IPPB5/423-54/12-4/DG | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
1.Czy Spółka będzie zobowiązana do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (dalej jako: „podatek u źródła”) od płatności dokonywanych na rzecz E. z tytułu Kompleksowej usługi?2.Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do pobierania podatku u źródła od płatności dokonywanych przez E. na rzecz Dostawcy z tytułu usług nabywanych przez E. na potrzeby Kompleksowej usługi?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24.01.2012 r. (data wpływu 30.01.2012 r.) oraz piśmie z dnia 23.03.2012r. (data nadania 23.03.2012r., data wpływu 26.03.2012r.), uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 14.03.2012r. Nr IPPB5/423-54/12-2/DG (data nadania 14.03.2012r., data doręczenia 16.03.2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

  • poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od płatności dokonywanych na rzecz E. – jest prawidłowe,
  • poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od płatności dokonywanych przez E. na rzecz Dostawcy – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od płatności dokonywanych na rzecz E. oraz przez E. na rzecz Dostawcy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) ma siedzibę na terytorium Polski i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Jest zatem polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca należy do grupy kapitałowej I. (dalej jako: „Grupa”) i prowadzi w Polsce działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa finansowego, w szczególności w zakresie udzielania pożyczek konsumenckich.

W ramach planowanej restrukturyzacji, Grupa rozważa obecnie ustanowienie centrum usług wspólnych w Wielkiej Brytanii. Centrum usług wspólnych zostanie ustanowione w formie Europejskiego Ugrupowania Interesów Gospodarczych (dalej jako: „E.”) w rozumieniu Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2137/85 Z dnia 25 lipca 1985 r. w sprawie europejskiego ugrupowania interesów gospodarczych (Dz. U. UE, seria L nr 85 poz. 199; dalej: „Rozporządzenie o E.”).

Zgodnie z ustawodawstwem Wielkiej Brytanii, E. jest podmiotem transparentnym dla celów podatku dochodowego w Wielkiej Brytanii i nie jest uznawany za rezydenta podatkowego Wielkiej Brytanii.

Wnioskodawca oraz inne podmioty z Grupy z siedzibą w Czechach, Słowacji, Węgrzech i Rumunii będą członkami E. (dalej jako: „Członkowie”). Rezydencja podatkowa Członków zostanie potwierdzona przez zaświadczenia o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwe organy administracji podatkowej w Czechach, Słowacji, Węgrzech i Rumunii (tzw. certyfikaty rezydencji), które zostaną dostarczone do Wnioskodawcy. Nie jest wykluczone, że w przyszłości również inne podmioty z innych krajów, z którymi Polska zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, mogą dołączyć do E..

Członkowie, oprócz Spółki, nie prowadzą i nie będą prowadzić w Polsce działalności gospodarczej, w szczególności nie posiadają i nie będą posiadać w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ani zależnego agenta, tj. „zagranicznego zakładu”, w rozumieniu art. 4a pkt 11 updop oraz odpowiednich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Równocześnie, E. nie stanowi stałego miejsca prowadzenia działalności ani zależnego agenta, tj. zakładu, dla Członków (w tym Wnioskodawcy) w Wielkiej Brytanii w rozumieniu odpowiednich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania i przepisów brytyjskich.

Na podstawie umowy o świadczenie usług, która ma zostać podpisana przez E. z Członkami, E. będzie świadczyło na rzecz Członków kompleksową usługę wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek (dalej jako: „Kompleksowa usługa”). Dla potrzeb świadczenia Kompleksowej usługi E. będzie nabywało usługi od spółki będącej rezydentem podatkowym w Wielkiej Brytanii (dalej jako: „Dostawca”), niebędącej członkiem E.. Usługi nabywane od Dostawcy będą miały charakter podobny do Kompleksowej usługi.

Rezydencja podatkowa Dostawcy zostanie potwierdzona przez zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej w Wielkiej Brytanii (certyfikat rezydencji), które zostanie dostarczone do Wnioskodawcy. Nie jest wykluczone, że w przyszłości E. będzie nabywało Kompleksową usługę lub inne usługi od podmiotów innych niż Dostawca.

Zgodnie z postanowieniami umowy o świadczenie usług, E. będzie uzyskiwało wynagrodzenie z tytułu świadczenia Kompleksowej usługi od Członków kalkulowane w oparciu o koszty ponoszone przez E. (tj. bez marży). Powyższe wynagrodzenie będzie dokumentowane fakturami wystawianymi przez E. na rzecz poszczególnych Członków.

Zgodnie z umową, która zostanie zawarta przez E. z Członkami, Kompleksowa usługa będzie dotyczyła następujących obszarów:

  1. procedur i procesu udzielania pożyczek i obsługi spłaty należności pożyczkowych;
  2. procedur i procesu zarządzania ryzykiem (w szczególności ryzykiem kredytowym);
  3. procesu obsługi trudnego klienta;
  4. konstrukcji produktu (pożyczki);
  5. czynności administracyjnych nieodłącznie związanych z działalnością gospodarczą Członków (działalnością w sektorze pośrednictwa Finansowego).

