2461-IBPP4.4512.96.2016.2.PK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Określenia transakcji jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r. poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 września 2016 r. (data wpływu 23 września 2016 r.) uzupełnionym pismem z 15 listopada 2016 r. (data wpływy 23 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia transakcji jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia transakcji jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 15 listopada 2016 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 8 listopada 2016 r. znak: 2461-IBPP4.5412.96.2016.1.PK.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe

Wnioskodawca (Spółka) zamierza zawrzeć kontrakt z kontrahentem z Niemiec, podatnikiem VAT zarejestrowanym na potrzeby VAT UE na dostawę profili aluminiowych lakierowanych.

Wnioskodawca produkowałby profile aluminiowe i niepolakierowane wysyłał do lakierni na terenie Niemiec (innego podmiotu niemieckiego). Po polakierowaniu przez tą lakiernię Wnioskodawca dokonywałby sprzedaży profili aluminiowych polakierowanych do kontrahenta niemieckiego. Natomiast lakiernia niemiecka świadczyłaby usługę lakierowania dla Wnioskodawcy.

Trasa profili wyglądałaby więc następująco z Polski do Lakierni w Niemczech, tam po polakierowaniu profile wysyłane byłyby bezpośrednio na zlecenie Wnioskodawcy z lakierni w Niemczech do finalnego odbiorcy. Wnioskodawca będzie posiadać dokumenty potwierdzające dostawę profili do lakierni oraz dokumenty potwierdzające dostawę profili polakierowanych z lakierni do kontrahenta w Niemczech oraz Wnioskodawca posiadać będzie wszystkie inne niezbędne dokumenty o których mowa w art. 42 ustawy. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym dla transakcji wewnątrzwspólnotowych.

W uzupełnieniu Wnioskodawca podał, że:

  • Spółka nie posiada właściwego i ważnego numeru identyfikacyjnego dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadanego w Niemczech,
  • Spółka dokonuje dostawy towaru na rzecz finalnego odbiorcy, kontrahent niemiecki który lakieruje profile świadczy tylko usługę na rzecz Spółki na towarze stanowiącym jej własność,
  • prawo do dysponowania jak właściciel na rzecz finalnego kontrahenta niemieckiego przechodzi po lakierowaniu profili i po ich dostarczeniu przez Spółkę do tego kontrahenta.
W związku z powyższym zadano pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku).

Jak opodatkowane podatkiem VAT jest przewiezienie profili aluminiowych do finalnego kontrahenta w Niemczech zarejestrowanego na potrzeby VAT UE, które to profile na zlecenie Wnioskodawcy są lakierowane u podwykonawcy (kooperanta) w Niemczech i po polakierowaniu są przez Wnioskodawcę wysłane do finalnego kontrahenta niemieckiego?

W uzupełnieni Wnioskodawca sprecyzował, że pytanie dotyczy skutków podatkowych całej transakcji, która to transakcja polega na:

  • Przewiezieniu towarów do kooperanta niemieckiego, który dokonuje ich lakierowania na rzecz Wnioskodawcy,
  • Przewiezienia i dostarczenia towarów od kooperanta niemieckiego do finalnego odbiorcy w Niemczech zarejestrowanego do transakcji wewnątrzwspólnotowych na terenie Niemiec.

Zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowa dostawa spełnia warunki uznania ją za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, czyli po spełnieniu innych warunków formalnych określonych w ustawie opodatkowana będzie stawką VAT 0% jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 710, ze zm.) ‒ zwanej dalej ustawą ‒ opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

  1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
  2. eksport towarów;
  3. import towarów na terytorium kraju;
  4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
  5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a. (art. 2 pkt 1 ustawy). Natomiast przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy ‒ przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 13 ust. 1 i 2 przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

  1. podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
  2. osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
  3. podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
  4. podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Przywołane powyżej przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy, tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie.

Za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika (art. 13 ust. 3 ustawy).

Tym samym szczególnym przypadkiem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest przemieszczenie towarów własnych podatnika z kraju do innego państwa członkowskiego. Art. 13 ust. 3 ustawy, rozszerza pojęcie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na czynności, które nie mają charakteru czynności dwustronnych (czynionych za wynagrodzeniem), polegających na przemieszczeniu towarów przedsiębiorstwa z Polski do innego kraju wspólnotowego, w którym mają posłużyć do działalności gospodarczej podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest polską spółką prawa handlowego, zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz posiada właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany w Polsce. W związku z prowadzoną działalnością w przyszłości Wnioskodawca planuje zlecać lakierowanie produkowanych wyrobów podwykonawcy mającemu siedzibę w Niemczech. Po dokonaniu lakierowania wyroby mają być wysłane do końcowego odbiorcy mającego również siedzibę w Niemczech (podatnika VAT-UE). Po polakierowaniu przez lakiernię, Wnioskodawca dokonywałby sprzedaży profili aluminiowych polakierowanych do kontrahenta niemieckiego (prawo do dysponowania jak właściciel na rzecz finalnego kontrahenta niemieckiego przechodzi po lakierowaniu profili i po ich dostarczeniu przez Spółkę do tego kontrahenta).

Aby ocenić charakter transakcji opisanych we wniosku konieczne jest przywołanie oraz analiza art. 22 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy zgodnie, z którym miejscem dostawy towarów jest w przypadku:

  • towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy;
  • towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy;

Pierwszy z ww. punktów dotyczy przypadku, gdy w wyniku dokonania transakcji - której celem jest dostawa towarów - towary te są wysyłane lub transportowane z jednego państwa do drugiego. Natomiast drugi z ww. punktów odnosi się do sytuacji gdy w wyniku dokonania transakcji - której celem jest dostawa towarów - towary te nie są wysyłane lub transportowane z jednego państwa do drugiego.

