0114-KDIP1-2.4012.319.2018.2.WH | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Zastosowanie odwrotnego obciążenia.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2018 r. (data wpływu 22 maja 2018 r.) uzupełnionym w dniu 24 lipca 2018 r. (data wpływu 27 lipca 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 17 lipca 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Wniosek uzupełniony został w dniu 24 lipca 2018 r. (data wpływu 27 lipca 2018 r.) na wezwanie Organu z dnia 17 lipca 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. (dalej: „Wnioskodawca, Spółka”) jest częścią grupy kapitałowej. Zakres działalności Spółki obejmuje przede wszystkim budownictwo obiektów o charakterze infrastrukturalnym, w tym dróg, tuneli, wiaduktów, mostów, estakad, lotnisk, parkingów, a także budownictwo mieszkaniowe i użytkowe.

Ze względu na realizację dużych oraz bardzo dużych kontraktów budowlanych Spółka w wielu przypadkach zawiera z jednym lub kilkoma podmiotami będącymi osobami prawnymi umowę konsorcjum celem wspólnego złożenia oferty, a po wygraniu przetargu wspólnej realizacji przedmiotu umowy. W niektórych przypadkach, Spółka rozważa zawarcie umowy spółki cywilnej, która będąc podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, wystawiać ma faktury na Zamawiającego. Zawarcie umowy spółki cywilnej nie zmienia faktu, że konsorcjanci są solidarnie odpowiedzialni przed Zamawiającym.

Spółka cywilna zawierała będzie umowy z podmiotami trzecimi, które będą świadczyły na jej rzecz różnego rodzaju usługi oraz dostarczały towary niezbędne w procesie realizacji umowy z Zamawiającym.

W umowie spółki cywilnej wspólnicy spółki cywilnej mogą być zobowiązani do wykonania części prac budowlanych (budowlano-montażowych) lub dokonania innych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług np. zapewnienie nadzoru nad pracami budowlanymi, wynajem sprzętu budowlanego czy dostawa towarów niezbędnych w procesie budowlanym.

Umowa spółki cywilnej może również zawierać jedynie ogólne zapisy dotyczące możliwości wykonywania przez wspólników spółki cywilnej pewnych czynności na rzecz spółki cywilnej lub zupełnie pomijać ten fakt. W takim przypadku konieczne będzie dodatkowe porozumienie precyzujące zakres i rodzaj czynności wykonywanych przez wspólników spółki cywilnej na rzecz spółki cywilnej.

Schemat rozliczeń przebiegać ma w sposób następujący:

  • podmioty trzecie, z którymi umowy podpisane zostały przez spółkę cywilną wystawiają faktury na spółkę cywilną
  • jeżeli wspólnicy spółki cywilnej zobowiązani są do wykonania części prac budowlanych lub dokonania innych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na rzecz spółki cywilnej, wówczas z tytułu dokonania takich czynności wystawiają faktury na spółkę cywilną
  • faktury na Zamawiającego wystawiane są jedynie przez spółkę cywilną.

Spółka zaznacza, że usługi budowlane lub budowlano-montażowe, które będą wykonywane przez wspólników spółki cywilnej w ramach realizacji procesu budowlanego, są wymienione w Załączniku nr 14 do ustawy o VAT (Wykaz usług, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT).

Część towarów, które mogą być dostarczane przez wspólników spółki cywilnej wymieniona jest w Załączniku nr 11 do ustawy o VAT (Wykaz towarów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT).

