0112-KDIL1-2.4012.548.2018.2.MR | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia dla nabywanych przez Wnioskodawcę od podwykonawców usług.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 sierpnia 2018 r. (data wpływu 17 sierpnia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 października 2018 r. (data wpływu 6 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla nabywanych przez Wnioskodawcę od podwykonawców usług – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla nabywanych przez Wnioskodawcę od podwykonawców usług. Wniosek uzupełniono w dniu 6 listopada 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Stan faktyczny nr 1

Spółka (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zawarła w drodze przetargu nieograniczonego Umowę w dniu 25 maja 2018 r. jako Generalny wykonawca z Inwestorem Skarbem Państwa – A na wykonywanie prac z zakresu zimowego i bieżącego (całorocznego), utrzymania dróg.

Zgodnie z tą Umową, na usługę całorocznego utrzymania dróg składają się różne usługi cząstkowe, w szczególności:

  1. utrzymania nawierzchni dróg,
  2. utrzymania poboczy,
  3. utrzymania elementów odwodnienia korpusu drogowego,
  4. utrzymania systemu odwodnienia,
  5. utrzymania chodników i dróg rowerowych,
  6. utrzymania oznakowania,
  7. utrzymania urządzeń bezpieczeństwa ruchu,
  8. utrzymania estetyki znaków, elementów bezpieczeństwa ruchu oraz pasa drogowego,
  9. utrzymania zieleni,
  10. naprawy korpusu drogowego,
  11. zimowego utrzymania dróg,
  12. utrzymania czystości na obiektach inżynieryjnych.

Rozliczania z tytułu wykonywania przedmiotu umowy Spółka jako generalny wykonawca ustaliła z Inwestorem cykle rozliczeniowe nie częściej niż raz w miesiącu.

W ramach postanowień umowy z Inwestorem Spółka jako Generalny wykonawca zleca wykonanie niektórych z ww. usług dla poszczególnych podwykonawców na podstawie odrębnych umów.

Niektórym podwykonawcom Spółka zleca do wykonania tylko usługi budowlane, wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT – objęte procedurą odwrotnego obciążenia.

Podwykonawcy takich pojedynczych usług budowlanych wymienionych w załączniku 14 do ustawy wystawiają dla Spółki faktury bez podatku VAT należnego, wpisując na fakturach adnotacje „odwrotne obciążenie”, powołując się na przepisy określone w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku VAT. Zgodnie z cytowanymi przepisami, podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT jest nabywca robót budowlanych a nie ich wykonawca.

Od zakupu tych usług budowlanych Spółka jako nabywca usług wymienionych w załączniku nr 14 do cyt. ustawy, rozlicza jako nabywca podatek VAT należny, który staje się jednocześnie podatkiem naliczonym, stanowiącym kwotę do obniżki VAT.

W uzupełnieniu do wniosku odnośnie Wnioskodawca wskazał, że:

Ad 1, Ad 2

Spółka zleca podwykonawcom następujące usługi budowlane:

  • remont nawierzchni masami na zimno – PKWiU 42.11.20.0,
  • remont cząstkowy nawierzchni z betonu asfaltowego poprzez frezowanie istniejącej nawierzchni i ułożenie warstwy betonu asfaltowego – PKWiU 42.11.20.0,
  • remont nawierzchni emulsją asfaltową i grysami – PKWiU 42.11.20.0,
  • likwidacja spękań poprzecznych i podłużnych nawierzchni poprzez wyfrezowanie szczeliny do szerokości zalanie masą zalewową – PKWiU 42.11.20.0,
  • frezowanie nawierzchni z odwiezieniem frezów na składowisko – PKWiU 42.11.20.0,
  • wykonanie podbudowy drogi, chodnika z kruszywa łamanego – PKWiU 42.11.20.0,
  • wymiana/wykonanie nawierzchni betonowej – PKWiU 42.11.20.0,
  • remont poboczy destruktem bitumicznym lub kruszywem – PKWiU 42.11.20.0,
  • skropienie poboczy emulsją asfaltową i uzupełnienie grysami – PKWiU 42.11.20.0,
  • mechaniczne lub ręczne ścięcie zawyżonych poboczy – PKWiU 43.12.12.0,
  • wykonanie/wymiana przepustów, korytek ściekowych, ścieków przykrawężnikowych, studni rewizyjnych i ściekowych, przykanalików, sączków – PKWiU 42.11.20.0,
  • remont, pogłębienie i odmulenie istniejących rowów – PKWiU 43.12.12.0,
  • wymiana/ułożenie krawężników, obrzeży, nawierzchni z kostki brukowej – PKWiU 42.11.20.0,
  • uzupełnienie ubytków w korpusie drogi gruntem niewysadzinowym (pospółką, żwirem, piaskiem grubym) wyprofilowanie pobocza i skarpy, humusowanie i obsianie trawą – PKWiU 42.11.20.0, 43.12.12.0,
  • poszerzenie korpusu drogi (lokalnie) – PKWiU 43.12.12.0,
  • mechaniczne wykonanie wykopu w gruncie – PKWiU 43.12.12.0,
  • uzupełnienie skarp korpusu drogi narzutem kamiennym typu ciężkiego – PKWiU 43.12.12.0,
  • wymiana/ułożenie krawężników – PKWiU 42.11.20.0,
  • wymiana/wykonanie nawierzchni z elementów betonowych (płytki, kostka) – PKWiU 42.11.20.0,
  • malowanie elementów betonowych i ekranów akustycznych przy drogach – PKWiU 42.11.20.0,
  • oznakowanie poziome jezdni cienko i grubowarstwowe – PKWiU 42.11.20.0.

