0114-KDIP1-1.4012.320.2018.1.DG | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
W zakresie uznania sprawowanej przez pracownika Spółki stałej opieki nad osobą wskazaną przez organizatora stażu za wynagrodzeniem, jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i dokumentowaniu fakturą.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2018 r. (data wpływu 6 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprawowanej przez pracownika Spółki stałej opieki nad osobą wskazaną przez organizatora stażu za wynagrodzeniem, jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i dokumentowaniu fakturą – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprawowanej przez pracownika Spółki stałej opieki nad osobą wskazaną przez organizatora stażu za wynagrodzeniem, jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i dokumentowaniu fakturą.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca Spółka S.A. (dalej jako Spółka) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka realizuje szereg usług jako operator zarówno w obrocie krajowym jak i zagranicznym. Wśród usług świadczonych przez Spółkę, są również i inne usługi, w tym usługi ubezpieczeniowe i finansowe czy ochrony osób i mienia oraz transportowe. Usługi świadczone przez Spółkę korzystają ze zwolnienia z opodatkowania, jak również podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Spółka bierze udział w realizacji programów aktywizacji zawodowej realizowanych na podstawie ustawy o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowych w perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz. U. z 2017 r., poz. 1460). W ramach realizacji ww. programów, Spółka przyjmuje na staż osoby skierowane przez organizatora stażu. Celem stażu jest nabycie przez te osoby, praktycznych umiejętności do wykonywania pracy przez osobiste wykonywanie zadań w miejscu pracy bez nawiązywania stosunku pracy. W związku z powyższym zawierane są umowy trójstronne, w ramach których Spółka wskazuje własnego pracownika na oznaczony okres czasu (tożsamy z okresem odbywania stażu) do pełnienia stałej opieki nad stażystą, zaś organizator zobowiązuje się do zwrotu kosztów (refundacji) dodatku do wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę pracownikowi. Stronami takich umów trójstronnych są: Spółka, organizator stażu oraz pracownik Spółki wyznaczony do pełnienia stałej opieki nad osobą wskazaną przez organizatora stażu. Ponadto, w ramach zawieranych umów, organizatorzy stażu, w niektórych przypadkach, zobowiązują się do zwrotu kosztów poniesionych przez Spółkę na przeszkolenie stażysty z zakresu BHP.

W związku z powyższym, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, powstała wątpliwość co do kwalifikacji działania polegającego na realizacji stażu poprzez sprawowanie przez pracownika Spółki pełnienia opieki wobec stażysty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprawowanie przez wyznaczonego pracownika Spółki stałej opieki nad osobą wskazaną przez organizatora stażu (stażystą), stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), a tym samym czy powinno być udokumentowane za pomocą faktury VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki, sprawowanie przez pracownika Spółki stałej opieki nad osobą wskazaną przez organizatora stażu za zwrotem przez organizatora kosztów wypłacanego pracownikowi przez Spółkę dodatku do wynagrodzenia, stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.). Tym samym powinno być udokumentowane fakturą VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) - dalej jako ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie zaś do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
  2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
  3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższego wynika, że w rozumieniu ww. przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usługi należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie również to, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT.

Należy jednak zauważyć, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, dla uznania, iż świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Powyższe prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Należy stwierdzić, iż czynności, co do zasady, podlegają opodatkowaniu wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi. Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu. W związku z tym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz dostawcy towaru lub świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy o VAT wynika, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Muszą być jednak przy tym spełnione następujące warunki:

  1. w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
  2. świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, polegającym na tym, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego. Otrzymane wynagrodzenie (zapłata) musi więc być należnością za wykonanie świadczenia i stanowić jego konsekwencję. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, wynika wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku C-16/93 pomiędzy R.J. Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Z kolei w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., C-154/80 Staatssecretaris van Financien v. Stowarzyszenie spółdzielcze „Cooperatieve Aardappelenbewaarplaats GA” Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Odnosząc powyższe do działania polegającego na oddelegowaniu pracownika Spółki do pełnienia stałej opieki nad osobą wskazaną przez organizatora stażu, należy stwierdzić, iż Spółka jest zobowiązana do wykonania konkretnego zadania, na sfinansowanie którego otrzymuje środki pieniężne przekazywane przez organizatora stażu w postaci refundacji kosztów. Oznacza to, że Spółka jest zobowiązana do wykonania określonego umową świadczenia, za wykonanie którego otrzymuje środki finansowe od podmiotu trzeciego, stanowiące de facto wynagrodzenie (zapłatę). Tym samym należy przyjąć, że pomiędzy stronami istnieje więź o charakterze zobowiązaniowym - Spółka zobowiązuje się zrealizować staż zawodowy, a organizator stażu zobowiązuje się do wypłaty ustalonej kwoty na pokrycie części lub całości wynagrodzenia pracownika Spółki co będzie wynagrodzeniem za czynność realizowaną przez Spółkę. Pomiędzy tymi wzajemnymi świadczeniami istnieje więc bezpośredni związek.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki, pełnienie przez pracownika Spółki stałej opieki nad osobą wskazaną przez organizatora stażu w związku z czym Spółce przysługuje od organizatora stażu zwrot kosztów poniesionych na wypłatę dodatku dla tego pracownika, będzie odpowiadało hipotezie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Realizacja przez Spółkę stażu zawodowego będzie więc podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i powinna zostać udokumentowane za pomocą faktury VAT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, dnia 8 sierpnia 2014 r., sygn. IBPP1/443-428/14/DK, w której uznał, że:

„W przedmiotowej sprawie, z wniosku jednoznacznie wynika, że Wnioskodawca z tyt. umowy zawartej z Powiatem dot. realizacji stażu zawodowego (...) będzie otrzymywał świadczenie wzajemne.

Powiat, w zamian za świadczenia z tytułu ww. umowy, jest zobowiązany wypłacić Wnioskodawcy ustaloną kwotę pieniędzy na pokrycie części wynagrodzenia opiekuna stażu (pracownika Wnioskodawcy) za czas opieki nad uczniami.

Powyższe oznacza, że pomiędzy stronami istnieje więź o charakterze zobowiązaniowym - Wnioskodawca zobowiązuje się zrealizować staż zawodowy dla uczniów (wyznaczyć spośród swoich pracowników opiekunów stażu, przyjąć uczniów na staż, udostępnić narzędzia, maszyny, technologię i pracowników ich szkolących), a wypłata przez Powiat ustalonej kwoty na pokrycie części lub całości wynagrodzenia opiekuna stażu (pracownika Wnioskodawcy), będzie wynagrodzeniem za tę czynność. Stwierdzić tym samym należy, że pomiędzy tymi wzajemnymi świadczeniami istnieje bezpośredni związek.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że realizacja przez Wnioskodawcę stażu zawodowego (...) w zamian za ww. świadczenia pieniężne ze strony Powiatu, będzie odpowiadało hipotezie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Za taką oceną przemawia fakt, że w tym przypadku nastąpi świadczenie usług rozumiane zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy które będzie wiązało się ze świadczeniem wzajemnym na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca w opisanym przypadku będzie występować w roli podatnika podatku od podatku od towarów i usług, a realizacja przez Wnioskodawcę stażu zawodowego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.