza jej operacyjne zamknięcie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy w świetle obowiązujących przepisów, po stronie osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej powstaje przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: uPIT), skutkiem czego wierzyciel zobowiązany jest sporządzić informację PIT-8C i przesłać ją do podatnika oraz urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika?
    Zwłaszcza w przypadku, kiedy osoba ta w trakcie postępowania przed sądem podnosi w piśmie zarzut przedawnienia roszczenia, a na skutek podniesienia tego zarzutu sąd wydaje wyrok oddalający powództwo, jako jedyną przyczynę oddalenia powództwa wskazując przedawnienie roszczenia lub na skutek podniesienia tego zarzutu wierzyciel odstępuje od dochodzenia tego roszczenia i cofa pozew?
  2. Czy w świetle obowiązujących przepisów, po stronie osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, która w trakcie prowadzonej windykacji polubownej:
    1. podnosi zarzut przedawnienia roszczenia w piśmie skierowanym do wierzyciela lub
    2. podnosi zarzut przedawnienia roszczenia w rozmowie telefonicznej/rozmowie bezpośredniej z pracownikiem firmy wierzyciela, a na skutek podniesienia tego zarzutu wierzyciel odstępuje od dochodzenia tego roszczenia i zamyka operacyjnie sprawę, powstaje przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 uPIT?
  3. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1 i 2, jaki jest moment powstania tego przychodu, tzn. czy jest to:
    1. moment ustawowego przedawnienia się roszczenia,
    2. moment podniesienia zarzutu przedawnienia roszczenia przez osobę zadłużoną,
    3. moment powzięcia przez wierzyciela wiadomości o podniesieniu przez osobę zadłużoną zarzutu przedawnienia (np. moment doręczenia pisma procesowego z zarzutem przedawnienia podniesionym w toku postępowania sądowego),
    4. moment podjęcia przez wierzyciela decyzji o rezygnacji z dochodzenia roszczenia,
    5. moment zakomunikowania zadłużonemu przez wierzyciela zamiaru rezygnacji z dochodzenia roszczenia, po skutecznym podniesieniu zarzutu przedawnienia,
    6. moment uprawomocnienia się wyroku sądu oddalającego powództwo,
    7. inny moment?
  4. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie l i 2, jaka jest kwota przychodu?
    Przy założeniu, że np. roszczenie stało się wymagalne w 2010 roku, zarzut przedawnienia został podniesiony w 2016 roku, pismo z zarzutem doręczono osobie zadłużonej w 2017 roku, a wierzyciel od dnia wymagalności roszczenia naliczał odsetki za opóźnienie, czy będzie to:
    1. kapitał wraz z odsetkami naliczanymi do dnia podniesienia zarzutu przedawnienia,
    2. kapitał wraz z odsetkami naliczanymi do dnia powzięcia przez wierzyciela wiadomości o podniesieniu przez osobę zadłużoną zarzutu przedawnienia,
    3. kapitał wraz z odsetkami naliczanymi do dnia rzeczywistego (ustawowego) przedawnienia roszczenia,
    4. kapitał wraz z odsetkami naliczanymi do dnia powiadomienia osoby zadłużonej o odstąpieniu od dochodzenia wierzytelności w następstwie powzięcia przez wierzyciela wiadomości o podniesieniu przez osobę zadłużoną zarzutu przedawnienia,
    5. kapitał wraz z odsetkami naliczanymi do dnia podniesienia zarzutu przedawnienia + koszty poniesione przez wierzyciela pierwotnego/ew. obecnego,
    6. kapitał wraz z odsetkami naliczanymi do dnia przedawnienia roszczenia + koszty poniesione przez wierzyciela pierwotnego/ew. obecnego,
    7. sam kapitał,
    8. inna kwota?
  5. Czy w przypadku, gdy wierzyciel jednostronnie odstępuje od dochodzenia części roszczenia (ale go nie umarza, na co powinna wyrazić zgodę osoba zadłużona), np. ze względów wizerunkowych bądź zagrożenie życia klienta (deklaracje samobójcze) i nie został podniesiony skuteczny zarzut przedawnienia, po stronie osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej powstaje przychód?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1, w przypadku, gdy osoba zadłużona – osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, w trakcie postępowania przed sądem skutecznie podniesie zarzut przedawnienia, a na skutek tego zarzutu sąd wyda wyrok oddalający powództwo i/lub na skutek podniesienia tego zarzutu wierzyciel odstępuje od dochodzenia roszczenia i cofa pozew, po stronie osoby zadłużonej powstaje przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 uPIT. W takiej sytuacji, zgodnie z art. 42a uPIT, Spółka jako wierzyciel będzie miała obowiązek: sporządzić informację PIT-8C i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, przesłać ją do podatnika oraz urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2, w przypadku, gdy osoba zadłużona – osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, na etapie postępowania polubownego/ugodowego poza postępowaniem sądowym podniesie w piśmie skierowanym do wierzyciela skuteczny zarzut przedawnienia roszczenia lub podniesie taki zarzut przedawnienia w rozmowie telefonicznej/rozmowie bezpośredniej z pracownikiem firmy wierzyciela, na skutek czego wierzyciel zrezygnuje z dochodzenia przysługującego mu roszczenia, po stronie osoby zadłużonej powstanie przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 uPlT. W takiej sytuacji, zgodnie z art. 42a uPIT, Spółka jako wierzyciel zobowiązana będzie sporządzić informację PIT-8C i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przesłać ją do podatnika oraz urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 3, momentem powstania przychodu będzie data podjęcia przez wierzyciela decyzji o odstąpieniu od dochodzenia wierzytelności na skutek zasadnego podniesienia przez osobę zadłużoną zarzutu przedawnienia w toku postępowania sądowego lub w toku postępowania pozasądowego, określona jako chwila złożenia przez osobę zadłużoną oświadczenia zgodnie z zasadami określonymi w art. 61 KC, tzn. doręczenie nadanej przez osobę zadłużoną przesyłki listowej z pismem do wierzyciela lub złożenie pisma w siedzibie wierzyciela lub jego oddziale lub podniesienie zarzutu przedawnienia w toku rozmowy telefonicznej/rozmowy bezpośredniej z pracownikiem firmy wierzyciela. W tym momencie osoba zadłużona komunikuje bowiem, że nie zamierza spełnić przedawnionego roszczenia. W wyniku tego jego przysporzenie w momencie rezygnacji z dochodzenia roszczenia przez wierzyciela i skutecznego o tym poinformowaniu osoby zadłużonej staje się definitywne i bezzwrotne w rozumieniu prawa podatkowego. Wcześniej takie roszczenie jest zobowiązaniem naturalnym w rozumieniu Kodeksu cywilnego, zatem może być w każdej chwili przez osobę zadłużoną spełnione, przez co przychód nie ma jeszcze charakteru definitywnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 4, wysokość definitywnego przysporzenia kwalifikowanego jako przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 uPIT, będzie stanowić kapitał wraz z odsetkami naliczanymi do dnia podjęcia przez wierzyciela decyzji o odstąpieniu od dochodzenia wierzytelności na skutek zasadnego i skutecznego podniesienia przez osobę zadłużoną zarzutu przedawnienia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 5, w przypadku jednostronnego odstąpienia przez wierzyciela od dochodzenia całości lub części roszczenia po stronie osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej nie powstaje przychód. Dotyczy to sytuacji, kiedy na przykład ze względów wizerunkowych bądź zagrożenia życia klienta (deklaracje samobójcze) nie został podniesiony skuteczny zarzut przedawnienia, ale jednocześnie nie dochodzi do umorzenia w rozumieniu art. 508 K.c., na co powinna wyrazić zgodę osoba zadłużona. Nie można bowiem uznać, że jednostronne odstąpienie przez wierzyciela od dochodzenia długu, bez względu na jego okoliczności, kiedy osoba zadłużona jednocześnie nie podniosła zarzutu przedawnienia, jak też nie wyraziła zgody na umorzenie długu w trybie art. 508 Kodeksu cywilnego, że po stronie osoby zadłużonej powstało trwałe przysporzenie majątkowe w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

