0111-KDIB3-1.4012.218.2018.3.ICz | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Nieuznanie Wnioskodawcy za podatnika z tytułu czynności wykonywanych przez niego w ramach umowy zarządzania wspólną płynnością finansową

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 marca 2018 r. (data wpływu 22 marca 2018 r.), uzupełnionym pismem z 23 maja 2018 r. (data wpływu 29 maja 2018 r.) oraz pismem z 8 czerwca 2018 r. (data wpływu 12 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu czynności wykonywanych przez niego w ramach umowy zarządzania wspólną płynnością finansową – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2018r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu czynności wykonywanych przez niego w ramach umowy zarządzania wspólną płynnością finansową.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 23 maja 2018 r. (data wpływu 29 maja 2018 r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 10 maja 2018 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.218.2018.1.ICz oraz pismem z 8 czerwca 2018 r. (data wpływu 12 czerwca 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”) w Polsce, jest członkiem międzynarodowej Grupy F (dalej: „Grupa F”) będącej jednym z wiodących producentów produktów automatyki wejściowej i wjazdowej, systemów kontroli dostępu i parkingowych na świecie.

W celu optymalizacji płynności finansowej, Wnioskodawca zamierza podpisać umowę zarządzania wspólną płynnością finansową (dalej: „Umowa”, „umowa cash-poolingu”) w ramach transgranicznego cash-poolingu rzeczywistego, w strukturze jednowalutowej (tj. oddzielnie dla PLN i dla EUR).

Umowa ta zostanie zawarta na czas nieokreślony, pomiędzy bankiem z siedzibą we Włoszech (dalej: „Bank”), bankiem z siedzibą w Polsce (dalej: „Bank PL”), F Spa - spółką matką w Grupie F, występującą w roli pool leadera/agenta (dalej: „Agent”) i Wnioskodawcą. Wnioskodawca planuje zawrzeć również dodatkowe porozumienie (dalej: „Treasury Agreement”) precyzujące niektóre z warunków Umowy, które zostanie podpisane przez Spółkę i Agenta.

Poza Spółką, w strukturze, na podstawie oddzielnych umów, biorą udział inne podmioty (dalej łącznie: „Uczestnicy”) należące do jednej grupy kapitałowej, które nie są polskimi rezydentami podatkowymi w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), przy czym, są to zarówno podmioty z Unii Europejskiej, jak również z krajów trzecich. Agent nie jest polskim rezydentem podatkowym.

Co do zasady, usługa cash-poolingu rzeczywistego jest systemem zarządzania płynnością finansową spółek z danej grupy kapitałowej, którego głównym celem jest bardziej efektywne wykorzystanie nadwyżek finansowych spółek biorących udział w strukturze. W efekcie dochodzi do zmniejszenia kosztów finansowania poszczególnych uczestników i efektywnej alokacji środków pieniężnych w ramach danej grupy kapitałowej.

Podstawę funkcjonowania cash-poolingu stanowią rachunki bankowe, otwarte i prowadzone przez banki w PLN albo walucie obcej dla Agenta oraz Uczestników, na podstawie odrębnie zawartych umów (dalej: „Rachunek Główny Agenta” w odniesieniu do rachunku Agenta oraz „Rachunki” w odniesieniu do rachunków Uczestników), przy czym Rachunki mogą być otwarte w wielu krajach, w tym innych krajach niż kraj, w którym jest otwarty Rachunek Główny Agenta.

W celu wykonania usługi cash-poolingu rzeczywistego Bank udziela Uczestnikom finansowania (odpowiednio Bank PL udziela finansowania Spółce) na warunkach określonych w odrębnych umowach. Zgodnie z Umową, jeżeli zostaje ona zakończona w całości lub części, Agent oraz Uczestnicy odpowiadają solidarnie za saldo debetowe na Rachunku Uczestnika, włączając w to odsetki i inne koszty z tym związane, wynikające z wykonywania usługi cash-poolingu.

Bank pobiera od Uczestników i Agenta opłatę określoną ryczałtowo za świadczenie usługi cash-poolingu rzeczywistego na bazie miesięcznej.

