IBPBI/1/415-607/10/ZK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
1. W jaki sposób określić wartość kamienic (środka trwałego), w których udziały zostały zakupione?
2. W jaki sposób określić wartość kamienic (środka trwałego), w których udziały zostały objęte w drodze spadku?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2010r. (data wpływu do tut. Biura 25 czerwca 2010r.), uzupełnionym w dniu 23 sierpnia 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej wskazanego we wniosku środka trwałego (kamienicy pierwszej) – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej wskazanego we wniosku środka trwałego (kamienicy pierwszej).

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 11 sierpnia 2010r. Znak: IBPBI/1/415-607/10/ZK, IBPBI/1/415-608/10/ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 23 sierpnia 2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu lokali mieszkalnych i użytkowych. Lokale te mieszczą się w dwóch kamienicach, w których posiada udziały.
Udziały zostały nabyte w następujący sposób:

  1. w drodze spadku:
    • w roku 1999 objął - 1/10 udziałów w kamienicy pierwszej,
    • w roku 1999 objął - 1/6 udziałów w kamienicy drugiej.
  2. w drodze zakupu:
    • w roku 1994 i 2001 objął odpowiednio 1/5 udziału w kamienicy pierwszej i 1/10 udziałów również w kamienicy pierwszej,­
    • w roku 2001 objął 1/6 udziałów w kamienicy drugiej.

Do tej pory nie korzystał z przysługującego prawa amortyzacji posiadanych kamienic. W bieżącym roku chciałby wprowadzić kamienice, w których posiada udziały do ewidencji środków trwałych i rozpocząć ich amortyzację.

W uzupełnieniu wniosku wskazano m.in., iż:

  1. Działalność gospodarczą Wnioskodawca rozpoczął 15 marca 2003r.,
  2. Udziały w kamienicach zostały nabyte przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej,
  3. Obie kamienice wymienione w pytaniach są budynkami mieszkalnymi. Lokale mieszkalne przekraczają w obu przypadkach ponad 50% powierzchni kamienic.
  4. W kamienicy drugiej (1/3 udziałów nabytych w drodze zakupu i spadku) jest fizyczny podział lokali i stanowią one odrębne nieruchomości. Podział był dokonany dwukrotnie, 23 stycznia 2004r. oraz 30 września 2008r. i ten podział z 30 września 2008r. jest obowiązującym do dnia dzisiejszego. Z kolei w kamienicy pierwszej (2/5 udziałów nabytych w drodze zakupu i spadku), nie ma wyodrębnionych lokali i nie ma ich fizycznego podziału, co powoduję że nie stanowią osobnych nieruchomości.
  5. Objęte kamienice w momentach nabycia spełniały definicję środków trwałych, były kompletne i zdatne do używania.
  6. Objęte kamienice, we wcześniejszym okresie, były zamieszkałe przez lokatorów z przydziału kwaterunkowego. W chwili nabycia były mocno zdewastowane i wymagały generalnych remontów. Z uwagi na fakt, że remonty były prowadzone przez około 8-11 lat temu Wnioskodawca nie jest w stanie podać konkretnych kwot wydanych na poszczególne kamienice. Remontowane i modernizowane były m.in.:
    • kamienica pierwsza: instalacje elektryczne, gazowe, wodociągowe, kanalizacyjne oraz C.O., wykonana została izolacja, wymieniono okna, przeprowadzony został generalny remont dachu, oraz wyremontowano poszczególne pomieszczenia,­
    • kamienica druga: instalacje elektryczne, gazowe, wodociągowe, kanalizacyjne, wykonana została izolacja, wymieniono okna, przeprowadzony został generalny remont dachu, oraz wyremontowano poszczególne pomieszczenia, oraz klatkę schodową, wykonano remont elewacji zewnętrznej.
  7. Lokale są wynajmowane od momentu nabycia kamienic (w drodze zakupu i w drodze spadku), wcześniej w ramach najmu prywatnego, a po rozpoczęciu działalności już w ramach prowadzonej działalności.
W związku z powyższym zadano następujące pytania:
  1. W jaki sposób określić wartość kamienic (środka trwałego), w których udziały zostały zakupione...
  2. W jaki sposób określić wartość kamienic (środka trwałego), w których udziały zostały objęte w drodze spadku...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z normą prawną zawartą w przepisie art. 22g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej uopdof) za wartość początkową uznaje się:

  • cenę nabycia (art. 22g ust. 1 pkt 1 uopdof) - dla środków trwałych nabytych w drodze kupna,
  • wartość rynkową z dnia nabycia (art. 22g ust. 1 pkt 3 uopdof) - dla środków trwałych nabytych m.in. w drodze spadku.

Przy objęciu spadku, oszacowano wartość nabytych udziałów dla celu podatku od spadków i darowizn. Przepis art. 22g ust. 1 pkt 3 uopdof, stanowi, że za wartość początkową środków trwałych nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uznaje się wartość rynkową z dnia nabycia chyba, że umowa darowizny lub umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości. Ustawodawca w tym przepisie odniósł się wyłącznie do umowy darowizny i umowy o nieodpłatnym przekazaniu, a zatem określenie wartości przy spadku dla celów podatku od spadków i darowizn nie będzie miało wpływu na określenie wartości środka trwałego.

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nie jest w stanie określić wartości rynkowej z dnia nabycia udziałów w posiadanych kamienicach, nabytych w różnych terminach oraz w różny sposób, tj. w drodze spadku i zakupu, przy jednoczesnym ponoszeniu znacznych nakładów na ww. nieruchomości, polegających na wykonaniu prac remontowych i modernizacyjnych, zasadnym jest zastosowanie do określenia wartości początkowej kamienic (w których posiada udziały) przepisu art. 22g ust. 8 uopdof, zgodnie z którym, jeśli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatnika przed dniem założenia ewidencji, wartość początkową tych środków trwałych przyjmuję się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji oraz stanu i stopnia zużycia. Reasumując, kamienice, w których posiada udziały wprowadzane do ewidencji środków, niezależnie od sposobu nabycia, czyli zarówno nabyte w drodze zakupu (pytanie 1) jak i w drodze spadku (pytanie 2), należy wycenić wg wartości wynikającej z wyceny podatnika z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji oraz stanu i stopnia zużycia.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a – 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 powołanej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

  1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
  2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
  3. inne przedmioty

-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do treści art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Środki trwałe stanowią składniki majątku trwałego firmy.

Składnik majątku może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

  • stanowi on własność lub współwłasność podatnika,
  • został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,
  • jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
  • przewidywany okres używania tego składnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),
  • składnik ten jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

Środkami trwałymi, w świetle cyt. wyżej przepisu, mogą być spełniające powyższe kryteria m.in. budynki i lokale będące przedmiotem odrębnej własności. Zatem środkiem trwałym może być wskazana we wniosku pierwsza kamienica. Odrębnym środkiem trwałym będzie natomiast nieruchomość gruntowa, na której położony jest ww. budynek.

W celu dokonywania odpisów amortyzacyjnych podatnik prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z wymogami określonymi w art. 22n ww. ustawy.

Zapisów dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 (art. 22n ust. 4 ww. ustawy).

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór (art. 22h ust. 1 pkt 1 tej ustawy).

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych określa art. 22g ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 i 3 tej ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

  • w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia (pkt 1),
  • w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości (pkt 3).

W myśl art. 22g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (...).

