1061-IPTPB1.4511.250.2016.2.AG | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi,
Czy w przypadku wprowadzenia w przyszłości autorskiego prawa majątkowego do znaku słowno-graficznego do majątku Spółki cywilnej w formie aportu, wartość początkową autorskiego prawa majątkowego do znaku słowno-graficznego stanowić będzie wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne w ramach indywidualnej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, pomniejszona o dokonane już przez Wnioskodawczynię odpisy amortyzacyjne do dnia wniesienia aportu ?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2016 r. (data wpływu 16 lutego 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 maja 2016 r. (data wpływu 16 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu amortyzacji prawa autorskiego do znaku słowno-graficznego otrzymanego w drodze darowizny, wykorzystywanego początkowo w indywidualnie prowadzonej działalności gospodarczej, a następnie wniesionego aportem do Spółki cywilnej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 27 kwietnia 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.142.2016.1.AG, 1061-IPTPB1.4511.249.2016.1.AG, IPTPB1.4511.250.2016.1.AG, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 27 kwietnia 2016 r., a doręczono w dniu 4 maja 2016 r. Uzupełnienie ww. wniosku wpłynęło do tut. Organu w dniu 16 maja 2016 r., nadane zostało w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego w dniu 10 maja 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawczyni prowadzi indywidualną działalność gospodarczą oraz jest wspólnikiem Spółki cywilnej. W przyszłości otrzyma Ona od swojego ojca w formie darowizny (tj. w sposób nieodpłatny, bez świadczenia wzajemnego i kosztem majątku darczyńcy) autorskie prawo majątkowe do znaku graficzno-słownego (zwanego dalej „znakiem”), które można wykorzystać do oznaczenia punktów świadczenia usług przez Wnioskodawczynię. Strony umowy darowizny określą wartość znaku według wartości rynkowej, zgodnie z wyceną niezależnego podmiotu, który specjalizuje się w wycenie tego rodzaju aktywów.

Otrzymany w formie darowizny znak, Wnioskodawczyni wprowadzi do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, według wartości wynikającej z umowy darowizny i będzie wykorzystywała go do celów związanych z prowadzoną indywidualnie działalnością gospodarczą przez okres dłuższy niż rok, tj. będzie się nim sama posługiwała, odpłatnie użyczała w formie licencji. Wnioskodawczyni zamierza rozpocząć dokonywanie odpisów amortyzacyjnych znaku towarowego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawczyni nie wyklucza, że w przyszłości całość Jej bieżącej działalności gospodarczej będzie obsługiwana przez Spółkę cywilną, która przekształci się w tym celu w Spółkę komandytową. Wnioskodawczyni przed przekształceniem Spółki cywilnej nie wyklucza możliwości wprowadzenia znaku do majątku Spółki cywilnej poprzez jego aport. Jednak operacja ta będzie miała miejsce na pewno po okresie częściowej amortyzacji znaku w ramach indywidualnej działalności gospodarczej.

W piśmie z dnia 10 maja 2016 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług medycznych. Przychód z działalności opodatkowany jest według 19% liniowej stawki podatku dochodowego. Znak słowno-graficzny wykorzystywany będzie do oznaczania przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni, a w szczególności poprzez umieszczenie go na froncie budynku, w którym świadczone są usługi medyczne, na dokumentach firmowych oraz innych przedmiotach związanych z prowadzoną działalność gospodarczą. Wnioskodawczyni ma zamiar prowadzić całą działalność gospodarczą poprzez przedsiębiorstwo Spółki cywilnej (w przyszłości komandytowej). W tym celu do istniejącej obecnie Spółki cywilnej włączy również przedsiębiorstwo prowadzone przez Nią w ramach indywidualnej działalności gospodarczej. Działalność Spółki cywilnej pokrywa się z przedmiotem działalności Wnioskodawczyni – jest to świadczenie usług medycznych. Spółka cywilna będzie wykorzystywała znak słowno-graficzny w prowadzonej działalności gospodarczej w analogiczny sposób jak w indywidualnej działalności Wnioskodawczyni. Do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zostanie wprowadzone autorskie prawo majątkowe do znaku słowno-graficznego, opisane w art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotem aportu do Spółki cywilnej będzie autorskie prawo majątkowe do znaku słowno-graficznego. Przedmiotem aportu mogą być wyłącznie prawa majątkowe, a sformułowanie użyte w opisie zdarzenia przyszłego miało charakter skrótu myślowego, albowiem wraz z prawem przechodzi na Spółkę (a w zasadzie do majątku wspólnego wspólników) również substrat materialny w postaci znaku słowno-graficznego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy Wnioskodawczyni będzie mogła amortyzować autorskie prawo majątkowe do znaku słowno-graficznego od jego wartości rynkowej, zaś odpisy amortyzacyjne w pełnej wysokości będą kosztem uzyskania przychodów...
  2. Czy otrzymanie w drodze darowizny od ojca Wnioskodawczyni autorskiego prawa majątkowego do znaku słowno-graficznego będzie korzystało ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie kreowało po stronie Wnioskodawczyni jakiegokolwiek innego rodzaju przychodu podlegającego opodatkowaniu...
  3. Czy w przypadku wprowadzenia w przyszłości autorskiego prawa majątkowego do znaku słowno-graficznego do majątku Spółki cywilnej w formie aportu, wartość początkową autorskiego prawa majątkowego do znaku słowno-graficznego stanowić będzie wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne w ramach indywidualnej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, pomniejszona o dokonane już przez Wnioskodawczynię odpisy amortyzacyjne do dnia wniesienia aportu ...