UZASADNIENIE

Przedawnienie zobowiązania jest zdarzeniem prawnym, powodującym określone skutki w zakresie możliwości dochodzenia należności. Instytucję przedawnienia określają przepisy art. 117-125 K.c. Zgodnie z art. 117 § 2 K.c., po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia. Zrzeczenie się zarzutu przedawnienia przed upływem terminu jest jednak nieważne. Zobowiązanie przedawnione przekształca się w tzw. zobowiązanie naturalne i nie może ono być zasądzone przez sąd powszechny, jeżeli osoba zadłużona powoła się na upływ terminu przedawnienia. Co prawda, roszczenie takie nie korzysta z pełnej ochrony państwa, ale nadal traktowane jest za prawnie istniejące. Znajduje to wyraz przede wszystkim w tym, że osoba zadłużona, która po upływie terminu przedawnienia spełniła świadczenie, nie może następnie żądać jego zwrotu. Dzieje się tak nawet, jeśli nie była świadoma upływu terminu przedawnienia i związanych z tym skutków prawnych. Spełniła ona bowiem należne w świetle prawa zobowiązanie. Zatem, pomimo ustawowego przedawnienia, zobowiązanie nadal istnieje i osoba zadłużona powinna spłacić ciążące na niej zadłużenie. Wierzyciel nie może jednak dochodzić jego przymusowego wykonania.

Przedawnienie zobowiązania nie oznacza jednak, że osoba zadłużona nie może swojego zadłużenia spłacić w bliższej lub dalszej przyszłości. W konsekwencji, sam fakt przedawnienia z mocy prawa, nie może wykreować u osoby zadłużonej korzyści majątkowej, gdyż ta nie ma jeszcze charakteru trwałego w momencie przedawnienia. Również takiego skutku nie wywołuje podniesienie przez osobę zadłużoną zarzutu przedawnienia już po terminie ustawowego przedawnienia, np. na etapie postępowania polubownego lub sądowego. Samo przedawnienie zadłużenia nie zmienia charakteru zobowiązania na zobowiązanie bezzwrotne, a w konsekwencji nie wywołuje skutku w postaci powstania przychodu z nieodpłatnego świadczenia w świetle art. 11 ust. 1 uPIT. Przychodami w rozumieniu wskazanego przepisu są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie przyjmuje się, że przychodem są jedynie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe. Bowiem tylko przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym i definitywnym, a zatem przysporzenia majątkowe pewne, nie podlegające żadnym zmianom, bez roszczenia zwrotnego i ostateczne, skutkuje przychodem w rozumieniu art. 11 uPIT, podlegającym daninie publicznoprawnej. Zatem warunkiem powstania przychodu będzie działanie wierzyciela, który w następstwie podniesienia przez osobę zadłużoną skutecznego zarzutu przedawnienia może, albo trwale odstąpić od dalszego dochodzenia należności, albo w dalszym ciągu dochodzić wierzytelności w drodze postępowania polubownego. Powyższe stanowisko potwierdzają liczne interpretacje Ministra Finansów. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 26 stycznia 2010 r., znak ITPB2/415-867c/09/MK organ wskazał, że w sytuacji, gdy wierzyciel nie umorzył należności, samo przedawnienie zobowiązania, obejmującego kapitał, odsetki zwykłe oraz koszty postępowania sądowego, nie wywołuje zmiany charakteru zobowiązania na zobowiązanie bezzwrotne i nie powoduje powstania przychodu z nieodpłatnego świadczenia w świetle art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie jest zatem zobowiązany do sporządzenia informacji PIT-8C.