W praktyce w ramach Kompleksowej usługi E. będzie wykonywał m.in. następujące czynności:

  1. w odniesieniu do procedur i procesu udzielenia pożyczki i obsługi spłaty należności pożyczkowych:
    • monitorowanie na bazie tygodniowej oraz miesięcznej rozliczeń obiegu gotówkowego związanego z udzielanymi pożyczkami;
    • wsparcie w procesie przygotowywania na bazie tygodniowej oraz miesięcznej bilansu rozliczeń przedstawicieli Spółki (dalej jako: „Przedstawiciele”) uwzględniającego kwoty udzielonych przez nich pożyczek gotówkowych oraz zarejestrowanych przez Przedstawicieli spłat rat należności pożyczkowych;
    • wsparcie w procesie zestawiania stanu ilości gotówki w obiegu (posiadanej przez Przedstawicieli) z jej stanem na rachunkach bankowych, wykorzystywanych do rozliczeń spłat pożyczek;
    • wsparcie w zestawianiu salda rachunku należności pożyczkowej klienta Spółki (dalej jako: „Klient”) z ewidencją spłat rat pożyczki;
    • wsparcie w procesie zarządzania Przedstawicielami udzielającymi pożyczek gotówkowych;
    • wsparcie przy opracowaniu i zmianach do procedur i polityk w zakresie kontroli jak i mających na celu wzrost efektywności spłat należności pożyczkowych przed rozpoczęciem procesu windykacji należności;
    • inne czynności z zakresu wsparcia operacyjnego procesu udzielania i obsługi spłat należności z tytułu pożyczek gotówkowych (np. w zakresie procedur i procesu ewidencjonowania spłat, monitorowania nadpłat, w zakresie strategii efektywnego kontaktu z pożyczkobiorcą, zarządzania skargami pożyczkobiorców);
  2. w odniesieniu do procedur i procesu zarządzania ryzykiem (w szczególności kredytowym):
    • wsparcie w procesie ustalania i aktualizacji założeń polityki kredytowej;
    • wsparcie w opracowaniu założeń modeli scoringu tzw. behawioralnego;
    • wsparcie w odniesieniu do zmian modeli scoringu aplikacyjnego;
    • wsparcie w procesie weryfikacji, aktualizacji i walidacji modeli scoringowych; bieżące wsparcie w odniesieniu do procesu oceny ryzyka;
    • wsparcie w procesie kalkulacji rezerw na złe długi (wynikających z ekspozycji kredytowej);
    • wsparcie w procesie rozwoju polityk kredytowych Spółki w odniesieniu do jej poszczególnych oddziałów w Polsce (dalej jako: „Oddziały”), w tym udział w dostosowywaniu (indywidualizacji) kart scoringowych Oddziałów;
    • wsparcie w przygotowywaniu na bazie tygodniowej i miesięcznej analiz działalności w zakresie udzielania pożyczek w celu minimalizacji ryzyka operacyjnego;
    • wsparcie w zakresie procedur i procesu wykrywania i zapobiegania defraudacji dokonywanych przez Przedstawicieli zarówno przy udziale klientów jak i bez;
    • wsparcie w zbieraniu, przetwarzaniu oraz udostępnianiu informacji na temat ryzyk występujących na rynkach finansowych, w celu umożliwienia Wnioskodawcy analizy, czy tego rodzaju ryzyka go dotyczą;
    • wsparcie w opracowywaniu i aktualizacji polityk i procedur mających umożliwić ograniczenie ryzyka Spółki w odniesieniu do poszczególnych procesów w Spółce;
    • wsparcie procesu kontroli efektywności udzielania pożyczek gotówkowych;
    • wsparcie w zakresie zapewnienia efektywności prowadzenia biznesu finansowego – np. w zakresie przeglądu poziomu ponoszonych kosztów i uzyskiwanych przychodów, negocjacji z dostawcami;
    • wsparcie w zakresie zarządzania ryzykiem przerwania ciągłości działalności; bieżące wsparcie konsultacyjne w sprawach związanych z zarządzeniem ryzykiem.
  3. w odniesieniu do procesu obsługi trudnego Klienta:
    • wsparcie w zakresie zasad i metodologii kontaktu z Klientem naruszającym harmonogram spłat;
    • wsparcie w zakresie zwiększenia efektywności spłacalności należności w zaległościach;
    • wsparcie w procesie opracowania analiz Klientów oraz pożyczek w zaległościach
  4. w odniesieniu do konstrukcji produktu (pożyczki):
    • bieżące wsparcie w odniesieniu do metodologii świadczenia usług finansowych (m.in. w aktualizacji stosowanych procedur działania);
    • wsparcie działu operacyjnego w opracowywaniu założeń świadczonych usług finansowych (przy wykorzystaniu doświadczeń z innych rynków);
    • wsparcie w odniesieniu do istotnych aspektów procesu udzielania i obsługi pożyczek gotówkowych (w ramach centralizacji procesów dotyczących działalności operacyjnej Grupy);
    • wsparcie w zakresie konstrukcji produktu finansowego (pożyczki) spełniającego oczekiwania klienta oraz warunki wymagane regulacjami.
  5. w odniesieniu do czynności administracyjnych nieodłącznie związanych z działaniem Spółki w sektorze usług pośrednictwa finansowego, w szczególności:
    • nadzór i pomoc w procesie budżetowania, w tym określania adekwatnego poziomu zyskowności z tytułu usług udzielania pożyczek;
    • wsparcie w zakresie zmian w prawie wspólnotowym lub innych kwestii prawnych i podatkowych mogących mieć wpływ na działalności Spółki w zakresie udzielania pożyczek gotówkowych (np. wspólnotowe regulacje dotyczące ochrony konsumenta);
    • wsparcie procesu docierania do potencjalnego klienta z informacjami o usługach Spółki;
    • wsparcie w zakresie obsługi kontroli zarówno wewnętrznych jak i zewnętrznych;
    • wsparcie w zakresie procesu i procedur zarządzania Przedstawicielami udzielającymi pożyczek oraz pracownikami Spółki;
    • wsparcie procesu szkolenia pracowników i Przedstawicieli Spółki;
    • wsparcie w procesie przetwarzania danych finansowych związanych z udzielanymi pożyczkami gotówkowymi.

