0113-KDIPT1-3.4012.422.2018.4.JSO | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
  • Brak prawa do odliczenia podatku od towarów i usług z faktur dokumentujących nabycie przez Wnioskodawcę usług noclegowych oraz wynajem mieszkań dla celów przeznaczonych na zakwaterowanie pracowników podczas wykonywania usług budowlanych na terenie kraju.
  • Uznanie czynności nieodpłatnego udostępnienia przez Wnioskodawcę pracownikowi lokalu mieszkalnego lub nabycia przez Wnioskodawcę usługi noclegowej z przeznaczeniem na zakwaterowanie pracownika za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
  • INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

    Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2018 r. (data wpływu 16 maja 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 lipca 2018 r. (data wpływu 16 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

    • prawa do odliczenia podatku od towarów i usług z faktur dokumentujących nabycie przez Wnioskodawcę usług noclegowych oraz wynajem mieszkań dla celów przeznaczonych na zakwaterowanie pracowników podczas wykonywania usług budowlanych na terenie kraju – jest nieprawidłowe,
    • uznania czynności nieodpłatnego udostępnienia przez Wnioskodawcę pracownikowi lokalu mieszkalnego lub nabycia przez Wnioskodawcę usługi noclegowej z przeznaczeniem na zakwaterowanie pracownika za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług– jest prawidłowe.

    UZASADNIENIE

    W dniu 16 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

    • prawa do odliczenia podatku od towarów i usług z faktur dokumentujących nabycie przez Wnioskodawcę usług noclegowych oraz wynajem mieszkań dla celów przeznaczonych na zakwaterowanie pracowników podczas wykonywania usług budowlanych na terenie kraju,
    • uznania czynności nieodpłatnego udostępnienia przez Wnioskodawcę pracownikowi lokalu mieszkalnego lub nabycia przez Wnioskodawcę usługi noclegowej z przeznaczeniem na zakwaterowanie pracownika za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług

    oraz w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

    Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 lipca 2018 r. (data wpływu 16 lipca 2018 r.) w zakresie opłaty i określenia które zagadnienia dotyczą stanu faktycznego, a które zdarzenia przyszłego.

    We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

    ..., zwany dalej podatnikiem, stroną, przedsiębiorcą lub Wnioskodawcą, prowadzi samodzielną działalność gospodarczą pod nazwą: ... z siedzibą w ..., zwaną dalej samodzielną działalnością gospodarczą. Strona jest podatnikiem czynnym VAT, w zakresie podatku od towarów i usług zobowiązanym do składania deklaracji miesięcznych. Głównym przedmiotem działalności jest wykonywanie usług budowlanych w zakresie wykonywania posadzek przemysłowych w budynkach mieszkalnych oraz w budynkach niemieszkalnych, zwanych dalej usługami budowlanymi. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w roku podatkowym 2018 podatnik jest zobowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych, a od uzyskanego dochodu z tytułu prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej strona opłaca podatek dochodowy liniowy według stawki podatkowej wysokości 19,00%. Strona przewiduje, iż będzie zobowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych także w następnych latach podatkowych. W 2017 r. Wnioskodawca podpisał umowę na wykonanie robót budowlanych ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność pod firmą: ... z siedzibą w miejscowości ..., zwaną dalej w skrócie dłużnikiem. Na dzień wysłania ww. wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej ww. umowa nie została przez Spółkę wypowiedziana lub też rozwiązana. Wartość usług strony określiły na kwotę 58.259,29 zł (pięćdziesiąt osiem tysięcy dwieście pięćdziesiąt dziewięć złotych dwadzieścia dziewięć groszy). Sąd Rejonowy w ..., ... Wydział Gospodarczy w ... postanowieniem z dnia ...., sygn. akt ..., z dniem .... otworzył postępowanie układowe dłużnika, wyznaczył sędziego komisarza do prowadzenia postępowania, wyznaczył nadzorcę sądowego oraz jako podstawę jurysdykcji sądu polskiego wskazał w ww. postanowieniu przepis art. 343 ust. 1 ustawy z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2015 r. poz. 978 ze zm.). Wykonane usługi budowlane zostały w całości wykonane przez podatnika i odebrane przez dłużnika oraz udokumentowane przez stronę fakturami oraz opisane należności w kwocie netto zostały uznane przez Wnioskodawcę za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W dniu ... Wnioskodawca w trybie art. 6471 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 ) wysłał do nadzorcy sądowego zgłoszenie o popisaniu umowy z dłużnikiem oraz wniósł o wpisanie na listę wierzytelności opisanych powyżej należności. Podatnik rozważa czy nie wystąpić z pozwem do Inwestora w ramach odpowiedzialności solidarnej o zapłatę ww. długu za wykonane usługi budowlane.

