0112-KDIL2-3.4012.253.2018.2.ZD | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Uznanie Wnioskodawcy za podatnika w związku ze świadczeniem przez niego usług na podstawie umowy o zarządzanie oraz opodatkowania tych usług; stwierdzenie, czy przychody z tytułu umowy o zarządzanie należy łączyć z przychodami uzyskiwanymi z prowadzonych spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych oraz z przychodami z tytułu wynagrodzenia w związku z pełnieniem funkcji członka Rady Nadzorczej w spółce miejskiej celem ustalenia kwoty, powyżej której traci się zwolnienie od podatku od towarów i usług wynikające z przepisu art. 113 ust. 1 i 9 ustawy.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2018 r. (data wpływu 21 maja 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lipca 2018 r. (data wpływu 9 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

  • uznania Wnioskodawcy za podatnika w związku ze świadczeniem przez niego usług na podstawie umowy o zarządzanie oraz opodatkowania tych usług – jest prawidłowe,
  • stwierdzenia, czy przychody z tytułu umowy o zarządzanie należy łączyć z przychodami uzyskiwanymi z prowadzonych spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych oraz z przychodami z tytułu wynagrodzenia w związku z pełnieniem funkcji członka Rady Nadzorczej w spółce miejskiej celem ustalenia kwoty, powyżej której traci się zwolnienie od podatku od towarów i usług wynikające z przepisu art. 113 ust. 1 i 9 ustawy – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika w związku ze świadczeniem przez niego usług na podstawie umowy o zarządzanie oraz opodatkowania tych usług, oraz stwierdzenia, czy przychody z tytułu umowy o zarządzanie należy łączyć z przychodami uzyskiwanymi z prowadzonych spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych oraz z przychodami z tytułu wynagrodzenia w związku z pełnieniem funkcji członka Rady Nadzorczej w spółce miejskiej celem ustalenia kwoty, powyżej której traci się zwolnienie od podatku od towarów i usług wynikające z przepisu art. 113 ust. 1 i 9 ustawy. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 3 lipca 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest powołany do składu Zarządu Spółki Akcyjnej. Do dnia 31 marca 2018 r. Wnioskodawca był zatrudniony na podstawie umowy o pracę.

Na podstawie przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami została zawarta umowa o świadczenie usług zarządzania w związku ze sprawowaniem funkcji w zarządzie Spółki między S.A. a Wnioskodawcą. Na mocy umowy Spółka powierzyła Wnioskodawcy świadczenie usług zarządzania w Spółce, przy wykorzystaniu zasobów rzeczowych, finansowych i organizacyjnych Spółki, w tym zasobów pracowników oraz osób realizujących czynności faktyczne i prawne na podstawie innych tytułów prawnych niż umowa o pracę. Spółka jest zobowiązana do zapewnienia tych zasobów Wnioskodawcy oraz ponoszenia utrzymania, obsługi i napraw urządzeń przekazanych do korzystania przez Wnioskodawcę.

Świadczenie usług przez Wnioskodawcę będzie polegało w szczególności na:

  1. prowadzeniu spraw Spółki i uczestnictwie w pracach Zarządu z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z funkcji Prezesa Zarządu,
  2. reprezentowaniu Spółki wobec podmiotów trzecich, zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki,
  3. osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do funkcji Prezesa Zarządu, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki,
  4. realizacji wyznaczonych celów zarządczych.

Na podstawie umowy Wnioskodawca zobowiązuje sie do świadczenia Usług osobiście. Wnioskodawca zobowiązał sie również do:

  1. świadczenia usług z najwyższą starannością i profesjonalizmem wymaganym w powszechnie przyjętych standardach z zachowaniem lojalności wobec Spółki i dbałości o materialne i niematerialne interesy Spółki, przy przyjęciu zasady podejmowania ryzyka uzasadnionego gospodarczo i z uwzględnieniem ryzyka uzasadnionego z punktu widzenia realizowanych przez Spółkę zadań;
  2. świadczenia usług w sposób zgodny z interesem Spółki i prowadzący do jej rozwoju, w szczególności poprzez osiągnięcie celów postawionych Spółce, w tym planowanych wyników gospodarczych i zamierzonej pozycji na rynku, wzrostu jej aktywów, a także kreowanie pozytywnego wewnętrznego i zewnętrznego wizerunku Spółki;
  3. Wnioskodawca zobowiązany jest współdziałać z pozostałymi członkami Zarządu i organami Spółki na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w tym w szczególności przepisach Kodeksu Spółek Handlowych, postanowieniach Statutu Spółki, uchwałach organów Spółki, a także innych aktach prawa i dokumentach wewnętrznych Spółki, w szczególności regulaminu Zarządu Spółki;
  4. przestrzegania zakazu konkurencji, Tajemnicy Przedsiębiorstwa oraz nieudostępniania osobom nieuprawnionym Informacji Poufnych;
  5. udziału w szkoleniach związanych z zakresem wykonywanych na rzecz Spółki usług zarządzania – koszty takich szkoleń ponosi Spółka;
  6. dokumentowania swojej obecności w siedzibie Spółki, w innych miejscach świadczenia usług, wyjazdów służbowych oraz innych przerw w świadczeniu usług poprzez prowadzenie ewidencji;
  7. realizowania wyznaczonych przez Zgromadzenie Wspólników i uszczegółowionych przez Radę Nadzorczą celów zarządczych.