Co do zasady, Kompleksowa usługa będzie świadczona bezpośrednio z terytorium Wielkiej Brytanii i tylko wyjątkowo z terytorium innych krajów UE.

Dostawca nie prowadzi i nie będzie prowadził działalności gospodarczej w Polsce, w szczególności nie posiada i nie będzie posiadał stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ani zależnego agenta, tj. zakładu, w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 updop oraz odpowiednich postanowień Umowy z Wielką Brytanią.

Na postawie dołączonego do wniosku uzupełnienia z dnia 23.03.2012r. (data wpływu 26.03.2012r.), Wnioskodawca zmodyfikował pytania i ustosunkował się do nich. Dodatkowo wyjaśnił, że E. jako podmiot posiadający zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych zawrze umowę o świadczenie usług z Dostawcą (dalej jako: „Umowa usługowa”).

Na podstawie Umowy usługowej, Dostawca jako podwykonawca E. - będzie świadczył kompleksową usługę wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek, opisaną poniżej. Wykorzystując zakupioną usługę, w wyniku czynności wykonywanych przez E., E. będzie mógł świadczyć (i będzie świadczył) Kompleksową usługę na rzecz Członków, w tym na rzecz Spółki.

Dostawca będzie świadczył na rzecz E. również kompleksową usługę wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek (dalej jako: „Usługa Dostawcy”).

Usługa Dostawcy, podobnie do Kompleksowej Usługi, będzie dotyczyła następujących obszarów:

  1. procedur i procesu udzielania pożyczek i obsługi spłaty należności pożyczkowych;
  2. procedur i procesu zarządzania ryzykiem (w szczególności ryzykiem kredytowym);
  3. procesu obsługi trudnego klienta;
  4. konstrukcji produktu (pożyczki);
  5. czynności administracyjnych nieodłącznie związanych z działalnością gospodarczą Członków (działalnością w sektorze pośrednictwa finansowego).

W odróżnieniu jednak od Kompleksowej usługi, Usługa Dostawcy nie będzie zawierała niektórych elementów związanych z administrowaniem zamówieniami Członków E., nadzorowaniem prawidłowości wykonania samej umowy oraz procesem rozliczeniowym i reklamacyjnym, w szczególności zaś z:

  • zbieraniem i przekazywaniem do Dostawcy zapotrzebowań składanych przez Członków E.;
  • uzgadnianiem terminów i zadań priorytetowych;
  • utrzymywaniem wysokich i jednorodnych standardów jakości w odniesieniu do usług świadczonych na rzecz Członków;
  • monitorowaniem wydajności i jakości usług nabywanych od Dostawcy;
  • zapewnieniem, że zapotrzebowania Członków E. są realizowane właściwie i terminowo, włączając w to proces reklamacyjny.

Spółka ponadto wyjaśnia, iż plany rozszerzenia działalności E., tj. umożliwienie E. nabywania usług od podmiotów innych niż Dostawca, mają charakter ogólny i Spółka obecnie nie jest w stanie przewidzieć czy do takiego rozszerzenia działalności E. dojdzie, oraz od ewentualnie jakich podmiotów innych niż Dostawca E. będzie nabywało usługi oraz jakie to będą usługi.

