IPPP3/4512-472/16-5/KT | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
W zakresie stawki podatku dla usług świadczonych na rzecz Armii USA oraz prawa do zwrotu podatku naliczonego z tytułu kosztów poniesionych w związku ze świadczeniem tych usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20czerwca 2016 r. (data wpływu 27 czerwca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 23 czerwca 2016 r. oraz w dniu 17 sierpnia 2016 r. na wezwanie tut. Organu z dnia 5 sierpnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług świadczonych na rzecz Armii USA oraz prawa do zwrotu podatku naliczonego z tytułu kosztów poniesionych w związku ze świadczeniem tych usług - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług świadczonych na rzecz Armii USA oraz prawa do zwrotu podatku naliczonego z tytułu kosztów poniesionych w związku ze świadczeniem tych usług. Wniosek uzupełniony został pismem złożonym w dniu 23 czerwca 2016 r. (data wpływu 27 czerwca 2016 r.) oraz pismem złożonym w dniu 17 sierpnia 2016 r. (data wpływu 22 sierpnia 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/4512-472/16-3/KT z dnia 5 sierpnia 2016 r. (skutecznie doręczone w dniu 11 sierpnia 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest turecką spółką akcyjną (Spółka), prowadzącą od 1993 r. działalność w zakresie robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz robót związanych z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej, zarejestrowaną w Izbie Handlowej w Ankarze.

Spółka świadczyć będzie usługi budowlane dla obiektu wojskowego Armii Stanów Zjednoczonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przedmiotowe usługi dotyczą celów Służbowych amerykańskich Sił Zbrojnych.

Założeniem niniejszego wniosku jest posiadanie przez Wnioskodawcę wypełnionego odpowiednio świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku do Porozumienia Wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, dla usług będących przedmiotem robót Wnioskodawcy na rzecz Armii USA.

W związku z planowanymi robotami, Spółka jest obecnie w trakcie rejestracji oddziału w Polsce z siedzibą oraz rejestracji jako podatnik PTU ze stałym miejscem prowadzenia działalności w Polsce, z uwagi na fakt, iż planowana obecność Spółki w Polsce charakteryzować się będzie stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić Jej świadczenie przedmiotowych usług budowlanych jak również odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do potrzeb realizacji kontraktu z Armią USA, w rozumieniu Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Realizując roboty budowlane na rzecz Armii USA, Spółka przewiduje, że będzie nabywała towary i usługi na terytorium Polski i w ramach nabyć wewnątrzwspólnotowych oraz importu. Natomiast sprzedaż będzie dokumentowana fakturami VAT, wystawianymi dla Armii Stanów Zjednoczonych.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 17 sierpnia 2016 r. wskazano, że prace Wnioskodawcy w ramach kontraktu zawartego z Korpusem Inżynieryjnym Armii Stanów Zjednoczonych (U.S. Army Corps Of Engineers) mają na celu wzniesienie kompleksu budynków, towarzyszących systemowi operacyjnemu wyrzutni rakiet. Kompleks obejmuje wielofunkcyjny obiekt (MPF), który składa się z części mieszkalnej, kantyny, centrum rekreacji (MWR), siłowni, i in. oraz budynków administracyjnych: straży pożarnej (FS), centrum ochrony (SCF), dyrekcji robót publicznych (PWBCF), magazynu ogólnego przeznaczenia (GPW2), budynku poczty i in. (ACF). Usługi świadczone przez Wnioskodawcę obejmują budowę jezdni asfaltowej, podjazdów betonowych i parkingów. Usługi w ramach obiektów towarzyszących obejmują: usługi elektryczne, doprowadzenie wody, budowanie kanałów ściekowych, brukowanie, kanalizację burzową, systemy przeciwpożarowe i alarmowe, ulepszenia terenu, systemy telekomunikacyjne oraz systemy zarządzania informacją.

Wnioskodawca uzyskał już stosowne Świadectwo Zwolnienia z Podatku VAT i Podatku Akcyzowego, wg. wzoru ustalonego w Porozumieniu Wykonawczym z dnia 27 kwietnia 2015 r. (świadectwo w załączeniu; dokument w języku angielskim, gdyż Porozumienie jest dwujęzyczne i obie wersje Świadectwa, jako załącznika, są identyczne).