Miejscem wykonywania Umowy jest siedziba Spółki, z tym że w dni ustawowo wolne od pracy oraz w soboty obecność Wnioskodawcy jest w siedzibie Spółki wymagana jedynie w przypadkach uzasadnionych interesami Spółki. Świadczenie usług może być wykonywane w innych miejscach na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i poza jej granicami, w którym zaistnieje konieczność wykonywania zadań związanych z działalnością Spółki. Płatnikiem składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne oraz składek na Fundusz Pracy i FGŚP i podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłaty wynagrodzenia miesięcznego podstawowego jak i wypłaty z tytułu wynagrodzenia zmiennego jest Spółka. Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy składać się będzie z części stałej stanowiącej wynagrodzenia miesięczne podstawowe oraz części zmiennej stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki.

Wynagrodzenie miesięczne podstawowe zostało określone kwotowo na podstawie art. 4 pkt 2 ust. 2) ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami. Wynagrodzenie jest płatne z dołu, stałą kwotą należną za każdy miesiąc przez okres obowiązywania umowy. Wysokość wynagrodzenia zmiennego zależeć będzie od poziomu realizacji celów zarządczych.

Cele zarządcze:

  1. realizacja planu rzeczowo-finansowego na dany rok obrotowy,
  2. osiągnięcie określonych za dany rok obrotowy wskaźników ekonomiczno-finansowych,
  3. realizacja w roku obrotowym określonych w Statucie Spółki celów działania Spółki.

W umowie zapisano, że Wnioskodawca ponosi pełną odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy powstałe wskutek winy umyślnej lub rażącego niedbalstwa. Umowa nie reguluje kwestii odpowiedzialności Wnioskodawcy za wyrządzone szkody wobec osób trzecich.

Spółka zobowiązuje sie do zawarcia na rzecz Wnioskodawcy umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej za szkody wyrządzone w związku z wykonywaniem Umowy oraz w związku z pełnieniem przez Wnioskodawcę funkcji Członka Zarządu.

Ponadto Wnioskodawca:

  1. pełni rolę członka Rady Nadzorczej w miejskiej spółce nienależącej do grupy kapitałowej, za którą otrzymuje wynagrodzenie,
  2. posiada licencję doradcy restrukturyzacyjnego i prowadzi sprawy upadłościowe oraz sprawy restrukturyzacyjne zlecone przez Sąd Rejonowy za wynagrodzeniem.

W piśmie z dnia 3 lipca 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, co następuje:

  1. W odniesieniu do usług świadczonych na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania:
    1. Wynagrodzenie które otrzymuje Wnioskodawca od Spółki za wykonywanie usług zarządzania stanowi przychody, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    2. Wnioskodawca nie wykonuje usług wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług.
    3. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach umowy o świadczenie usług zarządzania nie polegają na udzielaniu porad, opinii i wyjaśnień, co charakteryzuje usługi doradztwa.
      Zgodnie z zawartą umową o świadczenie usług w zakresie zarządzania, Zarządzający zobowiązuje się do świadczenia Usług z najwyższą starannością, sumiennością i profesjonalizmem wymaganym w powszechnie przyjętych standardach zarządzania, z zachowaniem lojalności wobec Spółki i dbałości o materialne i niematerialne interesy Spółki, przy przyjęciu zasady podejmowania ryzyka uzasadnionego gospodarczo i z uwzględnieniem ryzyka uzasadnionego z punktu widzenia realizowanych przez Spółkę zadań, w sposób zgodny z interesami Spółki i prowadzący do jej rozwoju, w szczególności poprzez osiągnięcie celów postawionych Spółce, w tym planowanych wyników gospodarczych i zamierzonej pozycji na rynku, wzrostu wartości jej aktywów, a także kreowanie pozytywnego wewnętrznego i zewnętrznego wizerunku Spółki. Wykonując Umowę, Wnioskodawca jej zobowiązany współdziałać z pozostałymi członkami Zarządu i organami Spółki na zasadach w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w tym w szczególności przepisach Kodeksu Spółek Handlowych, postanowieniach Statutu Spółki, uchwałach organów Spółki, a także innych aktach prawa i dokumentach wewnętrznych Spółki (Regulamin Zarządu Spółki).
    Świadczenie usług będzie polegało w szczególności na:
    • prowadzeniu spraw Spółki i uczestnictwie w pracach Zarządu z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z Funkcji,
    • reprezentowaniu Spółki wobec podmiotów trzecich, zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki,
    • osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do Funkcji, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki,
    • realizacji wyznaczonych celów zarządczych.
  2. W odniesieniu do pełnionej za wynagrodzeniem funkcji członka Rady Nadzorczej w spółce miejskiej:
    1. Wynagrodzenie, które otrzymuje Wnioskodawca z tytułu pełnienia członka Rady Nadzorczej w spółce miejskiej stanowi przychody, o których mowa w artykule 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    2. Wnioskodawca pełni funkcje przy uwzględnieniu zapisów ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami.
    3. Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich za czynności wykonywane w ramach pełnienia funkcji. Odpowiedzialność tę ponosi spółka miejska, albowiem nie istnieje żaden dokument ani akt prawa powszechnie obowiązującego, który by tę odpowiedzialność nakładał na Wnioskodawcę.
    4. Zgodnie z art. 293 Kodeksu spółek handlowych, Wnioskodawca odpowiada wobec spółki wyłącznie za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami umowy spółki, chyba że nie ponosi winy.
    5. Wnioskodawca nie posiada ze spółką żadnej umowy na sprawowanie funkcji członka Rady Nadzorczej. Funkcja ta jest sprawowana w wyniku powołania przez Walne Zgromadzenie Wspólników. Wnioskodawca przy wykonywaniu funkcji korzysta z infrastruktury spółki, jeżeli jest to konieczne.
    6. Wnioskodawca nie otrzymuje za pełnienie funkcji członka Rady Nadzorczej wynagrodzenia dodatkowego/zmiennego.
    7. Wnioskodawca nie wykonuje usług wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług.
    8. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach pełnienia funkcji nie polegają na udzielaniu porad, opinii i wyjaśnień, co charakteryzuje usługi doradztwa.
  3. W odniesieniu do prowadzenia zleconych Wnioskodawcy spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych:
    1. Przychody w postępowaniach upadłościowych i restrukturyzacyjnych:
      1. Wnioskodawca działając jako Syndyk uzyskuje przychód w rozumieniu art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem działa na zlecenie Sądu;
      2. postępowanie restrukturyzacyjne prowadzi się z udziałem nadzorcy, którym jest nadzorca układu albo nadzorca sądowy, albo zarządcy. Restrukturyzację przeprowadza się w następujących postępowaniach restrukturyzacyjnych:
        1. postępowaniu o zatwierdzenie układu; w postępowaniu o zatwierdzenie układu nadzorca układu jest wybierany przez dłużnika i pełni swoją funkcję na podstawie umowy zawartej z dłużnikiem art. 35 Prawa restrukturyzacyjnego, Wnioskodawca w tym postępowaniu uzyskuje przychód w rozumienia art. 13 pkt 8a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
        2. przyspieszonym postępowaniu układowym; w tym postępowaniu nadzorca sądowy zostaje ustanowiony w postanowieniu sądu o otwarciu postępowania restrukturyzacyjnego, Wnioskodawca w tym postępowaniu uzyskuje przychód w rozumieniu art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem działa na zlecenie Sądu,
        3. postępowaniu układowym; w tym postępowaniu nadzorca sądowy zostaje ustanowiony w postanowieniu sądu o otwarciu postępowania restrukturyzacyjnego, Wnioskodawca w tym postępowaniu uzyskuje przychód w rozumieniu art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem działa na zlecenie Sądu,
        4. postępowaniu sanacyjnym; w tym postępowaniu zarządca zostaje ustanowiony w postanowieniu sądu o otwarciu postępowania restrukturyzacyjnego, Wnioskodawca w tym postępowaniu uzyskuje przychód w rozumieniu art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem działa na zlecenie Sądu.
    2. Odpowiedzialność Wnioskodawcy wobec osób trzecich w związku z prowadzeniem spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych:
      1. Odpowiedzialność syndyka – art. 160 Prawa Upadłościowego:
        odpowiedzialność odszkodowawcza syndyka to odpowiedzialność odszkodowawcza za zobowiązania zaciągnięte w sprawach dotyczących masy upadłości i odpowiedzialność względem uczestników postępowania upadłościowego za szkodę wyrządzoną w związku z pełnioną funkcją. Jeżeli chodzi o tę pierwszą, syndyk nie odpowiada za zobowiązania zaciągnięte w sprawach dotyczących masy upadłości. Jeżeli chodzi o ten drugi rodzaj odpowiedzialności, odpowiedzialność syndyka (wyłącznie wobec uczestników postępowania a nie każdej osoby trzeciej) nie jest wyłączona w przypadku wyrządzenia szkody przy wykonywaniu powierzonych czynności. Jest to odpowiedzialność na zasadzie winy. W takim wypadku syndyk będzie odpowiadał osobiście. Podstawą prawną odpowiedzialności syndyka za szkodę wyrządzoną na skutek nienależytego wykonywania obowiązków jest przepis art. 415 i następne Kodeksu Cywilnego o czynach niedozwolonych. Jest to odpowiedzialność deliktowa za nienależyte wykonywanie obowiązków ustawowych.
      2. Odpowiedzialność w ramach postępowań restrukturyzacyjnych:
        1. nadzorca układu – odpowiedzialność kontraktowa (art. 471 Kodeksu Cywilnego) w relacji pomiędzy dłużnikiem a nadzorcą układu, przy czym podstawą tej odpowiedzialności jest umowa, o której mowa w art. 35 oraz art. 211 Prawa restrukturyzacyjnego,
        2. nadzorca sądowy albo zarządca – odpowiedzialność deliktowa za nienależyte wykonywanie obowiązków ustawowych, przy czym podstawą tej odpowiedzialności jest przepis art. 25 § 1 Prawa Restrukturyzacyjnego w związku z art. 415 i następne Kodeksu Cywilnego o czynach niedozwolonych. Jest to głównie odpowiedzialność wobec wierzyciela, dłużników oraz w stosunku do masy układowej lub sanacyjnej.
    3. Zleceniodawcą Wnioskodawcy przy wykonywaniu funkcji syndyka i czynności w procesach restrukturyzacyjnych (z wyłączeniem funkcji nadzorcy układu) jest Sąd. Wnioskodawca nie korzysta przy wykonywaniu funkcji z żadnych zasobów Sądu. W procesach upadłości i restrukturyzacji Wnioskodawca wykorzystuje przede wszystkim zasoby Upadłego lub wyjątkowo własne, w sytuacji, gdy dojdzie do likwidacji tych składników masy (telefon, lokal, komputer), z których Wnioskodawca korzystał wcześniej. Wnioskodawca nie uczestniczy w konferencjach, nie ma firmowych kart płatniczych. Koszt ewentualnego podnoszenia kwalifikacji ponosi samodzielnie.
    4. Wynagrodzenie w procesach upadłościowych i restrukturyzacyjnych:
      1. Syndyk otrzymuje wynagrodzenie określone w art. 162 Prawa Upadłościowego ustalone przez Sąd jako sumę pięciu części składowych, w granicach od dwukrotności do dwustusześćdziesięciokrotności podstawy wynagrodzenia. Części składowe wynagrodzenia ustala się według zasad określonych w paragrafie 2 art. 162 Prawa Upadłościowego.
      2. Wynagrodzenie w postępowaniach restrukturyzacyjnych:
        1. postępowaniu o zatwierdzenie układu; wynagrodzenie wynika z umowy pomiędzy dłużnikiem a nadzorcą układu. Ustawa nie określa sposobu ustalenia wynagrodzenia, pozostawiając w tym zakresie swobodę stronom umowy. Strony na zasadzie swobody umów mogą określić kwotę wynagrodzenia, terminy zapłaty, podział na transze, premie za zatwierdzenie układu przez sąd,
        2. przyspieszonym postępowaniu układowym; wynagrodzenie nadzorcy sądowego ustala się jako sumę czterech części składowych, w granicach od dwukrotności do czterdziestoczterokrotności podstawy wynagrodzenia, co wynika z art. 42 Prawa Restrukturyzacyjnego. Części składowe wynagrodzenia ustala się według zasad określonych w paragrafie 2 art. 42 Prawa Restrukturyzacyjnego,
        3. postępowaniu układowym – jak wyżej,
        4. postępowaniu sanacyjnym; wynagrodzenie zarządcy ustała się jako sumę pięciu części składowych, w granicach od trzykrotności do dwustuośmiokrotności podstawy wynagrodzenia, co wynika z art. 55 Prawa Restrukturyzacyjnego. Części składowe wynagrodzenia ustala się według zasad określonych w paragrafie 2 art. 55 Prawa Restrukturyzacyjnego.
    5. Ustalanego przez Sąd wynagrodzenia w procesach upadłościowych i restrukturyzacyjnych opisanego w punkcie 4 (z wyłączeniem wynagrodzenia nadzorcy układu) nie można zakwalifikować, zdaniem Wnioskodawcy, ani jako wynagrodzenie podstawowe (stałe) ani jako wynagrodzenie dodatkowe (zmienne).
      Wnioskodawca nie może dokonać klasyfikacji wynagrodzenia nadzorcy układu, bo wynika ono z zawartej umowy w ramach swobody umów i aktualnie Wnioskodawca nie ma zawartej takiej umowy.
    6. Wnioskodawca w procesach upadłościowych nie wykonuje usług wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług. Możliwe jest wykonywanie usług określonych w art. 113 ust. 13 pkt 2b) w procesach restrukturyzacyjnych, innych usług określonych w tym przepisie w procesie restrukturyzacji się nie wykonuje.
    7. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach pełnienia funkcji w procesach upadłościowych nie polegają na udzielaniu porad, opinii i wyjaśnień, co charakteryzuje usługi doradztwa. Usługi doradztwa mogą wystąpić w procesach restrukturyzacji.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym czy Wnioskodawca z tytułu usług wykonywanych na podstawie umowy o zarządzania Spółką będzie podatnikiem od towarów i usług jako osoba fizyczna wykonująca działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?
  2. Czy przychody z tytułu umowy o zarządzanie należy łączyć z przychodami uzyskiwanymi z prowadzonych spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych oraz z przychodami z tytułu wynagrodzenia w związku z pełnieniem funkcji członka Rady Nadzorczej w spółce miejskiej celem ustalenia kwoty, powyżej której traci się zwolnienie od podatku od towarów i usług wynikające z przepisu art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania pierwszego, nie będzie on wykonywać działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług i z tego tytułu nie będzie podatnikiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 tej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się przede wszystkim każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Ponadto, określona czynność podlega opodatkowaniu, gdy jest wykonywana przez podatnika działającego w takim charakterze w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług). Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowano w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym: „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Stosownie jednak do art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług: „Za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich”.