Niezależnie od powyższego, Spółka zaznacza, iż pytania Spółki zawarte we Wniosku dotyczą jedynie Kompleksowej usługi, która będzie świadczona przez E. z wykorzystaniem usług nabywanych od Dostawcy (dalej jako: „usługi Dostawcy”) oraz usług Dostawcy. Pytania te nie dotyczą (i) usług, które potencjalnie mogą być w przyszłości świadczone na rzecz E. (dla potrzeb Kompleksowej usługi) przez podmioty inne niż Dostawca oraz (ii) Kompleksowej usługi, która potencjalnie będzie w przyszłości świadczona przy wykorzystaniu takich usług.

Spółka wyjaśnia, iż świadczenie otrzymywane przez Spółkę od E. będzie miało charakter usługi (tj. Kompleksowej usługi). Na podstawie umowy regulującej stosunki pomiędzy E. oraz Wnioskodawcą E. nie będzie przekazywał na rzecz Spółki istniejących (gotowych) zespołów informacji o charakterze poufnym, istotnym i zidentyfikowanych w określonej formie (tj. „know-howu”).

E będzie funkcjonował na podstawie odpowiednich regulacji Wielkiej Brytanii oraz Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2137/85 z dnia 25 lipca 1985 r. w sprawie europejskiego ugrupowania interesów gospodarczych (Dz. U. UE, seria L nr 85 poz. 199; dalej: „Rozporządzenie o E.”). Tym samym, nabywanie przez E. usług od Dostawcy (podobnych w swoim charakterze do Kompleksowej usługi), jak również potencjalnie w przyszłości usług od innych podmiotów, będzie zgodne z postanowieniami Rozporządzenia o E..

W związku z powyższym zadano następujące pytania:
  1. Czy Spółka będzie zobowiązana do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (dalej jako: „podatek u źródła”) od płatności dokonywanych na rzecz E. z tytułu Kompleksowej usługi...
  2. Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do pobierania podatku u źródła od płatności dokonywanych przez E. na rzecz Dostawcy z tytułu usług nabywanych przez E. na potrzeby Kompleksowej usługi...

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze charakter Kompleksowej usługi oraz założenie posiadania certyfikatów rezydencji opisanych w stanie faktycznym, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobierania podatku u źródła od płatności dokonywanych na rzecz E. z tytułu Kompleksowej usługi.

Uzasadnienie stanowiska

Kwestia poboru podatku u źródła od płatności dokonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz E. (tj. podmiotu transparentnego podatkowo, który nie jest podatnikiem podatku dochodowego w kraju, w którym został założony) oraz przez E. na rzecz Dostawcy ma istotne znaczenie dla określenia obowiązków podatkowych Wnioskodawcy. W razie powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku u źródła, to na Wnioskodawcy będą bowiem ciążyć obowiązki płatnika tego podatku.

<Przepisy prawa mające zastosowanie w analizowanym stanie faktycznym>

Zdaniem Spółki, analiza konsekwencji podatkowych planowanych działań powinna być przeprowadzona w oparciu o przepisy updop oraz postanowienia Umowy z Wielką Brytanią Umowy z Czechami, Umowy ze Słowacją Umowy z Rumunią oraz Umowy z Węgrami.

Dodatkowo, postanowienia wyżej wymienionych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania powinny być przeanalizowane w świetle postanowień Komentarza do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku (dalej jako: „Komentarz”). Polska od 1996 r. należy bowiem do Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju. W konsekwencji, polskie organy podatkowe oraz sądy są zobowiązane do interpretowania pojęć występujących w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania w świetle postanowień Komentarza w zakresie, w jakim ich brzmienie odpowiada Konwencji Modelowej OECD w zakresie podatku od dochodu i majątku.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 3 ust. 2 updop, nierezydenci podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce tylko od dochodów osiąganych na terytorium Polski.

Zasada ta w przypadku niektórych rodzajów dochodów (przychodów) jest uszczegółowiona w przepisach regulujących opodatkowanie podatkiem u źródła. W szczególności, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, opodatkowaniu 20% podatkiem u źródła podlegają przychody nierezydentów uzyskiwane w Polsce z tytułu świadczenia usług: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze (dalej jako: „usługi niematerialne”).

Osoby prawne, które dokonują wypłat na rzecz nierezydentów, m.in. z tytułów wymienionych w art. 21. ust. 1 pkt 2a updop, zobowiązane są zgodnie z art. 26 ust. 1 updop, jako płatnicy, do pobierania podatku u źródła od tych wypłat w dniu dokonywania płatności.

Stanowisko w odniesieniu do pytania 1

Zgodnie z ogólnymi zasadami prawa podatkowego, przepisów kreujących obowiązek podatkowy nie można interpretować rozszerzająco, a obowiązek podatkowy, w zakresie podatku u źródła, powinien wyraźnie wynikać z przepisów ustawy.

