IPPB5/4510-103/16-3/MR | Interpretacja indywidualna

Czy w przypadku aportu przedsiębiorstwa nie ma zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy CIT i w związku z tym odpisy amortyzacyjne od nabywanych w drodze takiego aportu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych stanowią w całości koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy?
IPPB5/4510-103/16-3/MRinterpretacja indywidualna
  1. aport
  2. koszty uzyskania przychodów
  3. wartości niematerialne i prawne
  4. zorganizowana część przedsiębiorstwa
  5. środek trwały
  1. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów -> Pojęcie kosztów uzyskania przychodów
  2. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów -> Wydatki nieuznawane za koszty uzyskania przychodów
  3. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Przychody -> Przychody

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2016 r. (data wpływu 15 lutego 2016 r.) uzupełnionego pismem z dnia 22 lutego 2016 r. (data wpływu 24 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie czy odpisy amortyzacyjne środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w drodze aportu przedsiębiorstwa stanowią w całości koszty uzyskania przychodu - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie czy odpisy amortyzacyjne środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w drodze aportu przedsiębiorstwa stanowią w całości koszty uzyskania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka pod firmą I. Sp z oo z siedzibą w W. (w dalszej części zwany Wnioskodawcą) prowadzi działalność w zakresie prowadzenia szkoły niepublicznej oraz świadczenia usług w zakresie pozaszkolnych form edukacji. Planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy i nowe udziały będą przekazane Pani Grecie H. Nowe udziały zostaną pokryte przez Panią Gretę H. wkładem niepieniężny tj. aportem przedsiębiorstwa związanego z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. W skład przedsiębiorstwa będą wchodzić m.in.

  • wyposażenie,
  • środki trwałe,
  • znak towarowy i inne wartości niematerialne i prawne,
  • know how,
  • oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (logo),
  • baza klientów.

Pani Greta H. w swojej ewidencji środki trwałe i wartości niematerialne i prawne wykazuje środki trwałe i wartości niematerialne (w tym majątkowe prawa autorskie oraz know how), od których to dokonuje odpisów amortyzacyjnych. Rozważna jest możliwość, iż wartość nominalna udziałów Wnioskodawcy wydanych w zamian za wkład w postaci przedsiębiorstwa będzie niższa niż wartość wnoszonego wkładu. Innymi słowy możliwa jest sytuacja, w której część wkładu (w postaci przedsiębiorstwa) zostanie wniesiona na kapitał zapasowy (powstanie wówczas tzw. agio).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku aportu przedsiębiorstwa nie ma zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy CIT i w związku z tym odpisy amortyzacyjne od nabywanych w drodze takiego aportu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych stanowią w całości koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy...

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku aportu przedsiębiorstwa przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy CIT (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.; dalej: ustawa CIT) nie ma zastosowania i w związku z tym odpisy amortyzacyjne od nabywanych w drodze takiego aportu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych stanowią w całości koszty uzyskania przychodu z ograniczeniem wynikającym z art. 16g ust. 9 - 10a oraz art. 16h ust. 3 - 3a ustawy CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy CIT - kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Jednocześnie zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy o CIT nie zalicza się do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy o CIT nie ma zastosowania w przypadku gdy przedmiotem aportu są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Należy bowiem wskazać, iż celem wprowadzenia do ustawy o CIT przepisu art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) było ograniczenie możliwości uzyskiwania korzyści podatkowej w przypadku aportów w innej postaci niż przedsiębiorstwo. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT przychodem wnoszącego aport, w Innej postaci niż przedsiębiorstwo, jest co do zasady wartość nominalna obejmowanych udziałów/akcji. Dzięki powyższej regulacji przekazanie części wkładu na kapitał zapasowy spółki umożliwia wniesienie aportu bez obowiązku wykazania dochodu podatkowego lub wręcz w niektórych przypadkach prowadzi do wygenerowania straty podatkowej.

Wnioskodawca podnosi, iż brak ograniczenia w zaliczaniu do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze takiego aportu umożliwiałby zminimalizowanie obciążeń podatkowych po stronie wnoszącego aport (bez względu na wartość przedmiotu wkładu przychodem byłaby wyłącznie wartość nominalna objętych udziałów/akcji) przy jednoczesnym prawie otrzymującego aport do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości przedmiotu aportu ustalonego na dzień jego wniesienia. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit d) ustawy o CIT umożliwia więc przeciwdziałanie w zakresie uzyskiwania nieuzasadnionych korzyści podatkowych przy transakcji aportu, której przedmiotem byłyby składniki majątku inne niż przedsiębiorstwo.

W przypadku aportu przedsiębiorstwa powyższa regulacja takiej funkcji nie spełnia. Należy przede wszystkim wskazać, iż w przypadku takiego aportu przychód po stronie wnoszącego aport nie powstanie (a contrario art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT). Jednocześnie w zakresie uniemożliwienia osiągnięcia korzyści podatkowej z tytułu amortyzacji ustawodawca wprowadził (poza pewnymi wyjątkami) ograniczenie w postaci zasady kontynuacji w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa oraz wysokości dokonywanych odpisów amortyzacyjnych przez otrzymującego aport (art. 16g ust. 9 - 10 oraz art. 16h ust 3 - 3a ustawy o CIT).