Spółka nie jest podmiotem, u którego sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 24 lipca 2018 r. Wnioskodawca wskazał, że:

  1. Wspólnicy spółki cywilnej, w tym P..., mogą wykonywać na rzecz spółki cywilnej usługi wymienione w Załączniku nr 14 do ustawy o VAT (Wykaz usług, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT), a także usługi nie wymienione w Załączniku nr 14 do ustawy o VAT.
  2. Wspólnicy spółki cywilnej, w tym P..., mogą dokonywać na rzecz spółki cywilnej dostawy towarów wymienionych w Załączniku nr 11 do ustawy o VAT (Wykaz towarów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT), a także dostawy towarów nie wymienionych w Załączniku nr 11 do ustawy o VAT.
  3. Spółka cywilna będzie wykorzystywać nabyte od Spółki - wymienione w powyższych punktach - usługi i towary, w celu realizacji na rzecz Zamawiającego usługi budowlanej wymienionej w poz. 2 - 48 Załącznika nr 14 do ustawy o VAT.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1):

Czy Spółka zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT świadcząc usługi budowlane lub budowlano – montażowe wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT na rzecz spółki cywilnej powinna wystawić fakturę z zastosowaniem odwrotnego obciążenia?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarowi usług (tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.) opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (...).

Przy tym, art. 8 ust. 2a ustawy stanowi, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie zaś z art. 17 ust. 1 pkt 7 podatnikiem są podmioty nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

  1. dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15 u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
  2. nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
  3. dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122;

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

  1. usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
  2. usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Natomiast, w myśl art. 17 ust. 2 ustawy w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa lub będącego nabywcą towarów, jeżeli spełnione są warunki określone w tych przepisach. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Zatem, w przypadku gdy usługodawca będzie świadczył usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy jako podwykonawca generalnego wykonawcy, zastosowanie będzie miał mechanizm odwrotnego obciążenia, a tym samym zobowiązanym do rozliczenia podatku będzie nabywający usługę. Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług, które realizowane są przez wykonawcę/generalnego wykonawcę na rzecz inwestora, podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę/generalnego wykonawcę, natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

Zwrócić należy uwagę, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zetem dla prawidłowego rozumienia tego terminu należy posłużyć się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Do przyjmowania na gruncie interpretacji art. 17 ust. 1h ustawy o VAT powszechnego (słownikowego) rozumienia pojęcia „podwykonawca” odwołało się również Ministerstwo Finansów (tj. projektodawca wprowadzenia przedmiotowego przepisu do ustawy o VAT) w toku konsultacji społecznych dotyczących projektu ustawy z 22 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku do towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (tj. projektu ustawy wprowadzającej art. 17 ust. 1h ustawy o VAT). Mianowicie w piśmie Ministerstwa Finansów z 15 listopada 2016r. (opublikowanym na stronie Rządowego Centrum Legislacji 16 stycznia 2017 r.) zawierającym odpowiedzi na uwagi do przedmiotowego projektu ustawy przedstawione przez Związek Pracodawców wskazano, że: „Dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające wydaje się powszechnie przyjęte rozumienie tego pojęcia, takie jak np. w definicji zawartej w internetowym wydaniu Słownika polskiego, zgodnie z którą podwykonawca to: „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy (...).’’

Ministerstwo Finansów wyraziło identyczne stanowisko w odpowiedzi na interpelację poselską nr 8831 w sprawie objęcia usług budowlanych mechanizmem odwróconego obciążenia podatkiem VAT.

W opisanym stanie przyszłym Spółka wskazuje, że ze względu na realizację dużych oraz bardzo dużych kontraktów budowlanych w wielu przypadkach zawiera z jednym lub kilkoma podmiotami będącymi osobami prawnymi umowę konsorcjum celem wspólnego złożenia oferty, a po wygraniu przetargu wspólnej realizacji przedmiotu umowy. W niektórych przypadkach, Spółka rozważa zawarcie umowy spółki cywilnej, która będąc podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, wystawiać ma faktury na Zamawiającego. Zawarcie umowy spółki cywilnej nie zmienia faktu, że konsorcjanci są solidarnie odpowiedzialni przed Zamawiającym.

Spółka cywilna zawierała będzie umowy z podmiotami trzecimi, które będą świadczyły na jej rzecz różnego rodzaju usługi oraz dostarczały towary niezbędne w procesie realizacji umowy z Zamawiającym.