Usługa wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek (tj. Kompleksowa usługa) nie została wprost wymieniona przez ustawodawcę w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop. W opinii Spółki istnieją wątpliwości, czy Kompleksowa usługa stanowi świadczenie o podobnym charakterze do usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, nie ma bowiem charakteru wyraźnie (ściśle) doradczego, księgowego, badania rynku, prawniczego, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

W związku z powyższymi wątpliwościami, Wnioskodawca poniżej analizuje, czy płatności, które będą dokonywane przez Spółkę z tytułu nabywania Kompleksowej usługi na rzecz E. powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem u źródła na gruncie mogących mieć zastosowanie w analizowanej sytuacji umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

<Umowa z Wielką Brytania>

Zakładając, iż Kompleksowa usługa mieści się w katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, w opinii Wnioskodawcy ze względu na transparentny charakter E. oraz zakres funkcji wykonywanych przez E. w przedmiotowej sprawie zastosowanie może znaleźć Umowa z Wielką Brytanią.

W świetle prawa Wielkiej Brytanii, E. jest bowiem podmiotem transparentnym dla celów podatku dochodowego w Wielkiej Brytanii, tj. nie jest uważany za rezydenta podatkowego Wielkiej Brytanii. Zgodnie z art. 3 Rozporządzenia o EWG, działalność E. będzie mieć jedynie charakter pomocniczy do działalności Członków i E. nie będzie osiać zysku dla siebie z wykonywanej działalności. Wszystkie koszty ponoszone przez EWG w związku ze świadczeniem Kompleksowej usługi (bez marży) będą bowiem stanowiły podstawę do obliczenia wynagrodzenia należnego od Członków.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, istnieją podstawy do twierdzenia, iż podatnikiem osiągającym przychody z tytułu świadczenia Kompleksowej usługi będzie Dostawca, tj. podmiot, od którego E. będzie nabywało usługi na potrzeby Kompleksowej usługi. To bowiem Dostawca będzie ekonomicznym beneficjentem płatności dokonywanych przez Członków, w tym Wnioskodawcy. Dlatego też, Wnioskodawca uważa, że płatności dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz E. z tytułu uzyskiwanej od E. Kompleksowej usługi, mogą zostać opodatkowane zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a krajem rezydencji podatkowej Dostawcy, tj. Umowy z Wielką Brytanią Wnioskodawca może zatem być uprawniony do zastosowania postanowień tej umowy, ponieważ będzie posiadał certyfikat rezydencji podatkowej Dostawcy.

Umowa z Wielką Brytanią nie zawiera szczególnych postanowień wprost odnoszących się do przychodów z tytułu usług objętych zakresem art. 21 ust. 1 pkt 2a updop. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe przychody można uznać za przychody z działalności gospodarczej i zastosować do nich art. 7 Umowy z Wielką Brytanią.

W świetle generalnej zasady wynikającej z art. 7 ust. 1 Umowy z Wielką Brytanią zdanie pierwsze, zyski osiągane przez podmiot będący rezydentem podatkowym jednego państwa z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej w drugim państwie, powinny być opodatkowane państwie jego rezydencji podatkowej. Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 Umowy z Wielką Brytanią zdanie drugie, tylko jeśli zyski są osiągane przez rezydenta podatkowego pierwszego państwa (np. rezydenta Wielkiej Brytanii) poprzez zakład położony w drugim państwie (np. w Polsce), to powinny zostać opodatkowane w tym drugim państwie (w Polsce).

Tym samym, skoro Dostawca nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu art. 5 Umowy z Wielką Brytanią poprzez który osiągałby zyski ze świadczenia usług na rzecz E., zgodnie z art. 7 Umowy z Wielką Brytanią w opinii Wnioskodawcy, istnieją podstawy do twierdzenia)

iż przychody z tytułu usług (w tym kompleksowej usługi sprzedawanej poprzez E. na rzecz Wnioskodawcy) osiągane przez Dostawcę powinny zostać opodatkowane wyłącznie w Wielkiej Brytanii. Przychody te nie powinny zatem podlegać opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce.

<Umowa z Czechami; Umowa ze Słowacją, Umowa z Węgrami; Umowa z Rumunią> Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż mając na uwadze transparentny charakter E., płatności dokonywane na jego rzecz, hipotetycznie mogą również zostać uznane jako płatności faktycznie dokonywane na rzez Członków (w częściach odpowiadających ich udziałowi w E.).