Nie oznacza to jednak, że taki przychód nigdy nie powstanie. Zdaniem Spółki, jeżeli osoba zadłużona skutecznie podniesie zarzut przedawnienia, które to przedawnienie samo w sobie nie tworzy jeszcze u osoby zadłużonej trwałego przysporzenia stanowiącego dochód do opodatkowania, a wierzyciel w następstwie tej okoliczności zrezygnuje z dochodzenia swojego roszczenia i odstąpi od podejmowania czynności mających na celu odzyskanie należności, w tym na etapie windykacji polubownej, nie powinno być wątpliwości, że zbieg tych czynności kreuje u osoby zadłużonej korzyść majątkową przejawiającą się w tym, że nie musi ona spłacić tego zadłużenia. Wierzyciel, umarzając wierzytelność, wyraża pozytywną wolę świadczenia na rzecz osoby zadłużonej. Oznacza to chęć przekazania jemu nieodpłatnie świadczenia w wysokości umarzanej wierzytelności. Jest to zatem sytuacja odmienna od przedawnienia zobowiązania, które nie wywołuje skutku otrzymania nieodpłatnego świadczenia, gdyż jest ono niezależne od woli wierzyciela. Zatem, o ile umorzenie zobowiązania jest w istocie czynnością prawną wierzyciela, o tyle jego przedawnienie jest okolicznością obiektywną, niezależną od zachowania wierzyciela, bo spowodowaną upływem czasu. Skoro więc osoba zadłużona skorzysta z przysługującego jej prawa i zwolni się z obowiązku spełnienia świadczenia pod przymusem, a zobowiązanie nie wygasa, lecz przekształca się w zobowiązanie naturalne, z kolei wierzyciel definitywnie rezygnuje z jego dalszego dochodzenia, skutkiem finansowym takiej sytuacji jest powiększenie się majątku osoby zadłużonej kosztem majątku wierzyciela. Powiększenie to ma niewątpliwy charakter kategoryczny i trwały – osoba zadłużona zostaje bowiem całkowicie zwolniona z obowiązku spłaty zadłużenia, przez co realnie zwiększa się jej majątek. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje, co zostało wskazane już powyżej, jego definitywny charakter. Definitywny w tym sensie, że w sposób ostateczny i faktyczny powiększają się aktywa podatnika. W tym kontekście na uwagę zasługuje stanowisko wyrażone przez NSA w wyroku z dnia 18 maja 2012 r. sygn. II FSK 2633/10, w którym sąd jednoznacznie stwierdził, że – gdy dochodzi do umorzenia wierzytelności przez kredytodawcę – nie jest istotne, czy u podstaw uzyskanego nieodpłatnego świadczenia przez kredytobiorcę leży umowa o zwolnienie z długu, czy też jednostronna decyzja wierzyciela o rezygnacji z dochodzenia należności. W każdym z tych przypadków dochodzi bowiem do otrzymania przez osobę zadłużoną nieodpłatnego Świadczenia. Jak dalej w uzasadnieniu wskazał sąd, odwoływanie się tylko do regulacji cywilistycznych (art. 508 K.c.) należy uznać za niewystarczające na gruncie przepisów prawa podatkowego. W podobnym duchu wypowiedział się WSA we Wrocławiu, który w wyroku z dnia 7 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 1483/09 wskazał, że – umarzając zobowiązanie przedawnione – wierzyciel aktywnie doprowadza do wygaśnięcia tego zobowiązania, a zatem definitywnie przestaje ono istnieć. W ocenie sądu nie budzi wątpliwości, że umorzenie zobowiązania każdorazowo prowadzi do powstania przychodu ze źródła, o jakim mowa w art. 10 ust. 9 uPIT, niezależnie od tego, czy było to zobowiązanie wymagalne, czy przedawnione. Okoliczności te mogą jedynie wpływać na moment powstania przychodu.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 uPIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Oznacza to, że ustawodawca nie dopuszcza wyjątków od zasady powszechności opodatkowania wszelkich dochodów. Wyrazem tego jest także przepis art. 10 ust. 1 pkt 9 uPIT, który wprowadza pojęcie „innych źródeł” jako źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu. Konkretyzując pojęcie innych źródeł przychodów, przepis art. 20 ust. 1 uPIT wskazuje przykładowe inne źródła, używając sformułowania „w szczególności”. Zgodnie z tym przepisem należą do nich m.in. „inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17”. Konsekwentnie w art. 11 ust. 1 uPIT ustawodawca wskazał, że przychodami z pewnymi zastrzeżeniami są otrzymywane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Pojęcie nieodpłatnego świadczenia niestety nie zostało zdefiniowane w ustawach podatkowych. Jednak w orzecznictwie ugruntował się pogląd, że pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Zakresem pojęciowym obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (por. uchwała NSA z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06). Co prawda, wspomniana uchwała zapadła w związku z wątpliwościami dotyczącymi przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jednak jej tezy są również aktualne w przypadku przepisów dotyczących uPIT i są powszechnie przywoływane przez orzecznictwo i organy podatkowe. W sprawie wypowiedział się również Trybunał Konstytucyjny, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt II FSK 7/13 uznał, że przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków). W związku z powyższym nie ulega wątpliwości, że umorzenie wymagalnych wierzytelności ciążących na osobach fizycznych, nabytych przez wierzyciela w drodze cesji od pierwotnego wierzyciela, np. banku lub operatora telekomunikacyjnego, jest przysporzeniem skutkującym powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu.