W umowie spółki cywilnej wspólnicy spółki cywilnej mogą być zobowiązani do wykonania części prac budowlanych (budowlano-montażowych) lub dokonania innych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług np. zapewnienie nadzoru nad pracami budowlanymi, wynajem sprzętu budowlanego czy dostawa towarów niezbędnych w procesie budowlanym.

Umowa spółki cywilnej może również zawierać jedynie ogólne zapisy dotyczące możliwości wykonywania przez wspólników spółki cywilnej pewnych czynności na rzecz spółki cywilnej lub zupełnie pomijać ten fakt. W takim przypadku konieczne będzie dodatkowe porozumienie precyzujące zakres i rodzaj czynności wykonywanych przez wspólników spółki cywilnej na rzecz spółki cywilnej.

Schemat rozliczeń przebiegać ma w sposób następujący:

  • podmioty trzecie, z którymi umowy podpisane zostały przez spółkę cywilną wystawiają faktury na spółkę cywilną
  • jeżeli wspólnicy spółki cywilnej zobowiązani są do wykonania części prac budowlanych lub dokonania innych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas z tytułu dokonania takich czynności wystawiają faktury na spółkę cywilną
  • faktury na Zamawiającego wystawiane są jedynie przez spółkę cywilną.

Usługi budowlane lub budowlano-montażowe, które będą wykonywane przez wspólników spółki cywilnej w ramach realizacji procesu budowlanego są wymienione w Załączniku nr 14 do ustawy o VAT (Wykaz usług, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT).

Część towarów, które mogą być dostarczane przez wspólników spółki cywilnej wymieniona jest w Załączniku nr 11 do ustawy o VAT (Wykaz towarów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT).

Spółka nie jest podmiotem, u którego sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9.

Na podstawie art. 8 ust 2a ustawy o VAT w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Biorąc pod uwagę cytowany wyżej przepis, spółka cywilna mająca podmiotowość na gruncie przepisów ustawy o VAT, która fakturuje zamawiającego za prace wykonane w części przez wspólników spółki cywilnej powinna być więc uznawana za podmiot, który nabył usługi od wspólników i je wykonał na rzecz zamawiającego.

Zdaniem Spółki wspólnicy powinni być więc traktowani jako podwykonawcy spółki cywilnej. Oznacza to, że Spółka wykonując usługi budowlane lub budowlano-montażowe na rzecz spółki cywilnej nie jest podatnikiem VAT z tytułu świadczenia tych usług, ponieważ podatnikiem jest spółka cywilna.

W przypadku pozostałych czynności wykonywanych przez wspólników spółki cywilnej na rzecz spółki cywilnej, będącej odrębnym od wspólników podatnikiem VAT, spółka cywilna będzie nabywcą towarów lub usług od wspólników spółki cywilnej.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, na pytania zawarte w niniejszym wniosku należy udzielić następujących odpowiedzi:

Spółka zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT świadcząc usługi budowlane lub budowlano – montażowe wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT na rzecz spółki cywilnej powinna wystawić fakturę z zastosowaniem odwrotnego obciążenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że przy określaniu czy opodatkowanie danej czynności powinno nastąpić z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. klasyfikacji podanej przez Wnioskodawcę.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Zatem to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem realizowanych świadczeń. W przypadku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia to nabywca jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku, tym samym nabywca jest zobowiązany do dokonania klasyfikacji nabywanych świadczeń.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o klasyfikację podaną przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji wskazanej we wniosku) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na mocy art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W myśl art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

  1. usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
  2. usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy czym zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy – w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ponadto, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego – art. 17 ust. 2 ustawy.

Załącznik nr 14 do ustawy zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy.