Zgodnie bowiem z Komentarzem, który należy stosować przy interpretacji umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (w zakresie, w jakim ich brzmienie odpowiada Konwencji Modelowej OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku), w przypadku gdy dochód „przepływa przez” transparentną spółkę osobową wspólnicy takiej spółki powinni być uprawnieni do korzystania z postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy krajem, w którym są oni rezydentami a krajem, z którego uzyskują dochód:

„Jeżeli dochód „przepłynął” przez przejrzystą spółkę osobową ku wspólnikom, którzy podlegają opodatkowaniu od tego dochodu w państwie ich miejsca zamieszkania, wówczas słusznie należy uważać taki dochód jako „wypłacony” wspólnikom, ponieważ to im, a nie spółce osobowej dochód został przypisany dla potrzeb określenia ich zobowiązań podatkowych w państwie zamieszkania. Tak więc wspólnicy w takich okolicznościach spełniają warunek zapisany w wielu artykułach, zgodnie z którymi dochód, powinien być wypłacony osobie mającej miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie. W opisanych wyżej okolicznościach spełniony jest również inny warunek narzucony niektórymi innymi artykułami, zgodnie z którymi dochód powinien być „osiągnięty przez osoby mające miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie”. Taka interpretacja pozwala uniknąć odmowy przyznania korzyści z Konwencji podatkowych w stosunku do dochodu spółki osobowej pod pretekstem, że ani spółka z uwagi na fakt, że nie ma siedziby, ani wspólnicy z uwagi na fakt, że dochód ani nie został im wypłacony, ani nie został przez nich bezpośrednio osiągnięty, nie mogą domagać się prawa do korzystania z Konwencji z tytułu tego dochodu.”

Wprawdzie powyższe postanowienia Komentarza odnoszą się do opodatkowania wspólników spółki osobowej, jednak Wnioskodawca uważa, że można je stosować odpowiednio do innych transparentnych podatkowo form prawnych prowadzenia działalności gospodarczej (a zatem również do E.). Taki sposób interpretowania umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę został potwierdzony m. in. w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 8 sierpnia 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której stwierdzono:

„A zatem, zdaniem Spółki, powinna ona w odniesieniu do opodatkowania odsetek wypłacanych przez Spółkę do Inwestora D (podmiotu „przejrzystego podatkowo”) zastosować postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę z państwami których rezydentami podatkowymi są inwestorzy Inwestora D, pod warunkiem, iż są oni właścicielami odsetek. Zastosowanie ograniczonych stawek podatku u źródła będzie oczywiście uzależnione od dostarczenia Spółce przez wspólników Inwestorów B certyfikatów rezydencji podatkowej.”

Przy zastosowania powyższej interpretacji stanu faktycznego, Wnioskodawca powinien być uprawiony do zastosowania do płatności dokonywanych na rzecz E. postanowień odpowiednio Umowy z Czechami, Umowy ze Słowacją Umowy z Węgrami i Umowy z Rumunią jak wskazano powyżej dla Umowy z Wielką Brytanią również i w świetle art. 7 tych umów, przychody z tytułu Kompleksowej usługi powinny kwalifikować się jako, „zyski przedsiębiorstw”, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła.

Tym samym, mając na uwadze, iż Wnioskodawca będzie posiadał certyfikaty rezydencji podatkowej Członków, istnieją podstawy do twierdzenia, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobierania podatku u źródła od płatności dokonywanych na rzecz E. z tytułu Kompleksowej usługi.

W przypadku dołączenia do E. podmiotu z innego kraju (w razie dołączenia nowego podmiotu będzie to rezydent podatkowy jednego z krajów UE; na razie nie wiadomo jednak, jakiego kraju rezydent może dołączyć do E.), kwestia opodatkowania podatkiem u źródła wypłat przypadających na taki podmiot powinna być natomiast rozpatrywana w świetle umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej przez Polskę z krajem właściwym dla tego podmiotu. W takiej sytuacji, kwestia opodatkowania podatkiem u źródła wypłat przypadających na nowego Członka E. nie będzie objęta interpretacją, której dotyczą niniejsze wyjaśnienia.

Stanowisko w odniesieniu do pytania 2

Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobierania podatku u źródła od płatności dokonywanych przez E. na rzecz Dostawcy z tytułu usług nabywanych przez E. na potrzeby Kompleksowej usługi. Spółka nie będzie również zobowiązana do pobierania podatku u źródła od płatności dokonywanych przez E. na rzecz Dostawcy z tytułu usług świadczonych przez Dostawcę na rzecz E.

Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 2 updop, aby płatność podlegała opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce, powinna być dokonana z terytorium Polski. W analizowanej sytuacji natomiast, mając na uwadze że płatność będzie dokonana przez E. założony w Wielkiej Brytanii, płatności dokonane przez ten podmiot nie powinny być uznane za dokonane z terytorium Polski.