Rezygnacja z należnego świadczenia przez wierzyciela stanowi w istocie zwolnienie osoby zadłużonej ze spłaty długu, czego efektem jest uzyskanie przez osobę zadłużoną, podlegającego opodatkowaniu nieodpłatnego świadczenia wyrażającego się w zmniejszeniu jego określonych i wymiernych ciężarów majątkowych. Gdyby bowiem nie fakt umorzenia wierzytelności, osoba zadłużona w dalszym ciągu byłaby zobowiązana do jej zapłaty, co skutkowałoby uszczupleniem jej majątku. Zgodnie z ugruntowana linią orzeczniczą sądów administracyjnych, przychodem są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów (por. wyroki NSA z dnia 8 czerwca 1994 r., sygn. akt SA/Kr 21 39/93 oraz z dnia 6 kwietnia 1994 r., sygn. akt SA/Wr 1101/93). W tym kontekście należy zatem przyjąć, że nie ma znaczenia, czy do umorzenia wierzytelności (należności) dochodzi na wniosek osoby zadłużonej np. po skutecznym zarzucie przedawnienia, czy też nastąpiło z woli wierzyciela. Co więcej, żaden przepis uPIT nie różnicuje bowiem prawnopodatkowych skutków dokonanego umorzenia. Treść art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1, w związku z art. 9 ust. 1 uPIT wyraźnie wiąże powstanie obowiązku podatkowego z wystąpieniem określonego zdarzenia (tu – nieodpłatnego świadczenia), a nie formą aktywności podatnika. Stanowisko to znajduje swoje odzwierciedlenie zarówno w interpretacjach Ministra Finansów, jak i orzeczeniach sądów administracyjnych. W wyroku WSA w Gliwicach I SA/Gl 394/09 z 19 listopada 2009 r. czytamy, że „(...) skład orzekający stoi na stanowisku, że umorzone osobie fizycznej należności, wynikające ze stosunku cywilnoprawnego, niepozostające w związku z działalnością gospodarczą, podlegają także opodatkowaniu jako przychód z uzyskanego nieodpłatnego świadczenia, na podstawie art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 11 ust. 1 i art. 20 ust. 1 updof”. Z kolei w wyroku z dnia 27 listopada 2008 r., sygn. akt II FSK 1184/07 skład orzekający NSA wskazał, że „Umorzenie kredytu jest „wypłatą świadczenia” (spełnieniem nieodpłatnego świadczenia) na rzecz kredytobiorcy (podatnika) (...)”. Powyższą linię orzeczniczą akceptuje również Minister Finansów, który w interpretacji z dnia 10 października 2016 r. nr DD3.8222.2.109.2016.KDJ wskazał, że „(...) otrzymanie nieodpłatnego świadczenia może być skutkiem zaoszczędzenia wydatku. (...) Z uwagi na zastosowanie wobec osoby zadłużonej –osoby fizycznej ulg w spłacie należności o charakterze cywilnoprawnym w postaci umorzenia (w całości lub w części) tej należności, osoba zadłużona nie jest obowiązana do zwrotu długu. Tym samym osoba zadłużona Wnioskodawcy zaoszczędziła na wydatku, który musiałaby zostać przez niego poniesiona, gdyby Wnioskodawca nie umorzył jej długu. W wyniku takiego świadczenia w majątku osoby zadłużonej Wnioskodawcy nie pojawił się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie terminu „dochód” na gruncie ustawy PIT jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku”.

W art. 10 ust. 1 uPIT ustawodawca dokonał rozróżnienia źródeł przychodów, wymieniając odrębnie m.in. stosunek pracy, pozarolniczą działalność gospodarczą czy też inne źródła (pkt 9). Zgodnie zaś z art. 20 ust. 1 uPIT, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 uPIT, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Regulacja ta stanowi katalog otwarty, do którego zaliczane są przychody w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, których nie można zakwalifikować do źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 tej ustawy. Takim przychodem są właśnie umorzone wierzytelności. Dlatego też osoba zadłużona, której wierzyciel umorzył w całości lub części dług, zobowiązana jest wykazać tą okoliczność jako przysporzenie majątkowe kwalifikujące się do przychodów z innych źródeł.

Stosownie do postanowień art. 42a uPIT, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z pewnymi wyjątkami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sprawie, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację na druku PIT-8C o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania. Z kolei w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Powyższa regulacja stanowi zatem podstawę prawną do sporządzania przez wierzyciela umarzającego wierzytelność, informacji PIT-8C przeznaczonej do wykazania przychodów z innych źródeł uzyskanych przez osobę zadłużoną, której został umorzony dług. Na powyższą podstawę oraz obowiązek jednolicie wskazuje również orzecznictwo sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku WSA w Gliwicach I SA/Gl 394/09 z 19 listopada 2009 r. możemy przeczytać, że „Skład orzekający stoi na stanowisku, że umorzone osobie fizycznej należności, wynikające ze stosunku cywilnoprawnego, niepozostające w związku z działalnością gospodarczą, podlegają także opodatkowaniu jako przychód z uzyskanego nieodpłatnego świadczenia, na podstawie art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 11 ust. 1 i art. 20 ust. 1 updof. W konsekwencji jednostkę dokonującą takiego umorzenia, kwalifikowanego jako wykonanie nieodpłatnego świadczenia, obarcza obowiązek złożenia informacji podatkowej na druku PIT-8C, na podstawie art. 42a updof”.