Wyłączone z opodatkowania VAT są stosunki, które pod względem warunków wykonywania czynności, wynagradzania oraz odpowiedzialności zlecającego tożsame są ze stosunkiem pracy. Chodzi tutaj w szczególności o element podporządkowania zlecającemu, który jest charakterystyczny dla stosunku pracy. Działalnie Wnioskodawcy nie mieści się w definicji działalności gospodarczej określonej w ustawie o podatku od towarów i usług. Działaniom Wnioskodawcy nie można przypisać spełnienia warunku samodzielności, który stanowi immanentną cechę działalności gospodarczej w rozumieniu VAT. Jako członek zarządu, Wnioskodawca działa w ramach struktury organizacyjnej w imieniu Spółki. Wnioskodawca nie będzie ponosić kosztów swej działalności, jego wynagrodzenie, ustalone co do zasady kwotowo, nie będzie uzależnione od ekonomicznego ryzyka jego osobistych działań (wyrok TSUE w sprawie C-235/85 i uchwała NSA I FPS 3/08). Wnioskodawca będzie działać jedynie w imieniu i na rzecz zarządzanej Spółki, która ponosi tu odpowiedzialność jak za swoje działanie. Nie będzie działać on w warunkach ryzyka, niepewności np. co do popytu, konkurencji, czy ostatecznego rezultatu własnego przedsiębiorstwa. Nie będzie wykonywać swojej działalności w swoim imieniu i na własny rachunek, lecz w imieniu zarządzanej Spółki. W zakresie odpowiedzialności Zarządzającego za szkodę, odpowiadać on będzie odszkodowawczo tak wobec Spółki, jak wobec osób trzecich jedynie w zakresie winy umyślnej lub rażącego niedbalstwa, co nie jest odpowiedzialnością, lecz jedynie za skutki osobiście popełnionych czynów zawinionych lub rażącego niedbalstwa. Na wypadek poniesienia szkód Spółka samodzielnie zabezpieczy się tu, na swój koszt, w formie odpowiedzialności cywilnej organów Spółki za szkody wyrządzone w związku z wykonywaniem funkcji w organach Spółki. Z tych też względów, świadczone przez Wnioskodawcę czynności na podstawie kontraktu menedżerskiego nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania drugiego przyjąć należy, że będzie miał on prawo do skorzystania ze zwolnienia zgodnie z art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ nie zachodzą przesłanki wymienione w art. 113 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług. Czynności określone w zdarzeniu teraźniejszym wyczerpują definicję podgrupy w PKWiU 70.22.170.0 – usługi zarządzania procesami gospodarczymi i jako takie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody z tytuły umowy o zarządzaniu podlegałyby połączeniu tylko z przychodami uzyskiwanymi z tytułu prowadzonych spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych, jako wykonywanej działalności gospodarczej zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wykonywana przez Wnioskodawcę umowa zlecenia, jako przychód z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) podlega wyłączeniu z definicji działalności gospodarczej zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, albo świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w świetle ust. 2 powołanego wyżej artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei art. 15 ust. 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