Ponadto, w opinii Wnioskodawcy, tak samo jak w przypadku pytania nr 1, nawet jeśli uznać, iż płatności dokonywane przez E. na rzecz Dostawcy są dokonywane z terytorium Polski z tytułu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, to płatności te powinny być zwolnione z podatku u źródła na gruncie art. 7 Umowy z Wielką Brytanią Wnioskodawca będzie bowiem posiadał certyfikat rezydencji podatkowej Dostawcy.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy, Spółka nie powinna pobierać podatku u źródła od płatności dokonywanych przez E. na rzecz Dostawcy z tytułu Kompleksowej usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stwierdzam co następuje:

Odpowiedź na pytanie nr 1

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź na pytanie nr 2

Z zaprezentowanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca rozważa w ramach restrukturyzacji, ustanowienie centrum usług wspólnych w Wielkiej Brytanii, działające w formie Europejskiego Ugrupowania Interesów Gospodarczych. Na podstawie umowy o świadczenie usług, która ma zostać podpisana przez E. z Członkami, E. będzie świadczyło na rzecz Członków kompleksową usługę wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek (dalej jako: „Kompleksowa usługa”). Dla potrzeb świadczenia Kompleksowej usługi E. będzie nabywało usługi od spółki będącej rezydentem podatkowym w Wielkiej Brytanii (dalej jako: „Dostawca”), niebędącej członkiem E..

Analizę przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, rozpocząć należy od ustalenia istoty Europejskiego Ugrupowania Interesów Gospodarczych, dalej E.. Wprowadzenie przepisów rozporządzenia nr 2137/85 z dnia 25 lipca 1985 r. w sprawie europejskiego ugrupowania interesów gospodarczych - E. (Dz. U. UE. L Nr 199) – dalej Rozporządzenie, dotyczących funkcjonowania E., było związane z koniecznością stworzenia odpowiednich ram prawnych ułatwiających osobom fizycznym, spółkom i innym jednostkom organizacyjnym dostosowanie ich działalności do warunków gospodarczych Wspólnoty (wspólny rynek) celem prowadzenia współpracy transgranicznej.

Ugrupowanie na gruncie krajowym przypomina spółkę cywilną lub konsorcjum; od spółki lub przedsiębiorstwa zasadniczo różni się swoim celem, którym jest jedynie ułatwienie lub rozwój działalności gospodarczej swoich członków, tak aby polepszyć ich wyniki. Wiąże się ono z działalnością gospodarczą swoich członków, ale nie ma jej zastępować w taki sposób i w takim zakresie, że zgrupowanie nie może, w odniesieniu do osób trzecich, wykonywać samodzielnej działalności zarobkowej i nie jest nastawione na osiąganie zysków. Działalność ugrupowania musi wiązać się z działalnością gospodarczą jego członków, ale nie może jej zastępować. O ile więc działalność E. ma być działalnością pomocniczą, oznacza to, że E. nie jest uprawniona do wykonywania samo takiej działalności lub posiadania kompetencji w zakresie podejmowania wiążących decyzji, które należą do członków ugrupowania.

Rozporządzenie określa wprost, iż ugrupowania nie mogą między innymi:

  1. wykonywać, bezpośrednio lub pośrednio, uprawnień w zakresie zarządzania lub nadzoru w stosunku do działalności swoich członków lub działalności innego przedsiębiorstwa, w szczególności w zakresie personelu, finansów i inwestycji;
  2. bezpośrednio lub pośrednio, na jakiejkolwiek podstawie posiadać jakiegokolwiek rodzaju udziałów lub akcji w przedsiębiorstwie członkowskim; posiadanie udziałów lub akcji w innym przedsiębiorstwie jest możliwe jedynie w zakresie, w jakim jest to niezbędne do osiągnięcia celów zgrupowania i jeżeli odbywa się na rzecz ich członków;
  3. zatrudniać więcej niż 500 osób;
  4. być członkiem innego europejskiego zgrupowania interesów gospodarczych.

W art. 40 Rozporządzenia określono, iż zyski lub straty wynikające z działalności ugrupowania podlegają opodatkowaniu jedynie w zakresie, w jakim przypadają jej członkom. Regulacja ta tworzy system transparentności podatkowej; oznacza to, iż opodatkowaniu w podatku dochodowym nie podlega dochód ugrupowania, lecz dochód otrzymany przez lub przypadający na każdego z jego członków. Akapit Nr 14 Preambuły stanowi również, że zyski lub straty wynikające z działalności ugrupowania podlegają opodatkowaniu jedynie w takim zakresie, w jakim przypadają członkom. W innych przypadkach stosuje się krajowe ustawodawstwa podatkowe, w szczególności w odniesieniu do podziału zysków, procedur podatkowych oraz wszelkich zobowiązań nałożonych przez krajowe prawo podatkowe. Wynika z tego, że ugrupowanie w odniesieniu do opodatkowania zysków (strat) jest traktowane jako spółka osobowa, tzn. zyski i straty zostają rozdzielone na poszczególnych członków i doliczone do ich dochodów podlegających opodatkowaniu. W przypadku gdy członkami ugrupowania są np. osoby prawne, to ich zyski zostają doliczone do ich dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Ugrupowanie jako takie nie podlega opodatkowaniu w stosunku do wygenerowanych zysków (powstałych strat). W ten sposób zostaje wykluczona możliwość podwójnego opodatkowania zysku zarówno na płaszczyźnie samego ugrupowania, jak i jego członków, tak Robert Lewandowski Komentarz do rozporządzenia Rady (WE) Nr 2137/85 w sprawie europejskiego ugrupowania interesów gospodarczych, <w:> Europejskie Ugrupowanie Interesów Gospodarczych. Komentarz.