Odnośnie posiadania zamówienia, dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się ww. świadectwo, Wnioskodawca wskazał, że jest w posiadaniu wszystkich prawnie wymaganych dokumentów kontraktowych, umożliwiających realizację zamówienia (i obligujących do tej realizacji), to jest:

  • Notyfikacji o Udzieleniu Zamówienia (Notification of Award) z dnia 5 maja 2016 r.;
  • Kontraktu, podpisanego ze strony Sił Zbrojnych USA w dniu 5 maja 2016 r. przez Oficera ds. Zamówień, a ze strony Wnioskodawcy przez Wiceprezydenta Firmy w dniu 6 maja 2016 r.;
  • Specyfikacji, którą zawiera Phase III Construction Contract (kontrakt budowlany, Faza III).
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy nabywając towary i usługi, służące realizacji przedmiotowych robót, dla Spółki kwotę podatku naliczonego stanowić będzie:
    1. suma kwot podatku z faktur, otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;
    2. w przypadku importu towarów - kwota podatku:
      • wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,
      • należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a ustawy 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (PTU),
      • wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b w.w. ustawy;
    3. kwota podatku należnego z tytułu:
      • świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikiem jest ich usługobiorca,
      • dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 ustawy o PTU podatnikiem jest ich nabywca,
      • wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9 oraz art. 11 ustawy o PTU.
  2. Czy dokonując sprzedaży na rzecz Armii Stanów Zjednoczonych, Spółka będzie mogła stosować stawkę PTU równą 0%, jeśli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy Spółka będzie w posiadaniu świadectwa, o którym mowa w ww. Porozumieniu Wykonawczym między Rządem RP a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki? Jednocześnie Spółka będzie uprawniona do zwrotu różnicy na zasadach określonych w art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Spółka jest zdania, iż nabywając towary i usługi, służące realizacji przedmiotowych robót - kwotę podatku naliczonego stanowić będzie dla Niej:

  1. suma kwot podatku, wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    • nabycia towarów i usług,
    • dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;
  2. w przypadku importu towarów - kwota podatku:
    • wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,
    • należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a ustawy 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    • wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b ww. ustawy;
  3. kwota podatku należnego z tytułu:,
    • świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikiem jest ich usługobiorca,
    • dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 ustawy o PTU podatnikiem jest ich nabywca,
    • wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9 oraz art. 11 ustawy o PTU.

Ad. 2)

Zdaniem Spółki, dokonując sprzedaży na rzecz Armii Stanów Zjednoczonych Spółka może stosować stawkę PTU równą 0%, jeśli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy Spółka będzie w posiadaniu świadectwa, o którym mowa w ww. Porozumieniu Wykonawczym między Rządem RP a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki. Jednocześnie Spółka będzie uprawniona do zwrotu różnicy na zasadach określonych w art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 2 punkt 1 Porozumienia Wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, z dnia 27 kwietnia 2015 r.:

„Zwolnienie z podatków, stosowane do towarów i usług nabytych przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz, stosuje się w momencie sprzedaży, jeżeli transakcja została potwierdzona dokumentem wystawionym przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych, przedstawionym dostawcy towarów lub usług.

Jako "dokument", o którym mowa w artykule 18 ustęp 2 Umowy, siły zbrojne Stanów Zjednoczonych będą stosowały świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego ("świadectwo"), którego wzór określa załącznik do niniejszego Porozumienia.

Świadectwo będzie rozumiane wyłącznie jako potwierdzenie, że zostały spełnione warunki dla zwolnienia z podatku VAT i/lub podatku akcyzowego, określone w artykule 18 ustęp 2 Umowy”.

Wyżej wymienione postanowienie umowy międzyrządowej zostało recypowane na grunt polskich przepisów podatkowych w Rozporządzeniu Ministra Finansów z 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych.

Zgodnie z § 8 Rozporządzenia, obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz (...)

(5) sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej w Warszawie dnia 11 grudnia 2009 r. (Dz.U. z 2010 r. Nr 66, poz. 422), zwanej dalej „Umową o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”, przebywających na terytorium kraju, gdy towary lub usługi nabywane przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz, przeznaczone są do wyłącznie do użytku służbowego tych sił zbrojnych lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 23 tej umowy, jeżeli siły takie biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.