  1. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 i 2048 oraz z 2017 r., poz. 60, 528, 648 i 859);
  2. (uchylony);
  3. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

  1. (uchylony);
  2. przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
  3. przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
  4. przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
  5. przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
  6. przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
  7. przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;
  • 7a. przychody otrzymywane przez członków Rady Mediów Narodowych;
  1. przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1. osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością
    – z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;
  2. przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

W myśl art. 15 ust. 3a ustawy, przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Z cytowanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

  • wykonywania tych czynności,
  • wynagrodzenia oraz
  • odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, użycie słowa „samodzielnie” w kontekście art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzi (stosunek podporządkowania) między pracodawcą a pracownikiem co do (w zakresie) warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in., czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in ustalenia, czy Wnioskodawca, świadcząc na podstawie zawartej umowy usługi w zakresie zarządzania, jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a usługi te podlegają opodatkowaniu VAT.

Jak wyżej wskazano, w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług zdefiniowano pojęcie działalności gospodarczej. Zgodnie z cytowanym art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się m.in. czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich (art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy).

Zatem, w przypadku łącznego spełnienia ww. warunków, czynności podejmowanych przez osobę fizyczną nie uznaje się za czynności wykonywane w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej. To powoduje, że osoba taka nie działa w tym przypadku w charakterze podatnika VAT, a zatem wykonywane czynności nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Zważywszy na to, że w przedmiotowej sprawie wynagrodzenie za czynności (usługi) zarządzania świadczone na podstawie umowy zawartej na czas pełnienia funkcji stanowi – jak wskazał Wnioskodawca – przychód zaliczony do źródła określonego w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT, który jest wymieniony w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, kwalifikacja tych czynności (usług) zarządzającego (jako wykonywanych przez podatnika) będzie zależeć od spełnienia pozostałych przesłanek określonych w tym przepisie ustawy.

Przepis ten nie uznaje za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą czynności, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby fizyczne (tutaj zarządzający) są związane ze zlecającym wykonanie (tutaj spółka, z którą zawierana jest umowa) tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie i wykonującym zlecane czynności co do:

  • warunków wykonywania tych czynności (warunek pierwszy) oraz
  • wynagrodzenia (warunek drugi) oraz
  • odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich (warunek trzeci).

Powyższe oznacza, że jeżeli analiza umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) pomiędzy zarządzającym a spółką wykaże, że spełnione są wszystkie trzy warunki to nie można uznać zarządzającego za podatnika VAT. Jednocześnie brak spełnienia któregokolwiek warunku oznacza, że zarządzający występuje w charakterze podatnika VAT.

Warunek pierwszy – warunki wykonywania czynności. Należy uznać, że co do zasady w istotę typowej umowy cywilnoprawnej, której przedmiotem jest zarządzanie spółką przez osobę fizyczną (zobowiązaną do osobistego świadczenia), wpisane jest wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej tej spółki (osoba taka zarządza tą infrastrukturą, personelem, całą organizacją i jednocześnie korzysta z niej w tym celu). Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 30 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1479/13 – za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą „(...) nie będzie mogła zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona (...)”. Można wręcz mówić o pewnym zintegrowaniu zarządzającego ze spółką, co oznacza spełnienie tego warunku. Przyjęcie zgodnie z postanowieniami ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2017 r., poz. 2190) – dalej: „ustawa o wynagradzaniu” – stosownych rozwiązań dotyczących zapewnienia zarządzającemu w zakresie niezbędnym do wykonywania usług zarządzania urządzeń technicznych (np. komputera, telefonu komórkowego, samochodu, itp.) oraz ewentualnie innych zasobów, którymi dysponuje spółka (np. pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem, uczestnictwo w szkoleniach i konferencjach związanych ściśle z pełnioną funkcją i powierzonymi zadaniami, firmowych kart płatniczych i kredytowych, itp.) dodatkowo potwierdza charakter (przemawiający za brakiem samodzielności w rozumieniu VAT) takiego stosunku prawnego.

W tym kontekście należy zauważyć, że wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej zarządzanej spółki powoduje, że zarządzający nie ponosi również w tym zakresie ryzyka ekonomicznego (co ma ścisły związek z tym jak kształtuje się wynagrodzenie – warunek drugi). Uznaniu, że ten warunek jest spełniony nie stoi na przeszkodzie to, że w ramach przedmiotowej umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) zarządzający dysponuje szerokim zakresem swobody w organizacji swojej pracy, wyznaczaniu celów, itd.

