0113-KDIPT1-1.4012.418.2018.2.JK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Stawka podatku VAT dla usługi nauki jazdy na rolkach lub łyżwach realizowanej w ramach działalności obiektu sportowego

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 07 kwietnia 2018 r. (data wpływu 11 maja 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 czerwca 2018 r. (data wpływu 04 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usługi nauki jazdy na rolkach lub łyżwach realizowanej w ramach działalności obiektu sportowego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usługi nauki jazdy na rolkach lub łyżwach realizowanej w ramach działalności obiektu sportowego

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 29 czerwca 2018 r. (data wpływu 04 lipca 2018 r.) poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 14b § 4 ustawy Ordynacja podatkowa oraz doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Sp. z o.o. świadczy usługi związane z działalnością obiektów sportowych PKWiU 93.11.10.0. Jedną z oferowanych usług jest nauka jazdy na rolkach bądź łyżwach. Nazwa usługi na paragonie: - „ zajęcia sportowe z instruktorem” PKWiU 93.11.10.0. Spółka zatrudnia trenera nauki jazdy z uprawnieniami. Nauka jazdy odbywa się zawsze w ramach korzystania z obiektu Sp. z o.o. Sprzęt do nauki jazdy w postaci rolek lub łyżew stanowi indywidualną własność ucznia lub jest wypożyczony z wypożyczalni należącej do Sp. z o.o.

Sp. z o.o. jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Spółka udostępnia swój obiekt w postaci biletów wstępu, karnetów, najem hali, dzierżawy powierzchni użytkowych pod działalność (automaty, kaffeteria), dzierżawy sal konferencyjnych, organizowanie urodzin sportowych dla dzieci, organizowanie eventów, korzystanie z hali (rolki, łyżwy) z instruktorem, wypożyczenie rolek/łyżew, kasku, ochraniaczy. Cena biletu/karnetu nie obejmuje usługi wypożyczenia łyżew/rolek. Klient albo ma swój sprzęt, albo korzysta z wypożyczalni za dodatkową odpłatnością. Cena biletu/karnetu nie jest uzależniona od skorzystania z usługi wypożyczenia łyżew/rolek. W przypadku, gdy klient nie posiada własnych rolek/łyżew to wypożyczenie łyżew/rolek jest niezbędne do wykonania usługi nauki jazdy. Płaci jednak oddzielnie za wypożyczenie sprzętu. Świadczenie poszczególnych elementów usług objętych zakresem wniosku (wejście na obiekt, nauka jazdy z instruktorem, wypożyczenie rolek/łyżew) prowadzi do jednego celu gospodarczego.

Nauka jazdy na rolkach/łyżwach prowadzona na własnym obiekcie w oparciu o zatrudnionych w Spółce instruktorów została sklasyfikowana zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWIU) z 2008r. (Dz.U. z 2008r. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) pod numerem 93.11.10.0 „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy nauka jazdy na rolkach lub łyżwach na „własnym obiekcie” jest opodatkowana stawką 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy, cena biletu obejmuje wejście na obiekt (tor łyżwiarski, tor rolkowy) plus naukę jazdy z opieką trenera indywidualnie lub grupowo. Obiekt stanowi własność Sp. z o.o. Opodatkowanie nauki jazdy zależy od tego, kto świadczy te usługę. Zasadniczo usługi te opodatkowane są stawką 23%, ale w tym przypadku są wykonywane w ramach usług obiektów sportowych, więc będą opodatkowane stawką 8 %.

Na podstawie art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 oraz poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, usługi związane z działalnością obiektów sportowych są objęte stawką 8 %.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z przepisem art. 5a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Zauważyć należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

  1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
  2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku, gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki bądź zwolnienia, należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

Należy zaznaczyć, że jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie, oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

W załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7%” (w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. – 8%), wymienione zostały towary i usługi podlegające opodatkowaniu obniżoną stawką, wynoszącą obecnie 8%.

W poz. 179 ww. załącznika nr 3 do ustawy figurują „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych” sklasyfikowane w kategorii PKWiU 93.11.10.0.