    Strona wykonuje usługi budowalne na terenie całego kraju i podatnik zatrudnia przy wykonywaniu ww. usług budowlanych pracowników na umowę o pracę. Ponieważ ww. usługi są wykonywane poza siedzibą Wnioskodawcy od szeregu lat pracownikom wysyłanym poza siedzibę przedsiębiorcy są wynajmowane przez podatnika usługi noclegowe w różnego typu miejscach tj. hotelach, motelach lub też mieszkaniach itp. u przedsiębiorców lub też osób nieprowadzących samodzielnej działalności gospodarczej, podatników VAT czynnych, które to usługi są nazywane różnie np. usługi hotelarskie lub usługi noclegowe, zwane dalej usługami noclegowymi lub też wynajem lokalu mieszkalnego. Wydatek z tego tytułu sprzedawcy ww. usług dokumentują fakturami wskazując, że ww. usługi są opodatkowane stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8,00 %. Strona mając za podstawę art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy od podatku od towarów i usług nie odlicza podatku należnego za dany okres rozliczeniowy podatku naliczonego wyszczególnionego w fakturach dokumentujących nabycie przez podatnika usług noclegowych lub usług w zakresie wynajmu lokalu mieszkalnego. Podatnik nie obciąża zatrudnionych pracowników kosztami nabytych usług noclegowych lub usług wynajmu lokalu mieszkalnego i całości z tego tytułu wydatku, łącznie z należnym podatkiem od towarów i usług w wysokości 8,00% zalicza do kosztów uzyskania przychodu.

    W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

    (we wniosku jako nr 2) Czy Wnioskodawca ma prawo odliczania od podatku należnego podatku naliczonego wyszczególnionego w fakturach dokumentujących nabycie przez podatnika usług noclegowych i dokumentujących wynajmem mieszkań dla celów przeznaczonych na zakwaterowanie pracowników podczas wykonywania usług budowlanych na terenie kraju ?

    (we wniosku jako nr 4) Czy nieodpłatne udostępnienie przez stronę pracownikowi lokalu mieszkalnego z przeznaczeniem na zakwaterowanie ww. pracownika podczas wykonywania usług budowlanych na terenie kraju lub też nabycie przez stronę usługi noclegowej z przeznaczeniem na zakwaterowanie pracownika podczas wykonywania przez stronę usług budowlanych na terenie kraju należy uznać za czynność podlegającą opodatkowaniu przez stronę podatkiem od towarów i usług, która to czynność winna być zaewidencjonowana przez podatnika w ewidencji sprzedaży prowadzonej dla celów podatku od towarów w i usług, ze wskazaniem że ww. usługi są zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 p.t.u. z podatku od towarów i usług?