Potwierdzenie tego stanowiska znajdziemy również w wyroku NSA z 27 listopada 2008 r., sygn. akt II FSK 1184/07, w którym możemy przeczytać, że „Umorzenie kredytu jest „wypłatą świadczenia” (spełnieniem nieodpłatnego świadczenia) na rzecz kredytobiorcy (podatnika), o której mowa w art. 42a p.d.o.f. – skutkującą koniecznością sporządzenia przez (...) informacji PIT-8C i jej przekazania podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu”. Z kolei w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 13 marca 2007 r. sygn. akt I SA/Gd 179/06, możemy przeczytać, że „Zdaniem Sądu pierwszej instancji nie jest możliwe odczytywanie art. 11 ust. 1 i art. 20 ust. 1 p.d.o.f. bez powiązania z art. 42a p.d.o.f. i celem tej regulacji. W odniesieniu do opodatkowania dochodów osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej trzeba mieć bowiem na względzie rolę płatnika w procesie obliczania i poboru podatku dochodowego oraz związane z tym obowiązki wynikające z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W większości przewidzianych w tych przepisach sytuacji, to na płatniku właśnie spoczywa obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia podatku na konto właściwego urzędu skarbowego oraz powiadomienia podatnika o dokonanym rozliczeniu podatkowym. W art. 42a p.d.o.f. ustawodawca zrezygnował ze wskazanych powyżej obowiązków płatnika, pozostawił jednak obowiązek przekazania podatnikowi oraz organowi podatkowemu stosownej informacji o sytuacji istotnej podatkowo. Zdaniem Sądu przepis ten ma również zastosowanie w stanie faktycznym opisanym przez Bank we wniosku dotyczącym udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Inaczej bowiem osoba, która otrzymała nieodpłatne świadczenie w postaci umorzenia kredytu nie powzięłaby wiadomości o tym fakcie, a bez tej wiedzy nie mogłaby dokonać stosownego rozliczenia podatkowego. Taka sytuacja nie jest możliwa do zaakceptowania, gdyż byłoby to sprzeczne z zasadą powszechności opodatkowania i równości podatników”. Podobnie wypowiedział się Minister Finansów w interpretacji z dnia 16 października 2013 r. nr DD3/033/109/CRS/11/RD-107221/13: „Jeżeli zatem kredytobiorca, powołując się na przedawnienie zobowiązania z tytułu zaciągniętego kredytu, odmawia jego spłacenia, a bank – z uwagi na przedawnienie roszczenia – nie ma możliwości skutecznego wyegzekwowania tej wierzytelności, wówczas kredytobiorca osiąga realne przysporzenia majątkowe, które – jako przychód z innych źródeł – podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W związku z powyższym bank ma obowiązek sporządzić informację PIT-8C na imię kredytobiorcy, w którym jako przychód z innych źródeł wykaże wartość przedawnionego zobowiązania, którego kredytobiorca odmawia spłacenia”. Zatem z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika wprost, że obowiązkiem wierzyciela umarzającego należność jest wystawienie informacji PIT-8C osobie, dla której w danym przypadku będzie to realne przysporzenie majątkowe. Obowiązek ten występuje również w przypadkach, gdy postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne lub zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty wyższej od kosztów dochodzenia i egzekucji tej wierzytelności. Jednak w przypadku, gdy faktycznie, pomimo podjętych prób, nie ma możliwości ustalenia danych osobowych osoby, które wymagane są do wypełnienia urzędowego formularza PIT-8C, nie sporządza się informacji PIT-8C. Informacji tej nie sporządza się również w przypadku osoby, która zmarła (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 marca 2012 r. nr IBPBII/1/415-1030/11/BJ). W podobnym tonie wypowiedział się również WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 19 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Gl 394/09, w którym skład orzekający wskazał: „Sąd podziela natomiast stanowisko organu interpretacyjnego, że obowiązek ten nie dotyczy sytuacji, w których jest on praktycznie niewykonalny (tj. wtedy, gdy nie można ustalić miejsca pobytu dłużnika lub dłużnik nie żyje). Sam brak natomiast numeru NIP, czy też PESEL, a także niewielka wartość umarzanych zaległości nie uzasadniają odstąpienia od powyższego obowiązku.

W ocenie Wnioskodawcy, gdy dochodzi do odstąpienia wierzyciela od dochodzenia wierzytelności, nie ma znaczenia, czy u podstaw uzyskanego nieodpłatnego świadczenia przez osobę zadłużoną leży umowa zwolnienia z długu w trybie art. 508 K.c., czy też jednostronna decyzja wierzyciela o rezygnacji z dochodzenia należności. W każdym z tych przypadków dochodzi do otrzymania przez osobę zadłużoną nieodpłatnego świadczenia. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 18 maja 2012 r. sygn. II FSK 2633/10: „Odwoływanie się tylko do regulacji cywilistycznych (art. 508 K.c.) należy uznać za niewystarczające na gruncie przepisów prawa podatkowego”. W takim przypadku osoba zadłużona osiąga przychód z innych źródeł w wysokości umorzonego zobowiązania, składającego się z należności głównej oraz odsetek umownych wymagalnych na dzień umorzenia. Stanowisko to jest zgodne z linią interpretacyjną organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji Ministra Finansów z dnia 16 października 2013 r. nr DD3/033/109/CRS/11/RD-107221/13 czytamy, że „(...) umorzenie przez bank części wierzytelności składającej się z należności głównej oraz odsetek umownych wymagalnych na dzień umorzenia, w związku z realizacją umowy ugody zawartej z kredytobiorcą, skutkuje powstaniem przychodu u kredytobiorcy w wysokości umorzonej części należności głównej oraz odsetek umownych, wymagalnych na dzień umorzenia. Jest to przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy. Dlatego też – stosownie do art. 42a ustawy – bank zobowiązany jest do sporządzenia na imię kredytobiorcy informacji PIT-8C, w której jako przychód z innych źródeł wykaże łączną kwotę umorzonych wierzytelności (należności głównej i wymagalnych odsetek umownych)”.

