1462-IPPB5.4510.942.2016.1.MR | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
W zakresie ustalenia czy Spółka jest uprawniona do odliczenia w danym roku podatkowym odpisów amortyzacyjnych od Silników do gier wykorzystywanych w prowadzonej działalności B+R.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2016 r. (data wpływu 17 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy Spółka jest uprawniona do odliczenia w danym roku podatkowym odpisów amortyzacyjnych od Silników do gier wykorzystywanych w prowadzonej działalności B+R – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy Spółka jest uprawniona do odliczenia w danym roku podatkowym odpisów amortyzacyjnych od Silników do gier wykorzystywanych w prowadzonej działalności B+R.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podmiotem działającym w sektorze IT i zajmuje się m.in. produkcją gier wideo oraz ich dystrybucją. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Spółka prowadzi również działalność badawczo-rozwojową (dalej: „działalność B+R”) w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. 2014 poz. 851 z późn. zm. dalej: „ustawa o PDOP”), obejmującą prace rozwojowe, w rozumieniu art. 4a pkt 28 ustawy o PDOP (dalej: „Prace rozwojowe”).

W ramach prowadzonej działalności B+R, tj. w ramach prowadzonych Prac rozwojowych, Spółka utworzyła i w dalszym ciągu rozwija tzw. Game Engine („silnik do gier wideo”), będący zbiorem algorytmów, narzędzi oraz kodu źródłowego („Silnik”). Przy tworzeniu kolejnych jego wersji na potrzeby nowych gier bądź też do nowych wersji istniejących gier jak również do wersji gier wykorzystywanych na innych platformach (np. wersje gry na komputer osobisty, platformę PS4, Xbox czy tez wersję mobilną gry itd.) Spółka opiera swoje prace na dotychczas stworzonych wersjach Silnika. Przy czym każda kolejna wersja Silnika tworzona do nowej gry (bądź też nowej wersji gry) jest zmieniana bądź ulepszona w zależności od potrzeb produktu (gry).

W związku z tworzeniem tych Silników Spółka ponosi szereg kosztów, w tym między innymi koszty związane z nabyciem usług zewnętrznych specjalistów opracowujących nowe Silniki (jak również nowsze wersje istniejących Silników) czy koszty nabycia materiałów do realizacji tych prac.

Powyższe koszty, w zakresie Prac rozwojowych, które zakończyły się wynikiem pozytywnym, Spółka zalicza do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOP od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o PDOP. Przy czym poszczególne wersje Silników do gry stanowią odrębną wartość niematerialną i prawną dla celów podatkowych.

W konsekwencji, w zakresie Prac rozwojowych wykonywanych przez Spółkę od 1 stycznia 2016 r., dotyczących tworzenia nowych/zmienionych Silników gier Spółka wykorzystuje między innymi dotychczasowe Silniki, stanowiące wartości niematerialne i prawne (zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o PDOP), podlegające amortyzacji dla celów podatkowych.

Spółka zamierza skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ustawy o PDOP (dalej: „Ulga B+R”). Polegać on ma na dokonaniu, na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP, odliczenia od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy o PDOP Kosztów kwalifikowanych poniesionych przez Spółkę na działalność B+R, które to zostały wymienione w art. 18d ust. 3 ustawy o PDOP. Spółka zamierza dokonać odliczenia tych kosztów działalności B+R zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o PDOP, tj. w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym dane koszty te zostały poniesione.

W celu skorzystania z Ulgi B+R Spółka wyodrębni w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o PDOP, koszty działalności B+R, zgodnie z art. 9 ust. lb ustawy o PDOP. Ponadto Spółka będzie wykazywać w zeznaniu Koszty kwalifikowanej podlegające odliczeniu zgodnie z art. 18e ustawy o PDOP, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 18d ust. 4-8 ustawy o PDOP. W szczególności, Spółka zaznacza, że nie prowadzi i nie zamierza prowadzić w przyszłości działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz że koszty kwalifikowane, w rozumieniu art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o PDOP, nie zostaną Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.
  1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka jest uprawniona do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP, dokonanych w danym roku podatkowym odpisów amortyzacyjnych, od Silników do gier wykorzystywanych w prowadzonej działalności B+R, tj. wykorzystywanych przy tworzeniu nowych/zmienionych wersji Silników do gier?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.; dalej: ustawa o PDOP) , dokonanych w danym roku podatkowym odpisów amortyzacyjnych, od Silników do gier wykorzystywanych w prowadzonej działalności B+R, tj. wykorzystywanych przy tworzeniu nowych/zmienionych wersji Silników do gier.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Amortyzacja wartości niematerialnych i prawnych dla celów podatkowych

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

Z kolei w myśl art. 15 ust. 4a ustawy o PDOP do kosztów uzyskania przychodów mogą być zaliczane koszty prac rozwojowych. Zgodnie z ww. artykułem koszty prac rozwojowy mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jeden z poniższych sposobów:

  1. w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
  2. jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
  3. poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Należy zauważyć, iż przepisy ustawy o PDOP nie zawierają dodatkowych warunków w zakresie sposobu zaliczenia przez podatnika kosztów prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodów. Dlatego od decyzji podatnika zależy wybór odnośnie zastosowania jednego z ww. sposobów.

Zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o PDOP, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c ustawy o PDOP, niezależnie od przewidywanego okresu używania koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

  1. produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
  2. techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz
  3. z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii,

Natomiast zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOP, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 16ł ust. 1-3, okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych stanowiących poniesione koszty zakończonych prac rozwojowych nie może być krótszy niż 12 miesięcy.