    Zdaniem Wnioskodawcy,

    (we wniosku jako Ad pkt 2)

    Co do zasady stosownie do art. 88 ust. 1 pkt 4 p.t.u. podatek naliczony wyszczególniony w fakturach dokumentujących usługi noclegowe i wynajem mieszkań przez podatnika VAT czynnego nie podlega odliczeniu od podatku należnego za dany okres rozliczeniowy. Wskazać jednakże należy, że art. 176 dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w stosunku do określonej w nim kategorii towarów i usług (artykuły luksusowe, rozrywka lub wydatki reprezentacyjne), stwierdza, że dla odliczenia związanego z nimi podatku naliczonego konieczne jest aby te towary i usługi były „ściśle związane z działalnością gospodarczą strony, a nie tylko wykorzystywane w jego działalności opodatkowanej, w rozumieniu art. 168 dyrektywy 2006/112/WE. Zdaniem strony tylko wtedy, gdy brak tego „ścisłego związku z działalnością gospodarczą” podatnika, nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku związanego z tymi wydatkami, nawet gdy podatnik wykaże jakiś związek tych wydatków z jego działalnością opodatkowaną. W tym kontekście należy zatem odczytywać sformułowany w art. 88 ust. 1 pkt 4 u.p.t.u. zakaz odliczenia VAT od nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych: nie może on dotyczyć tych podatników, którzy nabywają te usługi w celu ich odsprzedaży konsumentom lub innym podatnikom, gdyż w takim przypadku poniesione na nie wydatki są w ścisłym związku z działalnością gospodarczą takiego podatnika. Nadto wskazać należy, iż implementujący art. 176 dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, art. 88 ust. 1 pkt 4 p.t.u., stanowiący zakaz odliczania podatku naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie usług noclegowych nie ma zastosowania w przypadku nabycia tych usług na cele „ściśle związane z działalnością gospodarczą” podatnika. Wskazać należy w przedmiotowej sprawie, iż nabycie usług noclegowych lub też wynajem lokali mieszkalnych nie służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych podatnika, ale ma bezpośredni związek z jego działalnością. Powyższe stanowisko strony potwierdza także orzecznictwo sądów administracyjnych, między innymi wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 08 maja 2018 r. sygn. akt I FSK 1182/16, oddalający skargę kasacyjną Szefa Krajowej Administracji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 lutego 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 473/16 uchylającego interpretację indywidualną dotyczącą zasad odliczania podatku naliczonego z faktur dokumentujących wynajem lokali mieszkalnych przez podmioty gospodarcze. Natomiast bez znaczenia w ww. sprawie jest fakt, iż podatnicy VAT czynni sprzedając stronie usługi noclegowe lub wynajmując lokale mieszkalne opodatkowują błędnie sprzedaż ww. usług stawką podatkową w wysokości 8,00% , a nie wysokości 23,00%. Dlatego też reasumując powyższe należy uznać, że Wnioskodawca na podstawie art. 86 ust. 1 p.t.u. ma prawo odliczania od podatku należnego podatku naliczonego wyszczególnionego w fakturach dokumentujących nabycie przez podatnika usług noclegowych i wynajmem mieszkań dla celów przeznaczonych na zakwaterowanie pracowników podczas wykonywania usług budowlanych na terenie kraju.

    (we wniosku jako Ad pkt 4)

    Co do zasady należy przyjąć, iż nieodpłatne świadczenie usług podlega na podstawie art. 8 ust. 1 p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przedmiotowej jednak sprawie nie mamy do czynienia ze świadczeniem usług przez stronę tylko ponoszeniem wydatków związanych z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą. Dlatego też reasumując powyższe należy uznać, iż nieodpłatne udostępnienie przez stronę pracownikowi lokalu mieszkalnego z przeznaczeniem na zakwaterowanie ww. pracownika podczas wykonywania usług budowlanych na terenie kraju lub też nabycie przez stronę usługi noclegowej z przeznaczeniem na nieodpłatne zakwaterowanie pracownika podczas wykonywania usług budowlanych na terenie kraju nie należy uznać za czynność podlegającą opodatkowaniu przez stronę podatkiem od towarów i usług, która to czynność winna być zaewidencjonowana przez podatnika w ewidencji sprzedaży prowadzonej dla celów podatku od towarów i usług, ze wskazaniem że ww. usługi są zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 p.t.u. z podatku od towarów i usług.