Przepis powyższy stosuje się pod warunkiem, że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku do Porozumienia Wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz.U. poz. 817 i 818), dla tych towarów i usług.

Natomiast zgodnie z ustępami 4 i 5 wspomnianego paragrafu, w przypadku gdy towary lub usługi nabywane przez siły zbrojne USA przeznaczone są do celów służbowych, świadectwo nie musi być potwierdzone przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty te posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo. W takim przypadku siły zbrojne USA przekazują dostawcy towarów lub usługodawcy wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia oraz zamówienie, dotyczące towarów i usług objętych tym świadectwem oraz kopię pisma, o którym mowa w rubryce 7 świadectwa, zezwalającego na odstąpienie od potwierdzenia tego świadectwa, wydanego przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty te posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo.

Jako że prawo stosowania stawki 0% przysługuje jedynie Spółce, to jej poddostawcy i podwykonawcy z Polski, Unii lub spoza Unii fakturują Spółkę na zasadach ogólnych. Spółka ujmuje w rejestrach VAT podatek naliczony i należny (ten ostatni powstały w wyniku odwrotnego obciążenia, tam gdzie jest to wymagane).

Co do powstałej w ten sposób nadwyżki podatku naliczonego - Spółka ma prawo do wnioskowania o jej zwrotu na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

  1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
  2. eksport towarów;
  3. import towarów na terytorium kraju;
  4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
  5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Towarami zaś są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Na podstawie art. 2 pkt 7 ustawy, przez import towarów należy rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Z kolei na mocy art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Ponadto, importem usług - zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy - jest świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

W art. 28b ustawy określona została ogólna reguła dotycząca miejsca świadczenia usług. Na podstawie tego przepisu, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W odniesieniu do pewnych kategorii usług przepisy ustawy wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jak stanowi art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Podstawowa stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług ustawodawca przewidział stawki preferencyjne lub zwolnienie od podatku.

I tak, na podstawie § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz.U. z 2013 r. poz. 1719, z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej w Warszawie dnia 11 grudnia 2009 r. (Dz.U. z 2010 r. Nr 66, poz. 422), zwanej dalej „Umową o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”, przebywających na terytorium kraju, gdy towary lub usługi nabywane przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz przeznaczone są do wyłącznego użytku służbowego tych sił zbrojnych lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 23 tej umowy, jeżeli siły takie biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.

Jak stanowi § 8 ust. 2 pkt 1a i 2 ww. rozporządzenia, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada:

  • w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 5 - wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku do Porozumienia Wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz.U. poz. 817 i 818), dla tych towarów i usług (§ 8 ust. 2 pkt 1a rozporządzenia);
  • zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się świadectwo określone odpowiednio w pkt 1 i 1a (§ 8 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia).

W myśl § 8 ust. 3 rozporządzenia, świadectwo, o którym mowa w ust. 2 pkt 1a, wypełniają siły zbrojne Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z tym że pole 4 tego świadectwa wypełnia Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel. Niewykorzystane pola świadectwa przekreśla się.

Wypełnienie pola 4 świadectwa, o którym mowa w ust. 2 pkt 1a, nie jest wymagane w przypadku gdy Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel wyda pojedyncze poświadczenie, o którym mowa w art. 2 ust. 2 lit. b Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27 kwietnia 2015 r. W takim przypadku kopię pojedynczego poświadczenia dołącza się do wypełnionego świadectwa i przekazuje dostawcy towarów lub usługodawcy wraz z dokumentami wskazanymi w ust. 2 pkt 2 (§ 8 ust. 3a i ust. 3b rozporządzenia).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca - turecka spółka akcyjna zarejestrowana w Ankarze - prowadzi działalność w zakresie robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz robót związanych z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej. Spółka będzie świadczyć usługi budowlane dla obiektu wojskowego Armii Stanów Zjednoczonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Usługi te dotyczą celów służbowych amerykańskich Sił Zbrojnych. Prace Wnioskodawcy w ramach kontraktu zawartego z Korpusem Inżynieryjnym Armii Stanów Zjednoczonych mają na celu wzniesienie kompleksu budynków towarzyszących systemowi operacyjnemu wyrzutni rakiet na terytorium Polski. Kompleks obejmuje wielofunkcyjny obiekt, który składa się z części mieszkalnej, kantyny, centrum rekreacji, siłowni, i in. oraz budynków administracyjnych: straży pożarnej, centrum ochrony, dyrekcji robót publicznych, magazynu ogólnego przeznaczenia, budynku poczty i in. Usługi Spółki obejmują budowę jezdni asfaltowej, podjazdów betonowych i parkingów. Usługi w ramach obiektów towarzyszących obejmują: usługi elektryczne, doprowadzenie wody, budowanie kanałów ściekowych, brukowanie, kanalizację burzową, systemy przeciwpożarowe i alarmowe, ulepszenia terenu, systemy telekomunikacyjne oraz systemy zarządzania informacją.