Kwestia opodatkowania członków ugrupowania ma charakter bardziej kompleksowy ze względu na to, że dany członek może mieć miejsce zamieszkania w państwie członkowskim "A", natomiast ugrupowanie ma siedzibę w państwie członkowskim "B", jak w niniejszym stanie faktycznym. Według zasad prawa podatkowego międzynarodowego członkowie w charakterze osób fizycznych lub prawnych podlegają opodatkowaniu w miejscu ich zamieszkania/siedziby, chyba że dochód jest przypisany "stałemu przedsiębiorstwu" w innym państwie. W pozostałych przypadkach zyski (straty) każdego z członków ugrupowania podlegają opodatkowaniu w miejscu jego siedziby lub zamieszkania. Jest to logiczna konsekwencja art. 40 Rozporządzenia, zgodnie z którym zyski (straty) wynikające z działalności ugrupowania podlegają opodatkowaniu jedynie w takim zakresie, w jakim przypadają członkom. W praktyce opodatkowanie strat (zysków) będzie już z tego powodu ułatwione, ponieważ na mocy art. 3 ust. 1 Rozporządzenia celem ugrupowania nie jest osiąganie zysków dla siebie.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, E. z siedzibą w Wielkiej Brytanii, dla celów podatku dochodowego pozostaje neutralne podatkowo. Z uwagi natomiast, że to Dostawca będzie ekonomicznym beneficjentem płatności dokonywanych przez Wnioskodawcę, należy przychylić się do stanowiska Wnioskodawcy, że „istnieją podstawy do twierdzenia, iż podatnikiem osiągającym przychody z tytułu świadczenia Kompleksowej usługi będzie Dostawca, tj. podmiot od którego E. będzie nabywało usługi na potrzeby Kompleksowej usługi”.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej także updop), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W art. 3 ust. 2 ww. ustawy, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Podkreślenia wymaga iż, w świetle art. 3 ust. 2 ustawy decydujące znaczenie przy ocenie, czy przychody zagranicznych osób prawnych powstały na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, ma miejsce położenia źródła dochodów, nie zaś miejsce świadczenia usługi, wykonywania czynności lub miejsce dokonania wypłaty. Zatem jeśli świadczenia są wykonywane na rzecz polskiego podmiotu (polskiego rezydenta podatkowego) dochodzi wówczas do osiągania przez nierezydentów dochodów na terenie Polski.

Przeciwna interpretacja prowadziłaby do sytuacji, w której każda usługa realizowana poza obszarem Polski nie podlegałaby opodatkowaniu w kraju, co de facto prowadziłoby do podważenia istoty uregulowań dotyczących ograniczonego obowiązku podatkowego oraz znacznego ograniczenia ich stosowania.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze, ustala się w wysokości 20% tych przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 tej ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Podkreślenia wymaga, iż umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania nie kreują samodzielnie obowiązku podatkowego. Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zespołem norm kolizyjnych rozgraniczających prawa dwóch państw (jurysdykcji podatkowych) do opodatkowania danego przysporzenia. Okoliczność, iż z postanowień umowy wynika prawo jednej ze stron umowy do opodatkowania danej kategorii dochodu, nie oznacza, że taki dochód będzie w rzeczywistości podlegał opodatkowaniu, ponieważ obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych może zostać nałożony na podatnika jedynie przepisami wewnętrznymi na zasadach określonych w art. 217 Konstytucji (jakkolwiek z uwzględnieniem ewentualnej modyfikacji wynikającej z art. 91 ust. 2 Konstytucji).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20.07.2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840), zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Dostawca nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu art. 5 umowy z Wielką Brytanią, poprzez który osiągałby zyski ze świadczenia usług na rzecz E..

W art. 21 updop wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop. Z przepisu powyższego wynika, że osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Przechodząc zatem do przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz ustosunkowując się do zawartego we wniosku stanowiska, należy przyjąć za podatnikiem, że „Kompleksowa sługa mieści się w katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop”, jednakże z uwagi na posiadanie certyfikatu rezydencji Dostawcy, należy potwierdzić prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy, że nie będzie zobowiązany do pobierania podatku u źródła od płatności dokonywanych przez E. na rzecz Dostawcy z tytułu usług nabywanych przez UIG na potrzeby Kompleksowej usługi.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.