0113-KDIPT2-1.4011.136.2018.2.RK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Ustalenie wartości początkowej środka trwałego i możliwości zaliczenia odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej części wartości początkowej środka trwałego

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2018 r. (data wpływu 6 marca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 kwietnia 2018 r. (data wpływu 27 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej środka trwałego i możliwości zaliczenia odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej części wartości początkowej środka trwałego (pytania Nr 1, Nr 2, Nr 4) jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 11 kwietnia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.136.2018.1.RK, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 11 kwietnia 2018 r. (data doręczenia 17 kwietnia 2018 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 24 kwietnia 2018 r. (data wpływu 27 kwietnia 2018 r.), nadanym w dniu 24 kwietnia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 8 listopada 2006 r. aktem notarialnym został oddany Wnioskodawcy i żonie Wnioskodawcy przez Gminę w wieczyste użytkowanie grunt o powierzchni 3 543 m2. W marcu 2007 r. Wnioskodawca otrzymał pozwolenie na budowę 62 garaży związanych trwale z gruntem, murowanych, o powierzchni użytkowej 1 130,10 m2.

Budowę powyższych garaży prowadził Wnioskodawca sposobem gospodarczym, we własnym zakresie, z własnych środków (brak udokumentowania ponoszonych wydatków).

W dniu 27 stycznia 2010 r. otrzymał pozwolenie na użytkowanie powyższych garaży. Następnie w dniu 1 marca 2010 r. zarejestrował działalność gospodarczą - najem garaży. W dniu 10 marca 2010 r. został sporządzony przez biegłego operat szacunkowy zabudowy garażowej.

W piśmie z dnia 24 kwietnia 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny wskazując, że na podstawie aktu notarialnego (umowa oddania gruntu w użytkowanie wieczyste) z dnia ...., działka Nr ... została przekazana w użytkowanie wieczyste Wnioskodawcy oraz Jego współmałżonce. Pozwolenie na budowę garaży Wnioskodawca otrzymał wspólnie z małżonką.

Celem zawarcia umowy (akt notarialny) z Gminą ... na prawo wieczystego użytkowania gruntu było wybudowanie kompleksu garaży, a użytkownicy wieczyści zobowiązali się do rozpoczęcia budowy w terminie do dwóch lat od zawarcia umowy.

Wnioskodawca nie jest w posiadaniu dokumentów (faktur, rachunków, umów) stwierdzających wysokość poniesionych nakładów inwestycyjnych w związku z budową garaży. Kompleks był budowany sposobem gospodarczym.

Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz przedmiotowe garaże nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Przychody z najmu przedmiotowych garaży Wnioskodawca uzyskuje od dnia 1 marca 2010 r.

Cztery z wydzielonych garaży były sprzedane w 2014 r. Przychód uzyskany z ich sprzedaży został zaliczony do przychodów z działalności gospodarczej.

W roku podatkowym 2018 - na dzień złożenia uzupełnienia wniosku, tj. 24 kwietnia 2018 r., zostało sprzedanych pięć garaży, które zostały ujęte jako przychód z działalności gospodarczej. Przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowych garaży nie został pomniejszony o niezamortyzowaną wartość. Na dzień sprzedaży ich wartość nie będzie zamortyzowana.

W obecnej chwili prawo użytkowania wieczystego wraz z posadowionymi na nim garażami sprzedawane jest w częściach.

Wnioskodawca, jako jedyny właściciel wraz z małżonką sprzedaje ww. prawo wraz z garażami w częściach. Zbycie garaży wraz z prawem wieczystego użytkowania przez Wnioskodawcę zostało potraktowane jako przychód z działalności gospodarczej, którą prowadzi od dnia 1 marca 2010 r. - wynajem nieruchomości.