Ad 3

Podwykonawcy, którzy świadczą ww. usługi na rzecz Spółki są czynnymi podatnikami VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji opisanej w Stanie faktycznym nr 1 Spółka postępuje prawidłowo, rozliczając jako nabywca VAT należny od zakupionych od podwykonawcy usług budowlanych i znajdujących się w załączniku nr 14 do ustawy, a VAT należny od zakupionych usług budowlanych stanowi VAT naliczony i uprawnia do obniżenia należnego podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jako Generalny wykonawca usługi głównej pn. „całoroczne utrzymanie dróg”, a nabywając od podwykonawcy usługi cząstkowe, tj. roboty remontowe dróg wchodzące w skład ww. usługi głównej prawidłowo opodatkowuje nabyte roboty jako „odwrotne obciążenie”, ponieważ roboty te są wymienione w załączniku nr 14 do cyt. ustawy.

Podwykonawca ten wykonując tylko jedną z usług, wchodzących w skład usługi głównej (złożonej) nie podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach wg stawki VAT 23%, a ponieważ ta usługa cząstkowa jest wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy podlega opodatkowaniu na zasadzie odwrotnego obciążenia. To automatycznie nakłada na Spółkę jako Generalnego wykonawcę i nabywcę takiej usługi – obowiązek opodatkowania tej usługi.

W konsekwencji, VAT należny od nabycia robót w ramach odwrotnego obciążenia staje się dla Spółki automatycznie podatkiem naliczonym dającym prawo do obniżki podatku.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 4 lipca 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-1.4012.310.2018.1.AJ, w zakresie opodatkowania usług podwykonawcy wykonującego częściowe usługi w ramach usługi całorocznego, kompleksowego – bieżącego (letniego i zimowego) utrzymania dróg krajowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

  1. usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
  2. usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r., zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwróconego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 bądź 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” – wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego, podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Wobec tego, podwykonawca to dalszy wykonawca prac (częściowych lub całościowych) w ramach zleconej przez inwestora na rzecz głównego wykonawcy inwestycji. A zatem podwykonawca jest podatnikiem działającym na zlecenie głównego wykonawcy.

Powyższe oznacza to, że nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług. Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora, są opodatkowane według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) i inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

Ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia, czy też zastosowanie ma ogólna zasada rozliczenia podatku – ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz czy dana usługa jest świadczona przez podwykonawcę. Przy czym podkreślić należy, że dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia konieczne jest spełnienie obu ww. przesłanek łącznie.

Z treści wniosku wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zawarła w drodze przetargu nieograniczonego Umowę jako Generalny wykonawca z Inwestorem Skarbem Państwa – A na wykonywanie prac z zakresu zimowego i bieżącego (całorocznego), utrzymania dróg. Rozliczania z tytułu wykonywania przedmiotu umowy Spółka jako Generalny wykonawca ustaliła z Inwestorem cykle rozliczeniowe nie częściej niż raz w miesiącu. Niektórym podwykonawcom na podstawie odrębnych umów Spółka zleca do wykonania tylko usługi budowlane, wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, tj.:

  • remont cząstkowy nawierzchni z betonu asfaltowego poprzez frezowanie istniejącej nawierzchni i ułożenie warstwy betonu asfaltowego – PKWiU 42.11.20.0,
  • remont nawierzchni emulsją asfaltową i grysami – PKWiU 42.11.20.0,
  • likwidacja spękań poprzecznych i podłużnych nawierzchni poprzez wyfrezowanie szczeliny do szerokości zalanie masą zalewową – PKWiU 42.11.20.0,
  • frezowanie nawierzchni z odwiezieniem frezów na składowisko – PKWiU 42.11.20.0,
  • wykonanie podbudowy drogi, chodnika z kruszywa łamanego – PKWiU 42.11.20.0,
  • wymiana/wykonanie nawierzchni betonowej – PKWiU 42.11.20.0,
  • remont poboczy destruktem bitumicznym lub kruszywem – PKWiU 42.11.20.0,
  • skropienie poboczy emulsją asfaltową i uzupełnienie grysami – PKWiU 42.11.20.0,
  • mechaniczne lub ręczne ścięcie zawyżonych poboczy – PKWiU 43.12.12.0,
  • wykonanie/wymiana przepustów, korytek ściekowych, ścieków przy krawężnikowych, studni rewizyjnych i ściekowych, przykanalików, sączków – PKWiU 42.11.20.0,
  • remont, pogłębienie i odmulenie istniejących rowów – PKWiU 43.12.12.0,
  • wymiana/ułożenie krawężników, obrzeży, nawierzchni z kostki brukowej – PKWiU 42.11.20.0,
  • uzupełnienie ubytków w korpusie drogi gruntem niewysadzinowym (pospółką, żwirem, piaskiem grubym) wyprofilowane pobocza i skarpy, humusowanie i obsianie trawą – PKWiU 42.11.20.0, 43.12.12.0,
  • poszerzenie korpusu drogi (lokalnie) – PKWiU 43.12.12.0,
  • mechaniczne wykonanie wykopu w gruncie – PKWiU 43.12.12.0,
  • uzupełnienie skarp korpusu drogi narzutem kamiennym typu ciężkiego – PKWiU 43.12.12.0,
  • wymiana/ułożenie krawężników – PKWiU 42.11.20.0,
  • wymiana/wykonanie nawierzchni z elementów betonowych (płytki, kostka) – PKWiU 42.11.20.0,
  • malowanie elementów betonowych i ekranów akustycznych przy drogach – PKWiU 42.11.20.0,
  • oznakowanie poziome jezdni cienko i grubowarstwowe – PKWiU 42.11.20.0.

Podwykonawcy takich pojedynczych usług budowlanych wymienionych w załączniku 14 do ustawy wystawiają dla Spółki faktury bez podatku VAT należnego, wpisując na fakturach adnotacje „odwrotne obciążenie”, powołując się na przepisy określone w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy. Podwykonawcy, którzy świadczą ww. usługi na rzecz Spółki są czynnymi podatnikami VAT. Od zakupu tych usług budowlanych Spółka jako nabywca usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy rozlicza jako nabywca podatek VAT należny, który staje się jednocześnie podatkiem naliczonym, stanowiącym kwotę do obniżki VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do nabywanych przez niego od podwykonawców usług.

Jak już zostało wyżej stwierdzone, mechanizm odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy znajduje zastosowanie w odniesieniu do transakcji, które dotyczą usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48) świadczonych przez podwykonawców. Przy czym dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia wymienione powyżej warunki muszą być spełnione łącznie. W konsekwencji niespełnienie chociażby jednego z tych warunków eliminuje zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Podkreślić w tym miejscu należy, że mechanizm odwrotnego obciążenia występuje w przypadku ciągłości wykonywania robót budowlanych na poszczególnych etapach obrotu.

Należy również wskazać, że mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie tylko wtedy, gdy na każdym etapie, tj. pomiędzy inwestorem, generalnym wykonawcą i podwykonawcą jest świadczona usługa budowlana wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy. Zatem w przypadku nabycia przez generalnego wykonawcę usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy od innych podmiotów (podwykonawców), które posłużą ostatecznie do wykonania usługi innej niż usługa budowlana – mechanizm odwrotnego obciążenia nie znajdzie zastosowania. Zatem, nie mamy do czynienia z podwykonawstwem usług budowlanych i nie powoduje to, że generalny wykonawca staje się podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia zakupu usług w ramach tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia. Usługi pomiędzy tymi podmiotami będą podlegały opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Przekładając powyższe na przedmiotową sprawę, należy wskazać, że Wnioskodawca jako Generalny wykonawca nabywa od podwykonawców usługi budowlane wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jednakże nie świadczy na rzecz Inwestora usług budowlanych, o których mowa w załączniku nr 14 do ustawy. Z opisu sprawy bowiem jednoznacznie wynika, że świadczy on usługi całorocznego utrzymania dróg. Wobec powyższego podmioty, od których Wnioskodawca nabywa usługi budowlane mieszczące się w załączniku nr 14 do ustawy, nie będą występowały w przedmiotowej sprawie jako podwykonawcy, o których mowa w art. 17 ust. 1h ustawy.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że w niniejszej sytuacji – skoro Wnioskodawca nie świadczy na rzecz Inwestora usługi wymienionej w załączniku nr 14 do ustawy – nie są spełnione przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy. W konsekwencji rozliczenie między Wnioskodawcą a podmiotami trzecimi, od których Wnioskodawca nabywa usługi, nastąpi bez zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia. Bowiem, podmioty te nie są podwykonawcami w stosunku do Wnioskodawcy.

Reasumując, Spółka postępuje nieprawidłowo, rozliczając jako nabywca VAT należny od zakupionych od podwykonawców usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy. Tym samym, Wnioskodawca nieprawidłowo uważa, że VAT należny od ww. zakupionych usług budowlanych stanowi VAT naliczony i uprawnia go do obniżenia należnego podatku.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto, tut. Organ informuje że w pozostałym zakresie wniosku objętym pytaniem nr 2 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.