Reasumując, jak to już zostało wcześniej wskazane, zgodnie z art. 117 § 2 K.c., po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia. Zrzeczenie się jednak zarzutu przedawnienia przed upływem terminu jest nieważne. Z kolei zaś zobowiązanie przedawnione, przekształca się w tzw. zobowiązanie naturalne tzn. nie może ono być wyegzekwowane pod przymusem, ani też zasądzone przez sąd powszechny, jeżeli osoba zadłużona powoła się na upływ terminu przedawnienia. Przedawnienie zobowiązania jest zatem bez wątpienia zdarzeniem prawnym, powodującym określone skutki w zakresie możliwości dochodzenia zobowiązań. Niewątpliwie też w sytuacji braku możliwości przymusowego wyegzekwowania zobowiązania, osoba zadłużona uzyskuje potencjalną „korzyść majątkową”. Przejawia się ona tym, że nie musi realnie i pod przymusem wykonać zobowiązania. Nie oznacza to jednak, że jego zobowiązanie definitywnie wygasło – na co wskazuje ugruntowane orzecznictwo sądów. Sam fakt ustawowego przedawnienia zobowiązania, pomimo potencjalnej korzyści przejawiającej się brakiem konieczności spłaty długu, nie wywołuje skutków prawno-podatkowych na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skutek ten może wywołać jedynie definitywność otrzymanej korzyści/świadczenia. A samo przedawnienie tego warunku jeszcze nie zapewnia, gdyż osoba zadłużona w każdej chwili może swoje zobowiązanie spełnić. Oznacza to, że moment ustawowego przedawnienia się długu nie wywołuje skutku w postaci powstania przychodu podatkowego właśnie z powodu braku uzyskania definitywnego i bezzwrotnego dochodu. Dochód ten powstanie dopiero z chwilą odstąpienia przez wierzyciela z dochodzenia długu. Z tą chwilą osoba zadłużona uzyskuje bowiem trwałe i bezzwrotne świadczenie w postaci zwolnienia jej z obowiązku spłaty zadłużenia, przez co jej aktywa w sposób trwały ulegają powiększeniu. Osoba zadłużona kosztem wierzyciela osiąga realne przysporzenie majątkowe w postaci braku pomniejszenia swojego majątku, który wcześniej powiększył o wartość dochodzonego świadczenia. W konsekwencji przychód podatkowy z tytułu odstąpienia wierzyciela od dochodzenia przedawnionej wierzytelności powstaje z chwilą powiadomienia dłużnika o trwałym odstąpieniu wierzyciela od dochodzenia długu. Przyjęcie innego stanowiska, że datą powstania przychodu jest moment przedawnienia się wierzytelności spowoduje, że obowiązek podatkowy powstawałby każdorazowo dla świadczeń o charakterze nietrwałym i niedefinitywnym, które mogą zostać w przyszłości spełnione. Tym samym taka wykładnia naruszyłaby nie tylko przepis art. 10 ust. 1 pkt 9 uPIT, ale również wyrażoną w art. 84 Konstytucji RP zasadę sprawiedliwości i powszechności opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:
  • powstania przychodu z innych źródeł w sytuacji, kiedy dłużnik w trakcie postępowania przed sądem podnosi w piśmie zarzut przedawnienia roszczenia, a na skutek podniesienia tego zarzutu sąd wydaje wyrok oddalający powództwo, jako jedyną przyczynę oddalenia powództwa wskazując przedawnienie roszczenia lub na skutek podniesienia tego zarzutu wierzyciel odstępuje od dochodzenia tego roszczenia i cofa pozew:
    • w części dotyczącej obowiązku wystawienia informacji PIT-8C w sytuacji, gdy Spółka nie była wierzycielem zobowiązania w momencie jego przedawnienia – jest nieprawidłowe,
    • w pozostałej części – jest prawidłowe,
  • powstania przychodu z innych źródeł po stronie osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, która w trakcie prowadzonej windykacji polubownej podnosi zarzut przedawnienia roszczenia w piśmie skierowanym do wierzyciela lub podnosi zarzut przedawnienia roszczenia w rozmowie telefonicznej/rozmowie bezpośredniej z pracownikiem firmy wierzyciela, a na skutek podniesienia tego zarzutu wierzyciel odstępuje od dochodzenia tego roszczenia i zamyka operacyjnie sprawę:
    • w części dotyczącej obowiązku wystawienia informacji PIT-8C w sytuacji, gdy Spółka nie była wierzycielem zobowiązania w momencie jego przedawnienia – jest nieprawidłowe,
    • w pozostałej części – jest prawidłowe,
  • ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu przedawnionego zobowiązania – jest nieprawidłowe,
  • ustalenia kwoty przychodu z tytułu przedawnionego zobowiązania – jest nieprawidłowe,
  • powstania przychodu z innych źródeł w sytuacji, gdy wierzyciel jednostronnie odstępuje od dochodzenia części roszczenia (ale go nie umarza) i nie został podniesiony skuteczny zarzut przedawnienia – jest prawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie między innymi w pkt 9 wymieniono „inne źródła”.

Stosownie natomiast do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przedstawionych przepisów wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega – co do zasady – każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną.

Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, nie mające charakteru zwrotnego.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik, czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów, uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Jak natomiast stanowi art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użyte w tym przepisie sformułowanie „w szczególności” wskazuje, że zawiera on tylko przykładowe wyliczenie przychodów, co oznacza, że przysporzenia majątkowe, nie zaliczane do pozostałych źródeł przychodów, stanowią przychody objęte dyspozycją tego przepisu.

Na podstawie art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru (PIT-8C) o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z zaprezentowanego w treści wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka prowadzi działalność związaną z zarządzaniem wierzytelnościami obejmującą zbiór czynności prawnych oraz faktycznych, które mają na celu doprowadzenie osoby zadłużonej do spłaty zadłużenia, jakie posiada wobec wierzyciela. W toku procesu odzyskiwania należności zdarza się, że osoba zadłużona lub podmiot zadłużony podnosi zarzut przedawnienia wierzytelności, której dotyczy proces odzyskania należności. Skutkiem tego Spółka rezygnuje z dalszego dochodzenia należności. Rezygnacja z dalszego dochodzenia należności oznacza, że Spółka definitywnie odstępuje/rezygnuje od/z działań związanych z odzyskaniem należności z danej wierzytelności.

Przedawnienie zobowiązania jest zdarzeniem prawnym powodującym określone skutki w zakresie możliwości dochodzenia zobowiązań. Zgodnie z art. 117 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, roszczenia majątkowe ulegają przedawnieniu. Po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia. Jednakże zrzeczenie się zarzutu przedawnienia przed upływem terminu jest nieważne.

W światle powyższego, zobowiązanie przedawnione przekształca się w tzw. zobowiązanie naturalne. Nie może ono być wyegzekwowane pod przymusem ani też zasądzone przez sąd powszechny, jeżeli dłużnik powoła się na upływ terminu przedawnienia.