    W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:
    • prawa do odliczenia podatku od towarów i usług z faktur dokumentujących nabycie przez Wnioskodawcę usług noclegowych oraz wynajem mieszkań dla celów przeznaczonych na zakwaterowanie pracowników podczas wykonywania usług budowlanych na terenie kraju – jest nieprawidłowe,
    • uznania czynności nieodpłatnego udostępnienia przez Wnioskodawcę pracownikowi lokalu mieszkalnego lub nabycia przez Wnioskodawcę usługi noclegowej z przeznaczeniem na zakwaterowanie pracownika za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – jest prawidłowe.

    W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

    W świetle art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

    1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
    2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
    3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla uznania, że świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

    Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę i odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi zostaje wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Wypłacający wynagrodzenie otrzymuje w zamian świadczenie przynoszące mu korzyść.

    Podkreślić jednak należy, że w ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

    W art. 8 ust. 2 ustawy postanowiono, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

    • użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
    • nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

    Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

    Z powołanego powyżej art. 86 ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

    Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

    Z uwagi na to, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej).

    Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

    Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

    Wystarczające zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i został on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT – spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

    Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

    Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy wynika, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

    Reguła powyższa wyłącza możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków ponoszonych w związku z nabyciem usług noclegowych oraz gastronomicznych, za wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób. Oznacza to, że ograniczenie możliwości pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony ma zastosowanie w przypadku usług noclegowych.

    Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca wykonuje usługi budowalne na terenie całego kraju i zatrudnia przy ich wykonywaniu pracowników na umowę o pracę. Pracownikom wysyłanym poza siedzibę przedsiębiorcy są wynajmowane usługi noclegowe w różnego typu miejscach tj. hotelach, motelach lub też mieszkaniach itp. u przedsiębiorców lub też osób nieprowadzących samodzielnej działalności gospodarczej, podatników VAT czynnych, które to usługi są nazywane różnie np. usługi hotelarskie lub usługi noclegowe, zwane dalej usługami noclegowymi lub też wynajem lokalu mieszkalnego. Wydatek z tego tytułu sprzedawcy ww. usług dokumentują fakturami wskazując, że ww. usługi są opodatkowane stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%. Strona mając za podstawę art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy od podatku od towarów i usług nie odlicza podatku należnego za dany okres rozliczeniowy podatku naliczonego wyszczególnionego w fakturach dokumentujących nabycie przez podatnika usług noclegowych lub usług w zakresie wynajmu lokalu mieszkalnego. Podatnik nie obciąża zatrudnionych pracowników kosztami nabytych usług noclegowych lub usług wynajmu lokalu mieszkalnego i całość wydatków z tego tytułu, łącznie z należnym podatkiem od towarów i usług w wysokości 8% zalicza do kosztów uzyskania przychodu.

    W świetle powyższych okoliczności sprawy, Wnioskodawca powziął wątpliwości w zakresie prawa do odliczenia podatku od towarów i usług z faktur dokumentujących nabycie przez Wnioskodawcę usług noclegowych oraz wynajem mieszkań dla celów przeznaczonych na zakwaterowanie pracowników podczas wykonywania usług budowlanych na terenie kraju.

    Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku od towarów i usług jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia czyli sprzedażą generującą podatek należny. Przy analizie tej należy również obligatoryjnie uwzględnić określoną przez ustawodawcę w art. 88 ustawy, listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do odliczenia.

    Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy, stwierdzić należy, że w odniesieniu do wydatków związanych z zakupem usług noclegowych na rzecz swoich pracowników oddelegowanych do pracy, a dokonanych w związku z prowadzoną działalnością, zastosowanie znajdzie cytowany art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, określający jeden z wyjątków pozbawiających podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