Jak należy interpretować ww. przepisy w kontekście sytuacji przedstawionej we wniosku wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-446/13, która dotyczyła sytuacji podobnej do tej przedstawionej przez Wnioskodawcę. Jak zauważył Trybunał wykładnia art. 8 ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy (odpowiednik art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy) nie pozwala uznać, aby miejsce dostawy znajdowało się w państwie członkowskim siedziby dostawcy. Albowiem towary będące przedmiotem umowy zawartej między dostawcą a nabywcą, czyli wykończone towary, znajdowały się już „w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do odbiorcy” w rozumieniu art. 8 ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy, w państwie członkowskim siedziby nabywcy.

Ponadto jak zauważył Trybunał „miejsce „dostawy towarów” w rozumieniu art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy, czyli miejsce przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, powinno być bowiem określone na podstawie zasad ustanowionych w art. 8 ust. 1 szóstej dyrektywy. Dostawca towarów, w sytuacji skarżącej w postępowaniu głównym, gdy wysyła je usługodawcy, któremu powierzono roboty wykończeniowe, nie przenosi na nabywcę prawa do rozporządzania danymi towarami jak właściciel. Taka wysyłka ma na celu wyłącznie doprowadzenie danych towarów do stanu zgodnego ze zobowiązaniami umownymi dostawcy, aby mogła nastąpić późniejsza dostawa do nabywcy.”

Bazując na ww. orzeczeniu należy stwierdzić, że art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy oznacza istnienie dostatecznego czasowego i materialnego związku pomiędzy dostawą spornych towarów i ich wysyłką oraz ciągłość w przeprowadzaniu transakcji. Brak jest takiego związku i takiej ciągłości, jeżeli wysyłka towarów przez dostawcę usługodawcy ma na celu ich przetworzenie przed ich dostawą do nabywcy, aby doprowadzić je do stanu zgodnego ze zobowiązaniami umownymi między dostawcą a nabywcą. W tych okolicznościach za miejsce dostawy w rozumieniu art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy uważa się miejsce, gdzie znajdują się towary, które w wyniku obróbki uzyskały parametry zgodne ze zamówieniem i które mają być przedmiotem dostawy.

Konkludując Trybunał we ww. sprawie stwierdził, że artykuł 8 ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy „należy interpretować w ten sposób, że miejsce dostawy towaru sprzedanego przez spółkę z siedzibą w jednym państwie członkowskim nabywcy z siedzibą w innym państwie członkowskim, w odniesieniu do którego sprzedawca zlecił usługodawcy mającemu siedzibę w tym innym państwie członkowskim roboty wykończeniowe mające na celu uczynić ów towar zdatnym do dostawy, przed wysłaniem go przez rzeczonego usługodawcę nabywcy, należy uważać za znajdujące się w państwie członkowskim siedziby nabywcy”.

Zgodnie z ww. orzeczeniem przemieszczenie towarów do usługodawcy w celu ich obróbki, przed ich dostawą do nabywcy, winno być traktowane, jako dokonane w ramach odrębnej transakcji od tej która następuje już po obróbce towarów.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, że przemieszczenie towarów z Polski do Niemiec stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy. Czyli przemieszczenie własnych towarów z Polski do innego kraju członkowskiego.

Natomiast dostawa przedmiotowych towarów, na rzecz kontrahenta niemieckiego, która będzie następowała po ich przemieszczeniu na terytorium Niemiec, i po ich lakierowaniu, będzie podlegała opodatkowaniu na terytorium Niemiec - na podstawie regulacji tam obowiązujących.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Na podstawie art. 41 ust. 3 ustawy – w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

  1. podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
  2. podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
  3. podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Warunki te muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego.

W myśl art. 42 ust. 14 ustawy – przepisy ust. 1-4, 11 i 12 stosuje się odpowiednio do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3.

Trzeba zauważyć, że w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w rozumieniu art. 13 ust. 3 ustawy, pod pojęciem nabywcy należy rozumieć podmiot przemieszczający towary, który występuje w tym przypadku w podwójnej roli, tj. jest on nie tylko „dostawcą”, ale również „nabywcą”.

Zgodnie z ww. przepisem art. 42 ust. 14 ustawy, warunki dotyczące możliwości zastosowania stawki VAT w wysokości 0% winny być spełnione adekwatnie w przypadku przemieszczenia towarów własnych do innego państwa członkowskiego. Mając na uwadze, że w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy, brak jest zewnętrznego nabywcy, a polski dostawca jest równocześnie nabywcą w innym kraju członkowskim, do którego przemieszcza swoje towary, to warunki, jakie winien spełniać nabywca, mają zastosowanie do dostawcy. Tym samym, dostawca ten powinien posiadać właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej.

Z informacji przedstawionych przez Spółkę wynika, że Spółka nie jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zarejestrowanym w Niemczech i posiadającym niemiecki nr VAT UE. W takiej sytuacji Spółka nie spełnia wymogu, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem, niezależnie od tego, czy Spółka będzie spełniała pozostałe warunki, nie będzie uprawniona do opodatkowania stawką VAT w wysokości 0% przemieszczenia własnych towarów z terytorium Polski do Niemiec. W konsekwencji przemieszczenie towarów z Polski do Niemiec będzie podlegało opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego

Ponadto Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.