Wnioskodawca, jako formę opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, wybrał podatek liniowy wg stawki 19%, zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla celów tej działalności, Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):
  1. Czy w związku z wybudowaniem kompleksu garaży w systemie gospodarczym i brakiem udokumentowania poniesionych wydatków inwestycyjnych (fakturami, rachunkami, umowami), Wnioskodawca może ustalić koszty wytworzenia na podstawie art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zaliczyć je w tej wartości początkowej do ewidencji środków trwałych w oparciu o sporządzony Kosztorys inwestycji: Budowa zespołu garaży na Osiedlu ..., działka numer ..., obręb ..., sporządzony przez mgr inżyniera budownictwa, uprawnionego do projektowania, kierowania robotami budowlanymi bez ograniczeń, specjalności konstrukcyjno-budowalnych. A jeżeli nie, czy jest to możliwe w oparciu o operat szacunkowy sporządzony przez rzeczoznawcę majątkowego?
  2. Czy w związku z ustaleniem wartości garaży na podstawie art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest możliwość zaliczenia amortyzacji na podstawie art. 22h jako kosztu podatkowego?
  3. Czy sprzedaż ww. garaży stanowi przychód z działalności gospodarczej?
  4. Czy w związku z wyceną zastosowaną zgodnie z art. 22g ust. 9 ustawy podatku dochodowego od osób fizycznych oraz zastosowaniem amortyzacji podatkowej z art. 22h, pozostała część niezamortyzowana na dzień sprzedaży ww. garaży będzie stanowić koszt podatkowy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego w odniesieniu do pytań oznaczonych Nr 1 i Nr 2 i Nr 4. Natomiast w zakresie pytania oznaczonego Nr 3 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku):

Ad. 1)

Z powodu braku możliwości udokumentowania kosztów wytworzenia, o których mowa w art. 22g ust. 4 (faktur, rachunków, umów), wartość początkową ustala się na podstawie art. 22g ust. 9 na podstawie cen rynkowych, o których mowa w art. 22g ust. 8 przez rzeczoznawcę majątkowego powołanego przez podatnika.

W ocenie Wnioskodawcy opisany powyżej Kosztorys inwestycji: Budowa zespołu garaży na Osiedlu ..., działka numer ..., obręb ..., sporządzony przez mgr inżyniera budownictwa uprawnionego do projektowania, kierowania robotami budowlanymi bez ograniczeń, specjalności konstrukcyjno-budowalnych, jest wystarczający do ustalenia wartości początkowej środka trwałego na podstawie art. 22g ust. 9 i nie jest do tego konieczny operat szacunkowy sporządzony przez rzeczoznawcę majątkowego. Wartość tej wyceny stanowi wartość początkową środków trwałych wprowadzanych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Ad. 2)

W związku z ustaleniem wartości początkowej środka trwałego na podstawie art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisy amortyzacyjne mogą zostać zaliczone jako koszt podatkowy na podstawie art. 22h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 4)

W związku z ustaleniem wartości początkowej środka trwałego na podstawie art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zastosowaniem amortyzacji podatkowej na podstawie art. 22h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozostała część niezamortyzowana na dzień sprzedaży ww. garaży będzie stanowić koszt podatkowy i pomniejszy uzyskany przychód z ich zbycia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Zatem aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

  • musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
  • nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
  • musi być należycie udokumentowany.

Natomiast art. 23 ust. 1 pkt 1 tej ustawy stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

  1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
  2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
  3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

-wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia;

Stosownie do treści art. 22 ust. 8 wyżej powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Przepis art. 22c pkt 1 w ww. ustawy stanowi, że amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W myśl art. 22n ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zapisów dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Natomiast stosownie do art. 22h ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Powyższy przepis określa więc moment rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od ujawnionych środków trwałych nieobjętych dotychczas ewidencją.

Zatem odpisów amortyzacyjnych można dokonywać od wartości początkowej środka trwałego, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek wprowadzony został (zostanie) do ewidencji środków trwałych.

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych, która stanowi podstawę obliczenia odpisów amortyzacyjnych określa art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prawidłowe ustalenie wartości początkowej środków trwałych jest bardzo istotne, ponieważ jej wysokość kształtować będzie wartość odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 - 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

  1. w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia;

1a) w razie częściowo odpłatnego nabycia – cene ich nabycia powiększoną o wartość przychodu, określonego w art. 11 ust. 2b;

  1. w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia;
  2. w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób – wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

W myśl art. 22g ust. 4 ww. ustawy, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w szczególnych sytuacjach zezwalają również na odstąpienie od ogólnych zasad ustalania wartości początkowej zakupionego albo wytworzonego środka trwałego.