Zgodnie z art. 22g ust. 16 ww. ustawy, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3-5, ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Przepis art. 19 ust. 3 ww. ustawy stanowi, że wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Zgodnie z art. 22g ust. 8 ww. ustawy, jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

Stosownie do treści art. 22g ust. 11 tej ustawy, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba, że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu lokali mieszkalnych i użytkowych, które znajdują się w dwóch kamienicach, których jest współwłaścicielem. Przedmiotowe kamienice w momentach nabycia spełniały definicję środków trwałych, były kompletne i zdatne do używania. Ponieważ w chwili nabycia były mocno zdewastowane i wymagały generalnych remontów, przez około 8-11 lat temu, przeprowadzono w nich prace remontowe i modernizacyjne, przy czym Wnioskodawca nie jest w stanie podać konkretnych kwot wydanych na poszczególne kamienice. Znajdujące się w kamienicach lokale były wcześniej, tj. przed rozpoczęciem działalności gospodarczej, wynajmowane w ramach najmu prywatnego.

W kamienicy pierwszej nabył:

  • w drodze kupna - 1/5 udziałów (w grudniu 1994r.) i 1/10 udziałów (w sierpniu 2001r.),
  • w drodze spadku w 1999r. - 1/10 udziałów.

Przy objęciu spadku, oszacowano wartość nabytych udziałów dla celu podatku od spadków i darowizn.

Odnosząc się do możliwości ustalenia wartości początkowej wskazanej we wniosku nieruchomości (kamienicy pierwszej) w sposób określony w art. 22g ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zauważyć należy, iż możliwość ustalenia wartości początkowej środka trwałego w drodze wyceny dokonanej przez podatnika stanowi sytuację szczególną, wyjątek od obowiązującej zasady ustalania tejże wartości wg zasad określonych w art. 22g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niemożność ustalenia wartości początkowej środka trwałego zgodnie z generalną zasadą winna mieć przy tym charakter obiektywny, a więc dotyczyć np. tych sytuacji, w których podatnik nie posiada – bo nie musiał posiadać stosownych dokumentów stwierdzających wysokość poniesionych przez niego wydatków na nabycie określonego składnika majątku (dot. np. nabycia określonego składnika majątku przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej).

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż skoro na gruncie przedmiotowej sprawy, udziały w nieruchomości zostały nabyte przez Wnioskodawcę w drodze umów sprzedaży oraz w drodze spadku (są więc wartościami znanymi wynikającymi ze stosownych aktów notarialnych bądź z oszacowania sporządzonego dla potrzeb opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn), to wartość początkowa przedmiotowej nieruchomości, chociaż nabytej przed rozpoczęciem prowadzenia przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, nie może być ustalona w oparciu o wycenę podatnika, sporządzoną stosownie do dyspozycji art. 22g ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość poczatkową tego składnika majątku z uwzględnieniem udziałów Wnioskodawcy w nieruchomości, należy ustalić zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć przy tym należy, iż ustalenie wartości początkowej środka trwałego w sposób określony w art. 22g ust. 8 ww. ustawy, może dotyczyć wyłącznie środków trwałych nabytych w drodze kupna (art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy), bądź w drodze nabycia częściowo odpłatnego (art. 22g ust. 1 pkt 1a ww. ustawy). Przepis ten nie ma zatem zastosowania do nabycia w drodze spadku, o którym mowa w art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na marginesie, wskazać również należy, iż jeżeli wskazana we wniosku nieruchomość ma w istocie jak wskazano we wniosku charakter mieszkalny, jej wartość początkowa może zostać ustalona również metodą uproszczoną, o ktorej mowa w art. 22g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl bowiem tego przepisu, podatnicy mogą ustalić wartość początkową budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych: wynajmowanych, wydzierżawianych albo używanych przez właściciela na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, przyjmując w każdym roku podatkowym wartość stanowiącą iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej, wydzierżawianej lub używanej przez właściciela powierzchni użytkowej tego budynku lub lokalu i kwoty 988 zł, przy czym za powierzchnię użytkową uważa się powierzchnię przyjętą dla celów podatku od nieruchomości.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie określenia wartości początkowej nieruchomości lokalowych, znajdujących się w kamienicy drugiej wydano odrębne rozstrzygniecie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.