Warunek drugi – wynagrodzenie. Zakładając, że umowa przewiduje, że zarządzający korzysta z infrastruktury i organizacji wewnętrznej spółki (spełniony warunek pierwszy), ustalenie, że warunek drugi jest spełniony w praktyce sprowadza się do weryfikacji, czy umowa cywilnoprawna przewiduje dla zarządzającego stałe wynagrodzenie. Jeżeli umowa przewiduje stałe wynagrodzenie nie można mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez zarządzającego. Jednocześnie rozpatrywany warunek będzie spełniony także jeżeli wynagrodzenie oprócz stałego elementu będzie zawierać element zmienny (np. wypłacany pod warunkiem i/lub w wysokości określonej realizacją wyznaczonych celów zarządczych, które mogą dotyczyć w szczególności kondycji finansowej spółki, jej pozycji rynkowej, realizacji określonej inwestycji, strategii itd.) pod warunkiem jednak, że element stały będzie stanowił istotną wielkość i/lub część całkowitego wynagrodzenia. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o wynagradzaniu, wynagrodzenie całkowite członka organu zarządzającego składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe, określonej kwotowo, oraz części zmiennej stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy spółki, przy czym zgodnie z ust. 5 część zmienna nie może przekraczać 50%, a m.in. w spółkach publicznych 100% wynagrodzenia podstawowego zarządzającego w poprzednim roku obrotowym. Należy uznać, że takie ukształtowanie wynagrodzenia spełnia badany warunek. Podobnie przykładowo ustalenie w umowie dla zarządzającego stałego wynagrodzenia miesięcznego w wielkości adekwatnej do pozycji spółki, zakresu zadań itd. oraz rocznej premii stanowiącej określony procent wypracowanego w danym roku zysku spełni badany warunek.

Dla uznania spełnienia badanego warunku nie ma znaczenia okoliczność, że w umowie przewiduje się przykładowo (proporcjonalne) zmniejszenie wynagrodzenia z racji czasowego braku wykonywania czynności przez zarządzającego (wskutek własnej decyzji, choroby, zawieszenia w wykonywaniu funkcji, itp.). Podobnie nie ma znaczenia ewentualna okoliczność, że na podstawie umowy należne zarządzającemu wynagrodzenie obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie praw własności egzemplarza lub nośnika utworu i projektu wynalazczego oraz autorskich praw majątkowych do utworu, udzielenie wszelkich zezwoleń i upoważnień oraz korzystanie przez spółkę z projektów wynalazczych, w tym wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, projektów racjonalizatorskich, know-how, baz danych stworzonych przez zarządzającego, itp. – jeżeli w wyniku wykonywania umowy zarządzający stworzy utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm.). Ustalenie w umowie dla zarządzającego m.in. wynagrodzenia z niniejszego tytułu nie stoi na przeszkodzie spełnieniu badanego warunku.

Warunek trzeci – odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich. Warunek będzie spełniony, jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność jest po stronie spółki, a nie po stronie faktycznego wykonawcy (zarządzającego), co wyklucza samodzielny charakter jego działalności. Warunek będzie także spełniony, gdy dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności.

Bez znaczenia pozostaje w tym kontekście odpowiedzialność zarządzającego wynikająca z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, w tym w szczególności odpowiedzialność członków zarządu wynikająca z przepisów Kodeksu spółek handlowych.

Przykładowo, jeżeli dana umowa przewiduje, że zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków zarządzającego wynikających z umowy lub z przepisów prawa – przy czym, odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu, określonej przepisami prawa (w szczególności na mocy K.s.h) – niniejszy warunek nie będzie spełniony.

Należy zauważyć, że jak wskazał NSA w wyroku z dnia 22 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1014/15 „Ponoszenie ryzyka ekonomicznego nie może być utożsamiane z odpowiedzialnością menadżera za szkody wobec Spółki. Są to odrębne kwestie. Porównywanie nieograniczonej odpowiedzialności menadżera wobec Spółki ze stosunkiem pracowniczym nie wpływa na ocenę stanowiska Sądu, gdyż Sąd nie postawił tezy, że strony łączyła umowa o pracę. Stosunek ten Sąd oceniał pod kątem art. 15 ust. 1 i ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, to znaczy czy była to samodzielnie wykonywana działalność gospodarcza. Odpowiedzialność menadżera za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością ma być rozpoznawana wobec osób trzecich, nie wobec Spółki i, co tu już zostało podniesione, jej źródłem na być stosunek zobowiązaniowy łączący menadżera ze Spółką, a nie stosunek organizacyjno-prawny członka zarządu Spółki. W tym zakresie słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji, że nie została ona uregulowana w kontrakcie, a zatem nie można jej domniemywać”.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że jeżeli umowa cywilnoprawna (stosunek prawny) przewiduje odpowiedzialność zarządzającego wobec osób trzecich (za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością, przy czym odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on – z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu – na podstawie bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, np. K.s.h.) wskazany warunek nie jest spełniony.

Odpowiednio jeżeli dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności (a w przypadku braku jej uregulowania w umowie nie można jej domniemywać), należy uznać, że wskazany warunek jest spełniony.