Zdaniem Wnioskodawcy, wystąpienie agio w przypadku dokonania aportu przedsiębiorstwa nie wiąże się więc z uzyskaniem przez Wnioskodawcę lub wnoszącego aport jakichkolwiek korzyści podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Wnioskodawca podnosi, iż biorąc powyższe pod uwagę nie powinno być wątpliwości, iż przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy o CIT ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy przedmiotem aportu są składniki majątku niestanowiące przedsiębiorstwa. Natomiast w zakresie aportów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo zastosowanie w zakresie ustalania wartości początkowej oraz ustalania kosztów uzyskania przychodu w postaci odpisów amortyzacyjnych znajdują zastosowanie odrębne uregulowania zawarte w art. 16g ust. 9 - 10a oraz art. 16h ust. 3 - 3a ustawy o CIT.

Wnioskodawca podnosi, iż powyższe znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo:

  • Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 stycznia 2009 r., Nr IPPB5/423-92/08-2/MB, w której uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym „celem przepisu art . 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy o CIT jest przeciwdziałanie nadużyciom, które mogłyby się pojawić, gdy wkład niepieniężny ma formę inną niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Przepis ten może mieć w konsekwencji jednak zastosowanie tylko w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci pojedynczych składników majątku. Gdy przedmiotem aportu jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część zastosowanie znajdują odmienne uregulowania ustawy o CIT w zakresie rozpoznania przychodów oraz kosztów podatkowych oraz ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych”.
  • Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 18 czerwca 2009 r., Nr IBPBI/2/423-330/09/AP, w której uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym „Spółka stoi na stanowisku, że w analizowanym stanie faktycznym przepis art . 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) updop nie znajdzie zastosowania. Spółka powinna mieć prawo do zaliczenia w całości do kosztów uzyskania przychodów całości odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych ustalonej zgodnie z art . 16g ust. 9 w kontekście ust. 10a updop. W zakresie ustalenia metody i wartości odpisów amortyzacyjnych Spółka stoi na stanowisku, iż mają zastosowanie przepisy art . 16h ust. 3 i 3a. Zgodnie z powyższym przepisem podmioty, o których mowa w art . 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony podzielony połączony z uwzględnieniem art . 16i ust. 2-7. Powyższy zapis ma zastosowanie do stanu faktycznego zgodnie z art . 16h ust. 3a, który stanowi, że przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego taki wkład”.
  • Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 8 grudnia 2008 r., Nr IBPB3/423-843/08/AK, w której uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym „zdaniem Spółki w przypadku przekazania aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak jak miało to miejsce w przedstawionym stanie faktycznym), u udziałowca wnoszącego wkład nie powstaje przychód, o którym mowa w art . 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT (a w konsekwencji odpowiadający mu koszt). Dla podatnika przekazującego wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, transakcja ta jest zatem neutralna z punktu widzenia opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (przynajmniej do czasu zbycia akcji lub udziałów nabytych w zamian za aport - lecz nawet wtedy kosztem uzyskania przychodów podatnika nie jest wartość objętych udziałów, lecz wartość majątku, za który zostały objęte te udziały). W rezultacie, Spółka stoi na stanowisku, że w analizowanym stanie faktycznym przepis art . 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania. Spółka powinna mięć prawo do zaliczenia w całości do kosztów uzyskania przychodów całości odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej ŚT i WNiP ustalonej zgodnie z art . 16g ust. 10 pkt 2 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.”.
  • Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa-Wola w postanowieniu z dnia 27 października 2006 r, Nr US40/RDP/4211/ZM/92/2006: „Stosownie do art . 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ww. ustawy nie uważa się za koszt uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej. W przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa powyższy zapis nie ma zastosowania, gdyż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne są tylko jedynym z elementów całego kompleksu składników majątkowych. Ich wyodrębnienie na poszczególne składniki majątku trwałego następuje dla celów amortyzacji, której należy dokonywać zgodnie z art . 16a - 16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy zatem stwierdzić, że przepis art . 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) nie ma zastosowania w sytuacji, gdy jako wkład niepieniężny wnoszone jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art . 55 ustawy z dnia 23.04.1964 r. - Kodeks cywilny lecz dotyczy środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część”.
  • Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z dnia 31 maja 2007 r., Nr 1472/ ROP1/423-121/07/AK: „(...) skoro w art . 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy jest mowa o środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego, to należy stwierdzić, iż przepis ten nie ma zastosowania do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego w formie wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa, gdyż bezpośrednio z treści powyższego przepisu tak nie wynika, a dotyczy on wkładu niepieniężnego w postaci środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Spółki w powyższym zakresie zawarte we wniosku, według którego art . 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma zastosowania w odniesieniu do transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa, należy uznać za prawidłowe”.

Zdaniem Wnioskodawcy w planowanym stanie faktycznym, tj. aportu przedsiębiorstwa przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy CIT nie będzie miał zastosowania i w związku z tym odpisy amortyzacyjne od nabywanych w drodze takiego aportu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych stanowią w całości koszty uzyskania przychodu z ograniczeniem wynikającym z art. 16g ust. 9-10a oraz art. 16h ust. 3-3a ustawy CIT. Natomiast w zakresie aportów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo zastosowanie w zakresie ustalania wartości początkowej oraz ustalania kosztów uzyskania przychodu w postaci odpisów amortyzacyjnych znajdują zastosowanie odrębne uregulowania zawarte w art. 16g ust. 9-10a oraz art. 16h ust. 3 - 3a ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie czy odpisy amortyzacyjne środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w drodze aportu przedsiębiorstwa stanowią w całości koszty uzyskania przychodu - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.