Natomiast, transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN - podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

W przypadku, wystąpienia dalszych „podzleceń” podwykonawca zlecający staje się głównym wykonawcą swojego zakresu prac w stosunku do swojego podwykonawcy i jest on wówczas zobowiązany do rozliczenia „podzleconych” usług budowlanych na zasadzie odwróconego obciążenia.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jest podmiotem, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy. Spółka w wielu przypadkach zawiera z jednym lub kilkoma podmiotami będącymi osobami prawnymi umowę konsorcjum celem wspólnego złożenia oferty, a po wygraniu przetargu wspólnej realizacji przedmiotu umowy. W niektórych przypadkach, Spółka rozważa zawarcie umowy spółki cywilnej, która będąc podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, wystawiać ma faktury na Zamawiającego. W umowie spółki cywilnej wspólnicy spółki cywilnej mogą być zobowiązani do wykonania części prac budowlanych (budowlano-montażowych) lub dokonania innych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług np. zapewnienie nadzoru nad pracami budowlanymi, wynajem sprzętu budowlanego czy dostawa towarów niezbędnych w procesie budowlanym. Jeżeli wspólnicy spółki cywilnej zobowiązani są do wykonania części prac budowlanych lub dokonania innych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na rzecz spółki cywilnej, wówczas z tytułu dokonania takich czynności wystawiają faktury na spółkę cywilną natomiast faktury na Zamawiającego wystawiane są jedynie przez spółkę cywilną. Wspólnicy spółki cywilnej, w tym Wnioskodawca, mogą wykonywać na rzecz spółki cywilnej usługi wymienione w Załączniku nr 14 do ustawy o VAT (Wykaz usług, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT), a także usługi nie wymienione w Załączniku nr 14 do ustawy o VAT. Spółka wskazała, że usługi budowlane lub budowlano-montażowe, które będą wykonywane przez wspólników spółki cywilnej w ramach realizacji procesu budowlanego, są wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT (wykaz usług, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT). Jednocześnie wskazano, że Spółka cywilna będzie wykorzystywać nabyte od Spółki usługi i towary, w celu realizacji na rzecz Zamawiającego usługi budowlanej wymienionej w poz. 2 - 48 Załącznika nr 14 do ustawy o VAT.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Spółki dotyczą tego czy świadcząc usługi budowlane lub budowlano – montażowe wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT na rzecz spółki cywilnej powinna wystawić fakturę z zastosowaniem odwrotnego obciążenia.

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości wskazać należy, że ustalenie czy dana usługa podlega rozliczeniu z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku – ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdej sytuacji należy zbadać, czy spełnione są następujące warunki:

  • usługodawcą usługi jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
  • usługobiorcą usługi jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
  • dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz
  • usługa ta jest świadczona przez podwykonawcę, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy.

Dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia wszystkie wymienione powyżej warunki muszą być spełnione łącznie. W konsekwencji niespełnienie chociażby jednego z tych warunków eliminuje zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia.

W analizowanym przypadku Wnioskodawca oraz spółka cywilna, na rzecz której Wnioskodawca świadczy usługi budowlane lub budowlano – montażowe jak wynika z wniosku są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Jak wskazał Wnioskodawca usługi budowlane lub budowlano – montażowe, których dotyczy pytanie stanowią usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy. Jednocześnie w okolicznościach niniejszej sprawy mamy do czynienia z transakcją polegającą na świadczeniu przez Wnioskodawcę na rzecz spółki cywilnej usług z poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, które następnie wykorzystywane będą przez spółkę cywilną w celu realizacji świadczenia wymienionego w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy na rzecz Zamawiającego. Oznacza to, że w tym przypadku Wnioskodawca świadczy usługi jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy. Tym samym, spełnione będą wszystkie przesłanki, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy.

Zatem usługa budowlana lub budowlano – montażowa wymieniona w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy wykonana przez Wnioskodawcę na rzecz spółki cywilnej powinna zostać opodatkowana na zasadach mechanizmu odwrotnego obciążenia. W konsekwencji Spółka na rzecz spółki cywilnej powinna wystawić fakturę bez wykazania podatku.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W tym miejscu zauważyć należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie pytania oznaczonego we wniosku nr 1. W zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.