Podsumowując, jeżeli analiza danej umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) pomiędzy zarządzającym a spółką wykaże, że spełnione są wszystkie trzy przedstawione powyżej warunki to zarządzającego nie można uznać za podatnika VAT. Jednocześnie brak spełnienia któregokolwiek warunku oznacza, że zarządzający występuje w charakterze podatnika VAT.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest powołany do składu Spółki Akcyjnej. Na podstawie przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami, została zawarta umowa o świadczenie usług zarządzania w związku ze sprawowaniem funkcji w zarządzie Spółki między Spółką a Wnioskodawcą. Na mocy umowy Spółka powierzyła Wnioskodawcy świadczenie usług zarządzania w Spółce, przy wykorzystaniu zasobów rzeczowych, finansowych i organizacyjnych Spółki, w tym zasobów pracowników oraz osób realizujących czynności faktyczne i prawne na podstawie innych tytułów prawnych niż umowa o pracę. Spółka jest zobowiązana do zapewnienia tych zasobów Wnioskodawcy oraz ponoszenia utrzymania, obsługi i napraw urządzeń przekazanych do korzystania przez Wnioskodawcę. Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy składać się będzie z części stałej stanowiącej wynagrodzenia miesięczne podstawowe oraz części zmiennej stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki. Wynagrodzenie miesięczne podstawowe zostało określone kwotowo na podstawie ustawy o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami. Wynagrodzenie jest płatne z dołu, stałą kwotą należną za każdy miesiąc przez okres obowiązywania umowy. Wysokość wynagrodzenia zmiennego zależeć będzie od poziomu realizacji celów zarządczych. W umowie zapisano, że Wnioskodawca ponosi pełną odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy powstałe wskutek winy umyślnej lub rażącego niedbalstwa. Umowa nie reguluje kwestii odpowiedzialności Wnioskodawcy za wyrządzone szkody wobec osób trzecich. Wynagrodzenie, które otrzymuje Wnioskodawca od Spółki za wykonywanie usług zarządzania stanowi przychody, o których w artykule 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w przedmiotowej sprawie, w odniesieniu do świadczonych usług zarządzania, Zarządzający związany jest ze Zleceniodawcą (Spółką Akcyjną) prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie i wykonującym zlecane czynności co do:

  • warunków wykonywania tych czynności oraz
  • wynagrodzenia oraz
  • odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem wypełnione są wszystkie trzy warunki – nie pozwalające uznać Zarządzającego za podatnika VAT.

W rezultacie, biorąc pod uwagę opis zaistniałego stanu faktycznego, powołane przepisy prawa oraz powyższą analizę, stwierdzić należy, że w związku ze świadczeniem, na podstawie umowy zawartej ze Spółką Akcyjną, usług w zakresie zarządzania, Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym świadczenie ww. usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należy ocenić jako prawidłowe.

Oprócz rozstrzygniętej wyżej kwestii, Wnioskodawca ma również wątpliwości, czy przychody z tytułu umowy o zarządzanie należy łączyć z przychodami uzyskiwanymi z prowadzonych spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych oraz z przychodami z tytułu wynagrodzenia w związku z pełnieniem funkcji członka Rady Nadzorczej w spółce miejskiej celem ustalenia kwoty, powyżej której traci się zwolnienie od podatku od towarów i usług wynikające z przepisu art. 113 ust. 1 i 9 ustawy.

Jak wynika z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 113 ust. 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

  1. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
  2. odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1. transakcji związanych z nieruchomościami,
    2. usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3. usług ubezpieczeniowych
    – jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
  3. odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Z przepisu art. 113 ust. 5 ustawy wynika, że jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Natomiast stosownie do art. 113 ust. 9 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Ponadto, na mocy art. 113 ust. 10 ustawy, jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

  1. dokonujących dostaw:
    1. towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    2. towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
      • energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0),
      • wyrobów tytoniowych,
      • samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
    3. budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
    4. terenów budowlanych,
    5. nowych środków transportu;
  2. świadczących usługi:
    1. prawnicze,
    2. w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3. jubilerskie;
  3. nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Jak rozstrzygnięto powyżej, świadczenie przez Wnioskodawcę usług na podstawie umowy o zarządzanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, przychodów z tytułu umowy o zarządzanie nie należy łączyć z przychodami uzyskiwanymi z prowadzonych spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych oraz z przychodami z tytułu wynagrodzenia w związku z pełnieniem funkcji członka Rady Nadzorczej w spółce miejskiej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 oceniono jako prawidłowe.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek Zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z tym tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, bądź we własnym stanowisku, które nie były przedmiotem zapytania, nie były przedmiotem oceny tutejszego organu, dotyczy to w szczególności kwestii opodatkowania przychodów uzyskiwanych z prowadzonych spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych oraz opodatkowania przychodów z tytułu wynagrodzenia w związku z pełnieniem funkcji członka Rady Nadzorczej w spółce miejskiej.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o opis sprawy, w tym w szczególności o informację, że umowa o zarządzanie nie reguluje kwestii odpowiedzialności Wnioskodawcy za wyrządzone szkody wobec osób trzecich. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.