Sprzedaż usług przez Spółkę będzie dokumentowana fakturami VAT, wystawianymi dla Armii Stanów Zjednoczonych.

W związku z planowanymi robotami, Spółka jest w trakcie rejestracji oddziału w Polsce oraz rejestracji jako podatnik VAT, ze stałym miejscem prowadzenia działalności w Polsce. Obecność Spółki w Polsce charakteryzować się będzie bowiem stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić Jej świadczenie ww. usług budowlanych, jak również odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do potrzeb realizacji kontraktu z Armią USA, w rozumieniu Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Wnioskodawca wskazał, że dla usług będących przedmiotem Jego robót na rzecz Armii USA posiada stosowne, wypełnione odpowiednio, świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku do Porozumienia Wykonawczego z dnia 27 kwietnia 2015 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych.

Wnioskodawca wskazał również, że jest w posiadaniu wszystkich prawnie wymaganych dokumentów kontraktowych, umożliwiających realizację zamówienia i obligujących do tej realizacji (zamówienie dotyczące usług, do których odnosi się ww. świadectwo, kontrakt Spółki z Siłami Zbrojnymi USA, specyfikacja).

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi możliwość zastosowania 0% stawki podatku dla świadczonych na terytorium kraju usług budowlanych w powyższych okolicznościach.

Z powołanych wyżej regulacji rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. wynika, że stawka podatku od towarów i usług w wysokości 0% przysługuje w sytuacji gdy:

  • dostawa towarów i świadczenie usług odbywa się na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, tj. - zgodnie z art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 11 grudnia 2009 r. - podmiotu obejmującego członków sił zbrojnych, personel cywilny oraz całe mienie, sprzęt i materiały sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
  • dostarczane towary i usługi przeznaczone są do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych;
  • dostawca towarów lub usług posiada, w wymaganym terminie, stosowne dokumenty, tj. prawidłowo wypełnione i potwierdzone świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego oraz zamówienie dotyczące dostarczanych towarów i usług wraz ze specyfikacją.

Analizując opisane zdarzenie przyszłe w kontekście przedstawionych regulacji prawnych należy dojść do wniosku, że wykonanie przez Spółkę robót budowlanych dla obiektu wojskowego Armii Stanów Zjednoczonych na terytorium kraju, które to usługi – jak wskazał Wnioskodawca - dotyczą celów służbowych amerykańskich sił zbrojnych, tj. mają na celu wzniesienie kompleksu budynków towarzyszących systemowi operacyjnemu wyrzutni rakiet na terytorium Polski, spełni przesłanki wskazane w ww. rozporządzeniu Ministra Finansów dla zastosowanie 0% stawki podatku VAT dla tych usług. Wnioskodawca będzie bowiem świadczył przedmiotowe usługi bezpośrednio na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych (co potwierdzą faktury dokumentujące te świadczenia, wystawione przez Spółkę dla Armii Stanów Zjednoczonych, a także zawarta pomiędzy stronami umowa). Ponadto Wnioskodawca wskazał, że posiada wymagane przepisami dokumenty, tj. zamówienie dotyczące usług wraz z ich specyfikacją, oraz wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku Akcyzowego, o którym mowa w załączniku do Porozumienia Wykonawczego z dnia 27 kwietnia 2015 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych.