Zgodnie z treścią art. 22g ust. 8 ww. ustawy, jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

W myśl art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ust. 8, przez biegłego, powołanego przez podatnika.

Przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio (art. 22g ust. 16 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Z zacytowanych powyżej przepisów wynika, że zasadnicze znaczenie dla sposobu ustalenia wartości początkowej środka trwałego ma sposób jego nabycia lub wytworzenia. Przy czym, możliwość ustalenia wartości początkowej środka trwałego poprzez wycenę dokonaną przez podatnika lub przez biegłego dotyczy jedynie przypadków, w których środek trwały odpowiednio został nabyty przed dniem założenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i brak jest możliwości ustalenia tej wartości (w przypadku nabycia) lub w przypadku, gdy został wytworzony przez podatnika we własnym zakresie.

Te sposoby ustalenia wartości początkowej – jak już wskazano – stanowią wyjątek od obowiązujących zasad ustalania tejże wartości wg zasad określonych w art. 22g ust. 1 pkt 1-2 ww. ustawy (a więc wg ceny nabycia albo kosztu wytworzenia). Niemożność ustalenia wartości początkowej środka trwałego zgodnie z generalną zasadą winna mieć przy tym charakter obiektywny, a więc dotyczyć, np. tych sytuacji, w których podatnik nie posiada – bo nie musiał posiadać – stosownych dokumentów stwierdzających wysokość poniesionych przez niego wydatków na nabycie lub wytworzenie określonego składnika majątku (dotyczących np. wytworzenia określonego składnika majątku przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej, czy też przeznaczenia do działalności gospodarczej prywatnego składnika majątku).

Zasady wyrażonej w art. 22g ust. 9 przedmiotowej ustawy, nie można stosować do składników majątku, które zostały wytworzone w ramach (w trakcie) prowadzonej działalności gospodarczej lub z zamiarem wykorzystywania ich na potrzeby tej działalności. W takim przypadku ponoszone koszty wytworzenia środków trwałych powinny być ewidencjonowane z uwzględnieniem wymogów określonych w ww. art. 22g ust. 1 pkt 2 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 8 listopada 2006 r. na podstawie umowy oddania gruntu w użytkowanie wieczyste został oddany Wnioskodawcy i żonie Wnioskodawcy przez Gminę w wieczyste użytkowanie grunt o powierzchni 3 543 m2. Celem zawarcia tej umowy było wybudowanie kompleksu garaży. W marcu 2007 r. Wnioskodawca otrzymał pozwolenie na budowę 62 garaży związanych trwale z gruntem, murowanych, o powierzchni użytkowej 1 130,10 m2. Po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie powyższych garaży, Wnioskodawca w dniu 1 marca 2010 r. zarejestrował działalność gospodarczą - najem garaży. Przychody z najmu przedmiotowych garaży Wnioskodawca uzyskuje od dnia 1 marca 2010 r. Budowę powyższych garaży prowadził Wnioskodawca sposobem gospodarczym, we własnym zakresie, z własnych środków i nie posiada udokumentowanych wydatków poniesionych na budowę powyższych garaży. W dniu 10 marca 2010 r. został sporządzony przez biegłego operat szacunkowy zabudowy garażowej. Przedmiotowy grunt oraz przedmiotowe garaże nie były wprowadzone przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W 2018 r. zostało sprzedanych pięć garaży, które zostały ujęte jako przychód z działalności gospodarczej. Na dzień sprzedaży ich wartość nie była zamortyzowana.

Przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowych garaży nie został pomniejszony o niezamortyzowaną wartość.