Przepisy dotyczące Ulgi B+R

Zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o PDOP, prace rozwojowe to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

  1. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
  2. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Zgodnie z art. 18d ust. 1, 2 oraz 3 ustawy o PDOP od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy o PDOP, podatnik ma możliwość odliczenia kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność B+R, tj.:

  1. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności B+R,
  2. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością B+R,
  3. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne na potrzeby prowadzonej działalności B+R,
  4. dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli,; budynków i lokali będących odrębną własnością.

Natomiast zgodnie z art. 18d ust. 5 oraz ust. 6 ustawy o PDOP Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie, a prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Z kolei zgodnie z art. 18d ust. 7 ustawy o PDOP, podatnik może odliczyć jedynie 10%, 20% lub 30% kwoty poniesionych Kosztów kwalifikowanych, w zależności od kategorii danego kosztu oraz wielkości przedsiębiorstwa.

Wreszcie, zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o PDOP, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono Koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę lub wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie trzy lata podatkowe następujące bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Sytuacja Wnioskodawcy

W świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz przepisów dotyczących Ulgi B+R, Wnioskodawca ponosi i będzie ponosił w ramach prowadzonej działalności B+R m.in. koszty kwalifikowane wskazane w art. 18d ust. 3 ustawy o PDOP. Koszty te obejmują między innymi, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej przez Spółkę działalności B+R, tj. Silników do gier („Koszty kwalifikowane”).

Jak już zostało to wyżej przedstawione, zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP, aby Wnioskodawca był uprawniony do dokonania odliczeń Kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania, koszty te muszą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, podatnik jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów ponoszonych w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, w tym koszty te nie mogą mieścić się w katalogu kosztów enumeratywnie wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP. Ponadto, do kosztów uzyskania przychodów zaliczane są również odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z art. 16a-16m ustawy o PDOP.

Zgodnie z przedstawionym opisem stany faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, w przypadku gdy prace rozwojowe nad nowym Silnikiem do gier (nową wersją Silnika) zakończą się wynikiem pozytywnym, Silnik ten będzie stanowił wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji dla celów podatkowych, zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o PDOP. Istniejące Silniki do gier, które stanowią już wartości niematerialne i prawne, podlegające amortyzacji dla celów podatkowych, są i będą przez Spółkę wykorzystywane do tworzenia nowych Silników do gier, nowych wersji Silników do nowszych wersji gier czy też do gier dedykowanych do różnych platform.

W tym zakresie działalność Spółki polega na wykorzystywaniu dostępnej wiedzy, umiejętności z dziedziny nauk programistycznych i technologii do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów (tj. Silników do gier). Działalność ta spełnia definicję prac rozwojowych stanowiących działalność B+R, zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o PDOP. Tworzenie nowych Silników do gier ma bowiem na celu dalsze udoskonalenie techniczne produktów.

W konsekwencji należy uznać, iż Silniki do gier rozpoznane przez Spółkę jako wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji dla celów podatkowych, wykorzystywane przez Spółkę w tworzeniu Silników do nowych gier (czy też do nowej wersji gry) są przez nią wykorzystywane w prowadzonej działalności B+R.

Tym samym, zgodnie z art. 18 ust. 3 ustawy o PDOP, Spółka powinna być uprawniona do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, dokonanych w danym roku podatkowym, odpisów amortyzacyjnych od Silników do gier stanowiących wartości niematerialne i prawne, wykorzystywanych do działalności B+R Spółki. Do celów działalności B+R Spółka wykorzystuje bowiem już istniejące i podlegające amortyzacji dla celów podatkowych wartości niematerialne i prawne (tj. Silniki do gier).

Bez znaczenia pozostaje w tym zakresie fakt, iż na wartość początkową tych Silników do gier składają się koszty, które zgodnie z art. 18d ust. 2 ustawy o PDOP również mogły by potencjalnie zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów kwalifikowanych na potrzeby ulgi B+R (np. koszty nabycia usług doradczych i równorzędnych, koszty nabycia materiałów). Zgodnie bowiem z systemową interpretacją postanowień art. 18d ustawy o PDOP należy uznać, iż ust. 3 tego artykułu stanowi lex specialis w stosunku do postanowień zawartych w art. 18d ust. 2 ustawy o PDOP. W konsekwencji, jeśli Spółka wykorzystuje w swojej działalności B+R wartości niematerialne i prawne, powinna ona zaliczać do Kosztów kwalifikowanych stanowiące koszty uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od tych wartości niematerialnych i prawnych, a nie koszty ponoszone w związku z ich wytworzeniem (nawet w przypadku jeśli koszty te mogłyby potencjalnie kwalifikować się jako koszty kwalifikowane na podstawie art. 18d ust. 2 ustawy o PDOP).

Dodatkowo należy podkreślić, iż w takim przypadku koszty Prac rozwojowych zaliczane przez Spółkę na wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych (koszty Prac rozwojowych ponoszone w związku z wytworzeniem Silników do gier), spełniające definicję kosztów kwalifikowanych, zgodnie z art. 18d ust. 2 ustawy o PDOP, nie będą przez Spółkę odliczane na podstawie art. 18 ust. 1 ustawy o PDOP bezpośrednio w momencie ich poniesienia.

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP, dokonanych w danym roku podatkowym odpisów amortyzacyjnych, od Silników do gier wykorzystywanych w prowadzonej działalności B+R, tj. wykorzystywanych przy tworzeniu nowych/zmienionych wersji Silników do gier.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia czy Spółka jest uprawniona do odliczenia w danym roku podatkowym odpisów amortyzacyjnych od Silników do gier wykorzystywanych w prowadzonej działalności B+R – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.