W świetle powyższych ustaleń, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania stawki VAT 0% dla świadczonych usług na podstawie § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. - jest prawidłowe.

Przedmiotem zapytania Spółki jest również kwestia określenia podatku naliczonego z tytułu dokonanych na terytorium kraju zakupów oraz prawo do zwrotu nadwyżki tego podatku w oparciu o regulacje art. 87 ustawy.

Trzeba zatem wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie zaś do art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Szczegółowe warunki zwrotu różnicy podatku określają dalsze regulacje art. 87.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć można zatem podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Na podstawie art. 86 ust. 2 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi:

  1. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    1. nabycia towarów i usług,
    2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;
  2. w przypadku importu towarów - kwota podatku:
    1. wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,
    2. należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,
    3. wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b;
  3. zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6;
  4. kwota podatku należnego z tytułu:
    1. świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2. dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca,
    3. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9,
    4. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11; (...).

Spółka wskazała, że realizując roboty budowlane na rzecz Armii USA będzie nabywała towary i usługi na terytorium Polski, także w ramach nabyć wewnątrzwspólnotowych oraz importu. Dostawcy towarów i wykonawcy usług na rzecz Spółki z Polski, Unii Europejskiej lub spoza UE, którym nie przysługuje prawo do stosowania stawki 0%, będą wystawiać faktury na Spółkę na zasadach ogólnych. Spółka będzie wykazywać w rejestrach VAT podatek naliczony i należny (przy czym, podatek należny powstały rownież w wyniku odwrotnego obciążenia, tam gdzie jest to wymagane).

Jeśli więc Wnioskodawca nabywać będzie na terytorium kraju towary i usługi w związku z prowadzoną działalnością, to prawidłowo przyjmuje, że kwotę podatku naliczonego – zgodnie z powołanym wyżej przepisem art. 86 ust. 2 ustawy - stanowić będzie dla Spółki:

  • suma kwot podatku, wynikających z faktur otrzymanych przez Spółkę od dostawców z tytułu nabycia towarów i usług (bądź dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi);
  • w przypadku towarów nabytych w ramach importu - kwota podatku wynikająca z otrzymanych dokumentów celnych, bądź kwota podatku należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a ustawy, bądź też kwota podatku wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b ustawy;
  • kwota podatku należnego z tytułu:
    • świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 ustawy podatnikiem jest Spółka, jako usługobiorca zobowiązany do rozliczenia podatku na zasadzie odwrotnego obciążenia,
    • dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 ustawy podatnikiem jest Spółka, jako nabywca,
    • wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9 oraz art. 11 ustawy.

Analiza przedstawionych przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy wskazuje, że w przedmiotowej sprawie będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, skoro Spółka będzie czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a wydatki związane z nabyciem na terytorium kraju towarów i usług będą związane ze świadczeniem przez Spółkę usług budowlanych na rzecz Armii USA, tj. usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Należy bowiem zauważyć, że chociaż świadczone przez Spółkę usługi opodatkowane będą – jak ustalono powyżej – 0% stawką VAT, nie oznacza to, że nie będą to czynności opodatkowane. Objęcie określonych czynności stawką 0% powoduje faktyczny brak opodatkowania, jednak nie wyklucza prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego, gdyż sprzedaż objęta tą stawką pozostaje w sensie prawnym sprzedażą opodatkowaną. Stawka 0% jest w rzeczywistości zwolnieniem od podatku z zachowaniem prawa do odliczenia podatku naliczonego. Zatem, podatnik stosujący stawkę zerową dokonuje sprzedaży opodatkowanej, tyle tylko, że stawką 0%, zatem może dokonać odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług dotyczących tej sprzedaży, a tym samym ma on prawo wnioskować o zwrot VAT od zakupów służących sprzedaży opodatkowanej stawką 0%.

Oznacza to, że w niniejszej sprawie Spółce, w oparciu o przepis art. 86 ust. 1 ustawy, będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych, tj. świadczeniem opisanych we wniosku usług. W konsekwencji Spółka będzie miała także prawo do otrzymania z tego tytułu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „Spółka będzie uprawniona do zwrotu różnicy na zasadach określonych w art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług” - również jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.