Niemniej jednak, w sytuacji gdy występuje niemożność przymusowego wyegzekwowania zobowiązania mimo braku jego faktycznego wykonania, dłużnik uzyskuje pewną korzyść majątkową, przejawiającą się w tym, że nie musi realnie wykonać zobowiązania. Zasadnicze znaczenie ma bowiem, że w następstwie przedawnienia dłużnik zostaje zwolniony z obowiązku spłaty zadłużenia (ustaje obowiązek spełnienia świadczenia). Skutki finansowe przedawnienia zobowiązania dla dłużnika oraz wierzyciela są zatem takie same jak przy jego umorzeniu. Dłużnik kosztem wierzyciela osiąga realne przysporzenie majątkowe.

W przypadku takiego zobowiązania dłużnik na podstawie samego tylko swojego oświadczenia może skutecznie uchylić się od realizacji zobowiązania, niezależnie od woli wierzyciela. W przypadku zobowiązań naturalnych wierzyciel nie ma możliwości wyegzekwowania swojej wierzytelności, jeżeli dłużnik z własnej woli zobowiązania spełnić nie chce. Umorzenie należności przedawnionych jest dla dłużnika całkowicie zbędne i nie jest mu potrzebne do osiągnięcia skutku w postaci nieuregulowania dochodzonych należności. Może on dokonać tego na podstawie tylko swoich czynności w postaci złożenia stosownego oświadczenia i nie poniesie ciężaru spłaty zobowiązania, nie na skutek dobrej woli wierzyciela, ale na skutek obowiązujących unormowań (art. 118 Kodeksu cywilnego).

W związku z powyższym podstawą powstania przychodu jest brak konieczności zapłaty zobowiązania na rzecz wierzyciela wynikający z upływu czasu, z którym przepis wiąże taki właśnie skutek, a nie wynika ona z umorzenia zobowiązania przez wierzyciela. Również bez umorzenia dłużnik nie zapłaciłby zobowiązania. Podjęcie decyzji o umorzeniu nie wpływa na sytuację ekonomiczną ani prawną dłużnika. Ma co najwyżej znaczenie dla samego wierzyciela, który w takim przypadku może dokonać stosownych zapisów księgowych.

Jeśli więc źródłem przychodu jest prawo dłużnika do niespłacania długu w związku z upływem określonego czasu, z którym przepis wiąże taki skutek, źródłem tego uprawnienia będzie nie zwolnienie z długu, ale zaistnienie instytucji przedawnienia. Ona będzie materialnoprawną podstawą powstania przychodu. Zatem umorzenie tego typu zobowiązania przez wierzyciela dla powstania przychodu nie jest konieczne.

Przychód podatkowy z tytułu przedawnionego zobowiązania powstaje w momencie upływu terminu przedawnienia. Stosownie do art. 118 Kodeksu cywilnego, jeżeli przepis szczególny nie stanowi inaczej, termin przedawnienia wynosi lat dziesięć, a dla roszczeń o świadczenia okresowe oraz roszczeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – trzy lata. Co do zasady, bieg przedawnienia rozpoczyna się od dnia, w którym roszczenie stało się wymagalne (art. 120 § 1 Kodeksu cywilnego). Ustawa przewiduje przy tym okoliczności skutkujące przerwaniem biegu przedawnienia (art. 123 § 1 Kodeksu cywilnego).

Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy, należy stwierdzić, że przedawnienie zobowiązania spowodowało powstanie po stronie dłużnika przychodu podatkowego na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten powstał w dacie przedawnienia zobowiązania, w wartości należności głównej (tj. kwoty niespłaconego zobowiązania) i odsetek wymagalnych na dzień przedawnienia. Dla określenia daty powstania i wartości problemowego przychodu nie ma natomiast znaczenia moment uznania zarzutu przedawnienia przez wierzyciela. Przychód ten powstaje bowiem w roku podatkowym, w którym doszło do przedawnienia zobowiązania.

W konsekwencji, gdy dochodzi do przedawnienia zobowiązania, dłużnik – w dacie przedawnienia – osiąga przychód z innych źródeł w wysokości przedawnionego zobowiązania (składającego się z należności głównej oraz odsetek umownych wymagalnych na dzień przedawnienia). W związku z powyższym, podmiot będący w momencie przedawnienia zobowiązania wierzycielem tego zobowiązania ma obowiązek sporządzić informację PIT-8C na imię dłużnika, w której jako przychód z innych źródeł wykaże wartość przedawnionego zobowiązania (na moment przedawnienia), którego spłaty dłużnik odmawia.

Przy czym, podkreślenia wymaga, że obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C spoczywa na podmiocie będącym wierzycielem w momencie przedawnienia zobowiązania. Zatem w sytuacji, gdy dany podmiot nie był wierzycielem dłużnika w momencie przedawnienia zobowiązania obowiązek ten na nim nie będzie ciążył.

Odnosząc się natomiast do sytuacji, gdy zobowiązanie nie uległo przedawnieniu (nie został podniesiony skuteczny zarzut przedawnienia), jednakże wierzyciel jednostronnie odstępuje od dochodzenia części roszczenia, ale go nie umarza, po stronie dłużnika nie powstaje przychód podatkowy. Samo zrzeczenie się wierzyciela aktem jednostronnym nie wystarcza bowiem do zwolnienia z długu.

Zwolnienie z długu zostało uregulowane w art. 508 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Jest to rodzaj umowy wierzyciela z dłużnikiem, bowiem oświadczenie wierzyciela wymaga przyjęcia (zgody) dłużnika. Brak zgody powoduje więc, że czynność prawna mająca na celu zwolnienie dłużnika z długu nie wywołuje skutków prawnych. Dla umorzenia wierzytelności koniecznym jest zgoda dłużnika (np. uzyskana w wyniku ugody, zawartego układu, czy też poprzez oświadczenie, umowę). Wierzytelność będzie umorzona wówczas, gdy wierzyciel uzyska wiadomość od dłużnika, że przyjął on zwolnienie z długu. Jeżeli więc obie strony, tj. zarówno wierzyciel, jak i dłużnik, nie wyrażą woli umorzenia zobowiązania, to do takiego umorzenia nie dojdzie.