    Należy wskazać, że od 1 maja 2004 r. Polska stała się stroną Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, wobec czego zobowiązała się przestrzegać postanowień traktatów założycielskich i aktów przyjętych przez Instytucje Wspólnoty na zasadach określonych w tych traktatach. System prawny Wspólnoty Europejskiej obejmuje prawo pierwotne, czyli traktaty założycielskie i podstawowe zasady prawne oraz prawo pochodne tworzone przez organy Wspólnoty. W stosunku do prawa pierwotnego zastosowanie ma zasada pierwszeństwa oraz bezpośredniego stosowania. Jednakże przepisy takie jak dyrektywy, które nie są wystarczająco precyzyjne i bezwarunkowe, nie odznaczają się bezpośrednią skutecznością. Adresatami dyrektyw są wyłącznie państwa i nie mogą być one kierowane do innych podmiotów prawa – osób fizycznych i prawnych. Zasadą jest, że dyrektywy nie obowiązują bezpośrednio w wewnętrznych porządkach prawnych, a ich istotą jest to, że wyznaczają rezultat, jaki ma zostać osiągnięty, natomiast wybór środków mających służyć jego realizacji został pozostawiony swobodnej decyzji państw członkowskich. Do dziś Rada Unii Europejskiej nie podjęła decyzji, jakie wydatki nie będą uprawniały do odliczenia podatku od wartości dodanej. Zgodnie z zapisem art. 176 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1), do czasu kiedy powyższe zasady zostaną wprowadzone w życie, Państwa Członkowskie mogą utrzymać wszelkie wyłączenia przewidziane w ich regulacjach krajowych w chwili wejścia w życie niniejszej Dyrektywy.

    Wyłączenia te mogą dotyczyć podatku naliczonego z tytułu nabycia usług hotelowych i gastronomicznych. Istnieje zatem możliwość na gruncie prawa Unii Europejskiej stosowania ograniczeń w odliczaniu w stosunku do podatku naliczonego, pod warunkiem, że ograniczenia te istniały w prawie krajowym w momencie wejścia w życie Szóstej Dyrektywy. W przypadku Polski Szósta Dyrektywa Rady weszła w życie w dniu przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, tj. w dniu 1 maja 2004 r. Przepisy wdrażające Szóstą Dyrektywę Rady w związku z przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej zostały wprowadzone ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), która weszła w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia, tj. w dniu 20 kwietnia 2004 r., z tym, że przepisy m.in. art. 86-89 stosowane są od 1 maja 2004 r.

    Na gruncie poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.), a konkretnie art. 25 ust. 1 pkt 3b, podatnicy również nie mieli prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych usług noclegowych i gastronomicznych.

    Zatem przepisy w zakresie odliczania podatku od towarów i usług przy nabyciu usług noclegowych i gastronomicznych (w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 11 marca 2004 r.), obowiązywały w dniu wejścia w życie przepisów Szóstej Dyrektywy Rady w Polsce.

    Tym samym ograniczenie odliczenia wynikające z art. 88 ustawy było przewidziane w prawie polskim przed datą przystąpienia do Unii Europejskiej co wynika z tego, że tekst ustawy o podatku od towarów i usług został ogłoszony dnia 5 kwietnia 2004 r., zatem uregulowania z art. 88 zostały już przewidziane w jej treści, skutkiem czego było formalne wypełnienie wymagań z art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy.

    Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że Państwa Członkowskie mogą utrzymać w mocy wszystkie wyjątki określone w przepisach krajowych obowiązujące w momencie wejścia w życie Dyrektywy, nawet jeśli Rada nie zadecydowała w wyznaczonym terminie, które wydatki nie uprawniają do odliczenia (wyrok z 5 października 1999 r. sygn. C-305/97). Za „niedozwolone odstępstwo” w rozumieniu art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy Trybunał uznał natomiast tylko każdą zmianę dokonaną po wejściu w życie VI Dyrektywy, która zwiększa zakres wyłączeń, które obowiązywały bezpośrednio przed tą zmianą (por. wyrok z dnia 14 czerwca 2001 r. sygn. C-40/00).

    Mając na uwadze treść art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy, jeśli w momencie akcesji państwa – w tym wypadku – Polski, obowiązywało ograniczenie prawa do odliczenia na podstawie prawa krajowego, nie stanowi ono naruszenia prawa wspólnotowego (wyrok z dnia 11 września 2008 r. sygn. C-155/01).