W objaśnieniach do PKWiU wskazano, że grupowanie 93.11.10.0 obejmuje:

  • usługi związane z działalnością obiektów sportowych na otwartym powietrzu lub halowych obiektów sportowych, takich jak: stadiony i areny sportowe, lodowiska, baseny, boiska sportowe, pola golfowe, tory do gry w kręgle, korty tenisowe, itp.;
  • usługi związane z działalnością torów wyścigowych dla samochodów, psów i koni;
  • usługi związane z organizowaniem i przeprowadzaniem imprez sportowych dla sportowców zawodowych lub amatorów z wykorzystaniem własnych, otwartych lub zamkniętych obiektów sportowych.

Grupowanie to nie obejmuje natomiast m.in. usług związanych z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej, sklasyfikowanych w 93.13.10.0.

Przez obiekt sportowy należy rozumieć zwarty zespół urządzeń terenowych oraz budynków przeznaczonych do celów sportowych.

Zatem dla opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% istotne znaczenie ma klasyfikacja statystyczna, a mianowicie fakt zidentyfikowania przedmiotowych usług pod symbolem PKWiU 93.11.10.0. Należy stwierdzić, że poz. 179 załącznika nr 3, o którym mowa powyżej, wskazuje preferencyjną stawkę podatku w odniesieniu do usług związanych z działalnością obiektów sportowych, sklasyfikowanych w PKWiU jako 93.11.10.0. Zatem obniżoną stawką podatku VAT będą objęte usługi związane z udostępnianiem obiektu sportowego w celu korzystania zgodnie z charakterem obiektu, niezależnie od tego, czy celem wstępu będzie rekreacja, czy uprawianie sportu.

Z opisu sprawy wynika, że Sp. z o.o. świadczy usługi związane z działalnością obiektów sportowych PKWiU 93.11.10.0. Jedną z oferowanych usług jest nauka jazdy na rolkach bądź łyżwach. Sprzęt do nauki jazdy w postaci rolek lub łyżew stanowi indywidualną własność ucznia lub jest wypożyczony z wypożyczalni należącej do Sp. z o.o. Spółka udostępnia swój obiekt w postaci m.in. biletów wstępu, karnetów, korzystanie z hali (rolki, łyżwy) z instruktorem, wypożyczenie rolek/łyżew, kasku, ochraniaczy. Cena biletu/karnetu nie obejmuje usługi wypożyczenia łyżew/rolek. Klient albo ma swój sprzęt, albo korzysta z wypożyczalni za dodatkową odpłatnością. Cena biletu/karnetu nie jest uzależniona od skorzystania z usługi wypożyczenia łyżew/rolek. W przypadku, gdy klient nie posiada własnych rolek/łyżew, to wypożyczenie łyżew/rolek jest niezbędne do wykonania usługi nauki jazdy. Płaci jednak oddzielnie za wypożyczenie sprzętu. Nauka jazdy na rolkach/łyżwach prowadzona na własnym obiekcie w oparciu o zatrudnionych w Spółce instruktorów została sklasyfikowana zgodnie z PKWIU pod numerem 93.11.10.0 „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”. Świadczenie poszczególnych elementów usług objętych zakresem wniosku (wejście na obiekt, nauka jazdy z instruktorem, wypożyczenie rolek/łyżew) prowadzi do jednego celu gospodarczego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy usługi nauki jazdy na rolkach bądź łyżwach podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%.

W przedmiotowej sprawie wskazać należy, że przedmiotem nabywanej przez klienta usługi, świadczonej przez Wnioskodawcę, jest wejście na obiekt, nauka jazdy z instruktorem, ewentualnie wypożyczenie łyżew/rolek. Wobec powyższego, jeżeli przedmiotem sprzedaży jest konkretna usługa, nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które składają się na tę usługę i opodatkowywać ich osobno, ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę, a nie elementy.

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Jak wskazano na wstępie, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, usługi związane z działalnością obiektów sportowych korzystają z obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8%.

Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, że usługi polegające na nauce jazdy na rolkach bądź łyżwach, mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 93.11.10.0 „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”.

W kontekście przedstawionych powyżej przepisów prawa oraz opisu sprawy stwierdzić należy, że usługa nauki jazdy na rolkach bądź łyżwach świadczona w obiekcie sportowym, w tym z wypożyczeniem rolek/łyżew, sklasyfikowana pod symbolem PKWiU 93.11.10.0, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 8% – zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 oraz poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy.

Reasumując, świadczona przez Wnioskodawcę w obiekcie sportowym usługa nauki jazdy na rolkach bądź łyżwach – dokonywana w ramach usługi sklasyfikowanej pod symbolem PKWiU 93.11.10.0 – podlega opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ... w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.