Biorąc powyższe pod uwagę, zauważyć należy, że Wnioskodawca zawarł umowę z Gminą dotyczącą prawa wieczystego użytkowania gruntu celem wybudowania kompleksu garaży dla potrzeb działalności gospodarczej. Z powyższego wynika więc, że kompleks 62 garaży wybudowanych zostało na potrzeby działalności gospodarczej. O przedmiotowych garażach nie można zatem mówić, że stanowiły majątek prywatny. Zatem Wnioskodawca powinien był gromadzić faktury oraz inne dokumenty potwierdzające wysokość poniesionych wydatków związanych z prowadzoną inwestycją, co umożliwiłoby prawidłowe ustalenie kosztu wytworzenia kompleksu garaży. W związku z powyższym, Wnioskodawca winien przede wszystkim podjąć próbę uzyskania dokumentów umożliwiających określenie wartości poniesionych nakładów. Fakt poniesienia wydatków inwestycyjnych można bowiem udowodnić tylko za pomocą dopuszczonych przez prawo środków dowodowych.

Reasumując stwierdzić należy, że w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie ma prawnej możliwości przyjęcia ustalenia kosztu wytworzenia składnika majątku w oparciu o wskazany art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustalenia wartości początkowej w oparciu o sporządzony Kosztorys inwestycji: Budowa zespołu garaży na Osiedlu ..., działka numer ..., obręb ..., sporządzony przez mgr inżyniera budownictwa, uprawnionego do projektowania, kierowania robotami budowlanymi bez ograniczeń, specjalności konstrukcyjno-budowalnych, czy też w oparciu o operat szacunkowy sporządzony przez rzeczoznawcę majątkowego. Wartość początkową środka trwałego należy ustalić zgodnie z art. 22g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. jako sumę udokumentowanych wydatków poniesionych na wytworzenie kompleksu garaży dla potrzeb działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, że Wnioskodawca nie ma prawnej możliwości przyjęcia ustalenia kosztu wytworzenia składnika majątku w oparciu o wskazany art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tym samym nie ma prawnej możliwości zaliczenia odpisów amortyzacyjnych na podstawie art. 22h ww. ustawy jako kosztu uzyskania przychodu w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Natomiast w sytuacji, gdy Wnioskodawca ustali wartość początkową zgodnie z art. 22g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jeżeli przedmiotowe garaże będą spełniały warunki do uznania ich za środki trwałe oraz zostaną przez Wnioskodawcę wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wówczas odpisy amortyzacyjne dokonywane w związku z ich amortyzacją będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej zgodnie za art. 22h ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym te garaże zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Przechodząc natomiast do kwestii dotyczącej odpłatnego zbycia przedmiotowych garaży (środków trwałych) stwierdzić należy, że w przypadku odpłatnego zbycia częściowo umorzonych (zamortyzowanych) środków trwałych zastosowanie mają szczególne zasady ustalania dochodu określone w art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 (zdanie drugie) pkt 1 ww. ustawy dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Przy sprzedaży środka trwałego kosztem uzyskania przychodu jest różnica między wartością początkową środka trwałego, a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych (art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy). Na sumę odpisów amortyzacyjnych składają się odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, jak i te niestanowiące kosztów podatkowych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 22h ust. 1 pkt 1, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Natomiast stosownie do art. 22h ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Odnosząc powyższe regulacje prawne do zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie ma możliwości pomniejszenia uzyskanego przychodu ze sprzedaży garaży (środków trwałych) o jego niezamortyzowaną wartość, tj. różnicę między wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych, gdyż nie ma prawnej możliwości przyjęcia ustalenia kosztu wytworzenia składnika majątku w oparciu o wskazany art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w sytuacji, gdy Wnioskodawca ustali wartość początkową zgodnie z art. 22g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to wówczas, będzie miał możliwość uzyskany przychód ze sprzedaży garaży (środków trwałych) pomniejszyć o jego niezamortyzowaną wartość, tj. różnicę między wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych. W tej sytuacji, Wnioskodawca zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie miał prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowaną wartość garaży.

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego należało jednakże uznać za nieprawidłowe z uwagi na błędnie podaną podstawę prawną. Wnioskodawca jako uzasadnienie do ustalenia wartości początkowej środka trwałego, wskazał bowiem art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w niniejszej sprawie nie będzie miał zastosowania, ponieważ brak udokumentowanych poniesionych wydatków związanych z prowadzoną inwestycją nie jest wystarczającym argumentem potwierdzającym, że istnieje możliwość ustalenia kosztu wytworzenia, na podstawie art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tut. Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w... w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.