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie pytania Nr 3. W zakresie pozostałych pytań wydane zostaną odrębne interpretacje.

Zdaniem Wnioskodawczyni, po wniesieniu aportu do Spółki za wartość początkową autorskiego prawa majątkowego do znaku słowno-graficznego powinna być uznana wartość początkowa, od której Wnioskodawczyni będzie dokonywała odpisów amortyzacyjnych przed wniesieniem aportu do Spółki. Odpisy amortyzacyjne dokonywane będą z uwzględnieniem wysokości odpisów, które zostaną dokonane przez Wnioskodawczynię przed wniesieniem aportu. Po wniesieniu aportu kontynuowana będzie metoda amortyzacji przyjęta przed wniesieniem aportu przez Wnioskodawczynię.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną, uważa się:

  1. wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne – jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
  2. wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
  3. wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Ponadto, stosownie do treści art. 22h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.

Zgodnie z treścią art. 22h ust. 3d ww. ustawy, przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio w przypadku określonym w art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w przypadku nabycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany - odpisów amortyzacyjnych dokonuje się z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuuje metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot wnoszący wkład, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.

Zatem, skoro Wnioskodawczyni będzie amortyzowała autorskie prawo majątkowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej, to po wniesieniu go aportem do Spółki cywilnej wartość początkowa powinna być ustalona, zgodnie z treścią art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wspólnicy Spółki powinni kontynuować dokonywanie odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej ich wysokości oraz kontynuować przyjętą metodę amortyzacji. W realiach opisanego zdarzenia przyszłego, w związku z uprzednią darowizną, wartością początkową będzie wartość rynkowa autorskiego prawa majątkowego wskazana w umowie (umowach) darowizny (art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części, wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Kosztem uzyskania przychodów, stosownie do art. 22 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Katalog wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji podatkowej zawarty został w art. 22b ww. ustawy. Zgodnie z art. 22b ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Przepis art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania autorskie lub pokrewne prawa majątkowe. Jak wynika z cytowanego unormowania, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, które spełniają następujące warunki:

  • zostały nabyte,
  • nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
  • przewidywany okres ich używania przekracza rok,
  • są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Stosownie bowiem do art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Przy czym, sposób ustalenia wartości początkowej i sposób amortyzacji autorskiego lub pokrewnego prawa majątkowego, które będzie mogło stanowić w spółce wartość niematerialną i prawną w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależniony jest m.in. od sposobu nabycia autorskiego lub pokrewnego prawa majątkowego. Powyższa kwestia uregulowana została w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

  1. wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
  2. wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
  3. wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

W myśl art. 22h ust. 3 tej ustawy, podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.

Stosownie do art. 22h ust. 3a ww. ustawy, przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego taki wkład.

Powyższe przepisy wskazują, że w przypadku nabycia w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności gospodarczej innego podmiotu, wartość początkową tych składników majątku należy ustalić w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład, zaś dokonując ich amortyzacji należy uwzględnić wysokość dotychczas dokonanych odpisów amortyzacyjnych oraz kontynuować przyjętą wcześniej metodę amortyzacji.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług medycznych. W przyszłości otrzyma od swojego ojca, w drodze darowizny autorskie prawo majątkowe do znaku graficzno-słownego. Strony umowy darowizny określą wartość znaku według wartości rynkowej, zgodnie z wyceną niezależnego podmiotu, który specjalizuje się w wycenie tego rodzaju aktywów. Znak ten wykorzystywany będzie do oznaczania przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni, a w szczególności poprzez umieszczenie go na froncie budynku, w którym świadczone są usługi medyczne, na dokumentach firmowych oraz innych przedmiotach związanych z prowadzoną działalność gospodarczą. Przedmiotowy znak graficzno-słowny zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Wnioskodawczynię dla potrzeb ww. działalności, według wartości wynikającej z umowy darowizny.

Wnioskodawczyni ma zamiar prowadzić całą działalność gospodarczą poprzez przedsiębiorstwo Spółki cywilnej (w przyszłości komandytowej). W tym celu do istniejącej obecnie Spółki cywilnej włączy również przedsiębiorstwo prowadzone przez Nią w ramach indywidualnej działalności gospodarczej. W związku z powyższym aportu do Spółki cywilnej wniesie autorskie prawo majątkowe do znaku słowno- graficznego. W spółce znak ten wykorzystywany będzie analogicznie, jak w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię indywidualnie. Spółka cywilna ww. prawo majątkowe wprowadzi do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że wartość początkowa wnoszonych przez Wnioskodawczynię aportem do Spółki cywilnej wartości niematerialnych i prawnych w postaci autorskiego prawa majątkowego do znaku słowno- graficznego winna być ustalona na podstawie cyt. art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości wartości początkowej, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne przez podmiot wnoszący wkład. Z kolei, na podstawie art. 22h ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z ust. 3 tego przepisu, Wnioskodawczyni będzie obowiązana uwzględnić wysokość dokonanych uprzednio (przed wniesieniem aportu) odpisów amortyzacyjnych oraz kontynuować przyjętą uprzednio metodę amortyzacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ....., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.