Biorąc zatem pod uwagę, że w opisanej sytuacji umorzenie takie nie nastąpi, jednostronnie odstąpienie wierzyciela od dochodzenia części roszczenia nie spowoduje powstania po stronie dłużnika przychodu podatkowego.

Podsumowując, odnosząc się do zadanych przez Wnioskodawcę pytań wskazać należy, co następuje.

W przypadku, kiedy dłużnik w trakcie postępowania przed sądem podnosi w piśmie zarzut przedawnienia roszczenia, a na skutek podniesienia tego zarzutu sąd wydaje wyrok oddalający powództwo, jako jedyną przyczynę oddalenia powództwa wskazując przedawnienie roszczenia lub na skutek podniesienia tego zarzutu wierzyciel odstępuje od dochodzenia tego roszczenia i cofa pozew, w świetle obowiązujących przepisów, po stronie osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej powstaje przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym podmiot będący wierzycielem w momencie przedawnienia zobowiązania zobowiązany jest sporządzić informację PIT-8C i przesłać ją do podatnika oraz urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. W sytuacji natomiast, gdy dany podmiot nie był wierzycielem dłużnika w momencie przedawnienia zobowiązania obowiązek ten na nim nie będzie ciążył.

Oznacza to, że w sytuacji, gdy w momencie przedawnienia zobowiązania wierzycielem dłużnika jest Wnioskodawca, na Spółce ciąży obowiązek informacyjny wynikający z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast, w przypadku gdy Spółka w momencie przedawnienia zobowiązania nie była wierzycielem dłużnika (nabyła już przedawnione zobowiązanie), Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wystawienia dla dłużnika informacji PIT-8C.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania oznaczonego nr 1, w części dotyczącej obowiązku wystawienia informacji PIT-8C w sytuacji, gdy Spółka nie była wierzycielem zobowiązania w momencie przedawnienia uznano za nieprawidłowe, natomiast w pozostałej części stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Odnosząc się do pytania oznaczonego nr 2, w świetle obowiązujących przepisów, wskazać należy, że po stronie osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, która w trakcie prowadzonej windykacji polubownej podnosi zarzut przedawnienia roszczenia w piśmie skierowanym do wierzyciela lub podnosi zarzut przedawnienia roszczenia w rozmowie telefonicznej/rozmowie bezpośredniej z pracownikiem firmy wierzyciela, a na skutek podniesienia tego zarzutu wierzyciel odstępuje od dochodzenia tego roszczenia i zamyka operacyjnie sprawę, powstaje przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym podmiot będący wierzycielem w momencie przedawnienia zobowiązania zobowiązany jest sporządzić informację PIT-8C i przesłać ją do podatnika oraz urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. W sytuacji natomiast, gdy dany podmiot nie był wierzycielem dłużnika w momencie przedawnienia zobowiązania obowiązek ten na nim nie będzie ciążył.

Oznacza to, że w sytuacji, gdy w momencie przedawnienia zobowiązania wierzycielem dłużnika jest Wnioskodawca, na Spółce ciąży obowiązek informacyjny wynikający z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast, w przypadku gdy Spółka w momencie przedawnienia zobowiązania nie była wierzycielem dłużnika (nabyła już przedawnione zobowiązanie), Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wystawienia dla dłużnika informacji PIT-8C.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania oznaczonego nr 2, w części dotyczącej obowiązku wystawienia informacji PIT-8C w sytuacji, gdy Spółka nie była wierzycielem zobowiązania w momencie przedawnienia uznano za nieprawidłowe, natomiast w pozostałej części stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Jak wyjaśniono wyżej, przychód podatkowy z tytułu przedawnionego zobowiązania powstaje w momencie upływu terminu przedawnienia. W związku z powyższym nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że momentem powstania przychodu będzie data podjęcia przez wierzyciela decyzji o odstąpieniu od dochodzenia wierzytelności na skutek zasadnego podniesienia przez osobę zadłużoną zarzutu przedawnienia w toku postępowania sądowego lub w toku postępowania pozasądowego. Dla określenia daty powstania problemowego przychodu nie ma znaczenia moment uznania zarzutu przedawnienia przez wierzyciela. Podstawą powstania przychodu jest brak konieczności zapłaty zobowiązania na rzecz wierzyciela wynikający z upływu czasu, z którym przepis wiąże taki właśnie skutek, przychód ten powstaje zatem w roku podatkowym, w którym doszło do przedawnienia zobowiązania.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania oznaczonego nr 3 jest nieprawidłowe.

Z tych samych przyczyn nie można również podzielić poglądu Wnioskodawcy, że przychodem dłużnika w związku z przedawnieniem zobowiązania będzie kapitał wraz z odsetkami naliczanymi do dnia podjęcia przez wierzyciela decyzji o odstąpieniu od dochodzenia wierzytelności na skutek zasadnego i skutecznego podniesienia przez osobę zadłużoną zarzutu przedawnienia. Przychód ten powstaje w wysokości przedawnionego zobowiązania, składającego się z należności głównej oraz odsetek umownych wymagalnych na dzień przedawnienia.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania oznaczonego nr 4 jest nieprawidłowe.

Natomiast w przypadku, gdy wierzyciel jednostronnie odstępuje od dochodzenia części roszczenia, ale go nie umarza i nie został podniesiony skuteczny zarzut przedawnienia, po stronie osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej nie powstaje przychód podatkowy. Samo zrzeczenie się wierzyciela aktem jednostronnym nie wystarcza bowiem do zwolnienia z długu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania oznaczonego nr 5 jest prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism organów podatkowych tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Należy również podkreślić, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Wskazane rozstrzygnięcia zapadły bowiem w innych sprawach i nie mają mocy wiążącej w omawianym przypadku.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.