    Zatem biorąc pod uwagę przepis art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu usług noclegowych nabytych dla oddelegowanych pracowników.

    Zatem, Wnioskodawca nabywając usługi noclegowe oraz wynajmując mieszkania dla celów przeznaczonych na zakwaterowanie pracowników podczas wykonywania usług budowlanych na terenie kraju, nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących nabycie ww. usług.

    W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2, należało uznać za nieprawidłowe.

    Wnioskodawca powziął także wątpliwości w zakresie uznania czynności nieodpłatnego udostępnienia przez Wnioskodawcę pracownikowi lokalu mieszkalnego lub nabycia przez Wnioskodawcę usługi noclegowej z przeznaczeniem na zakwaterowanie pracownika za czynność podlegającą opodatkowaniu i zwolnioną od opodatkowania.

    Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

    Przepisy ustawy formułują zatem zasadę, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, co do zasady, odpłatne świadczenie usług, a nieodpłatne ich świadczenie traktuje się jako odpłatne w przypadkach określonych w ww. art. 8 ust. 2 ustawy.

    Dla stwierdzenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie będzie się wpisywało w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

    Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, tj. za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. Opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością.

    Przez świadczenie usług niezwiązanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć takie świadczenie usług, które odbywa się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności.

    Natomiast przez usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, należy rozumieć te usługi, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podatnika, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa. W tym więc aspekcie winny być rozpatrywane działania podejmowane przez dany podmiot.

    Powyższe zagadnienie było także przedmiotem orzeczenia TSUE z dnia 16 października 1997 r., sygn. C-258/95. W przedmiotowym stanie faktycznym Trybunał rozważał, czy bezpłatny przewóz pracowników na teren przedsiębiorstwa stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem w rozumieniu artykułu 6(2)(b) VI Dyrektywy (opodatkowane VAT). Trybunał wskazał, że w większości sytuacji usługi transportowe świadczone nieodpłatnie na rzecz pracowników podlegają opodatkowaniu. Jednak zdarza się, że usługi transportowe świadczone przez pracodawcę są jedyną możliwością dowozu pracowników do miejsca pracy i wówczas takie usługi służą celom prowadzonej przez pracodawcę działalności gospodarczej. Wówczas osobiste korzyści uzyskiwane przez pracowników mają znaczenie drugorzędne w stosunku do korzyści gospodarczych, zaś artykuł 6(2)(b) nie ma zastosowania.

    Zauważyć należy, że w normalnych okolicznościach użyczenie lokali mieszkalnych pracownikom służy prywatnym celom pracownika, jednakże w określonych okolicznościach, np.: lokalizacja zakładu pracy a pracownicy pochodzący z odległych regionów, wymogi prowadzonej działalności (potrzeby przedsiębiorstwa) mogą spowodować konieczność zapewnienia przez pracodawcę lokali mieszkalnych dla pracowników na czas trwania stosunku pracy. W takich specyficznych okolicznościach służy to działalności gospodarczej podatnika, a korzyść osobista uzyskiwana przez pracowników z takiego bezpłatnego użyczenia ma drugorzędne znaczenie w stosunku do potrzeb prowadzonego przedsiębiorstwa. Zatem, jeśli z obiektywnych okoliczności wynika, że korzyść przedsiębiorstwa wynikająca z danej czynności ma charakter dominujący nad korzyścią osobistą danego pracownika, to do tej czynności nie znajdzie zastosowania obowiązek jej opodatkowania na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy.

    Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy oraz opis sprawy podkreślić należy, że przepis art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy ma zastosowanie tylko do tych spośród usług nieodpłatnych, które nie spełniają warunku w nim wymienionego, tj. dotyczy tych usług nieodpłatnych, które służą celom innym niż działalność gospodarcza podatnika. Jeśli ww. warunek nie jest spełniony, nie może być mowy o potraktowaniu usługi świadczonej nieodpłatnie jako usługi odpłatnej i objęcie jej zakresem opodatkowania VAT.

    Treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy wskazuje, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

    Zatem należy stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością, a więc nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów i służą potrzebom osobistym podmiotom wymienionym w omawianym przepisie.

    Zwrócić przy tym należy uwagę, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „potrzeb osobistych”. Za Słownikiem Języka Polskiego uznać należy, że potrzebami „osobistymi” są takie potrzeby, które „dotyczą danej osoby” i które są jej potrzebami „prywatnymi”, tj. potrzebami niezwiązanymi z prowadzoną przez tą osobę działalnością gospodarczą, statusem pracownika czy pełnioną funkcją.

    Zatem można przyjąć, że potrzebami osobistymi są te, których realizacja nie jest związana ze stosunkiem pracy, a więc potrzeby osobiste to te, których zaspokojenie wynika z dobrej woli pracodawcy. Natomiast potrzeby pracownicze to te, których spełnienie nie wynika z autonomii woli stron, ale do zaspokajania których pracodawca jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa, np.: przepisów Kodeksu pracy, przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy itp.

    Natomiast pojęcie „działalności gospodarczej” zostało zawarte – dla celów podatku od towarów i usług – w art. 15 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

    Wobec powyższego działalność gospodarcza obejmuje elementy składające się na jej przedmiot, tj. zarobkową działalność wytwórczą, handlową, usługową oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, działalność rolników i osób wykonujących wolne zawody a także działalność zawodową, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły.

    Dla ustalenia, czy ww. nieodpłatne świadczenie podlega opodatkowaniu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Przez nieodpłatne usługi służące do celów działalności podatnika należy rozumieć takie, które są wykonywane bez wynagrodzenia, ale w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Świadczenie ich ma dominujący charakter w stosunku do korzyści osiąganej w tym przypadku przez odbiorcę tych świadczeń – np. pracownika.

    Jak wskazał Wnioskodawca, wykonuje on usługi budowlane na terenie całego kraju i zatrudnia przy ich wykonywaniu pracowników. Od szeregu lat dla pracowników wysyłanych poza siedzibę firmy, Wnioskodawca nabywa usługi noclegowe w różnego typu miejscach tj. hotelach, motelach lub też wynajmuje mieszkania itp. Wnioskodawca nie obciąża zatrudnionych pracowników kosztami nabytych usług noclegowych lub usług wynajmu lokalu mieszkalnego.

    Analizując wskazane wyżej informacje stwierdzić należy, że nieodpłatne zapewnienie pracownikom oddelegowanym do pracy w celu wykonywania usług budowlanych, świadczeń związanych z zakwaterowaniem, stanowi nieodpłatne świadczenie usług. Jednakże w świetle art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, w analizowanym przypadku czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ w takich specyficznych okolicznościach nadrzędnym celem świadczonych usług jest realizacja celów gospodarczych Wnioskodawcy – zapewnienie odpowiedniej liczby pracowników w miejscu wykonywania usług, a korzyść osobista uzyskiwana przez pracowników oddelegowanych do pracy z takiego bezpłatnego świadczenia ma drugorzędne znaczenie w stosunku do potrzeb prowadzonego przedsiębiorstwa.

    Zatem w omawianej sytuacji czynność nieodpłatnego udostępnienia przez Wnioskodawcę pracownikowi lokalu mieszkalnego lub nabycia przez Wnioskodawcę usługi noclegowej z przeznaczeniem na zakwaterowanie pracownika podczas wykonywania usług budowlanych na terenie kraju nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy.

    W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 4, należało uznać za nieprawidłowe.

    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

    Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

    Ponadto podkreślić należy, iż powołane przez Wnioskodawcę wyroki Sądów są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych. Rozstrzygnięcia dokonane przez sądy są wiążące wyłącznie w sprawach, w których zostały wydane, a organy podatkowe nie są związane rozstrzygnięciami sądów w indywidualnych sprawach.

    Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

    Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

    Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

    Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

    1. z zastosowaniem art. 119a;
    2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ... w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

    Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

    Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.