Mechanizm cash poolingu w ramach Umowy jest oparty o mechanizm zerowania sald polegający na przenoszeniu sald z kont bankowych z Rachunków na Rachunek Główny Agenta. Rachunki służą do dokonywania przez Uczestników bieżących rozliczeń pieniężnych w ramach prowadzonych przez nich działalności gospodarczych. Rachunek Główny Agenta służy do (i) konsolidacji sald Rachunków oraz (ii) informowania Banku i Agenta (na koniec dnia pracy Banku) o ogólnym saldzie wszystkich Uczestników (to Rachunek Główny Agenta będzie wskazywał aktualne saldo wszystkich Rachunków i tym samym aktualny stan środków pieniężnych znajdujących się w cash-poolingu).

W przypadku wystąpienia na Rachunku Uczestnika salda dodatniego, zerowanie salda polega na transferze tych środków na Rachunek Główny Agenta. Jeśli zaś na Rachunku Uczestnika występuje saldo ujemne, to zerowanie salda polega na transferze środków z Rachunku Głównego Agenta na Rachunek Uczestnika do wysokości limitu przyznanego Uczestnikowi. Transfery te będą dokonywane codziennie, a ich celem jest doprowadzenie Rachunku Uczestnika do salda zerowego lub innego określonego na stałe w umowie.

Agent będzie odpowiedzialny za zapewnienie odpowiedniej płynności całej grupy. Rachunek Główny Agenta będzie przez cały czas miał wystarczające pokrycie w środkach, czy to poprzez środki własne (dodatnie) Agenta, czy też dostępny kredyt w rachunku (np. tzw. „overdraft”) zapewniając tym samym możliwość wykonywania transferów zerowania sald.

Umowa zostanie zawarta w opcji cash poolingu jednokierunkowego.

W przypadku cash-poolingu jednokierunkowego nie będzie dochodziło do zwrotnych transferów pieniężnych na początku kolejnego dnia roboczego. Zobowiązania te zostaną rozliczone na koniec trwania umowy.

System udostępniony przez Bank i Bank PL będzie dokonywał powyższych operacji (które w innym przypadku musiałyby zostać przeprowadzone ręcznie) automatycznie, bez udziału Uczestników - w oparciu o wyrażoną przez nich wcześniej zgodę na takie działanie.

Ponadto Treasury Agreement przewiduje odsetki, które są należne Uczestnikom wykazującym na koniec dnia roboczego (przed zerowaniem) salda dodatnie. Naliczeniem odsetek (co będzie miało miejsce codziennie) oraz przekazaniem ich Uczestnikowi z Rachunku Głównego Agenta (co będzie miało miejsce raz na kwartał) zajmuje się Bank. Odsetki nie obciążają Banku ale Agenta; Agent przedstawia kalkulację odsetek Uczestnikowi - jeżeli Uczestnikowi należne są odsetki, Uczestnik wystawia Agentowi notę debetową na wartość odsetek, natomiast jeżeli to Uczestnik zobowiązany jest do zapłaty odsetek, Agent wystawia Uczestnikowi notę debetową na wartość odsetek; spółki regulują odsetki za pomocą Rachunków, tak więc Bank je tylko technicznie nalicza i przekazuje. Analogicznie sytuacja wygląda w odniesieniu do sald ujemnych (wykazywanych przed zerowaniem na Rachunkach), z tym, że wówczas odsetki są należne Agentowi od Uczestnika, który przed zerowaniem wykazywał saldo ujemne. Odsetki są przekazywane z Rachunku danego Uczestnika na Rachunek Główny Agenta. Czynność naliczania odsetek następuje bez dodatkowej dyspozycji ze strony Uczestników.

Uczestnicy w ramach opisanej struktury cash-poolingu nie będą świadczyć sobie wzajemnie usług i nie będą otrzymywać z tego tytułu wynagrodzenia.

Ponadto w piśmie z 23 maja 2018 r. Wnioskodawca uzupełnił opis zdarzenia przyszłego i wyjaśnił co następuje:

  1. Bank z siedzibą we Włoszech jest podatnikiem nieposiadającym siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.
  2. Agent (tj. F Spa) jest podatnikiem nieposiadającym siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.
  3. Agent w ramach umowy cash-poolingu nie będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy jakichkolwiek usług i nie będzie otrzymywał z tego tytułu jakiegokolwiek wynagrodzenia od Wnioskodawcy.
  4. Jak zostało to przedstawione we Wniosku, systemy udostępnione przez Banki będą dokonywały operacji (które w innym przypadku musiałyby zostać przeprowadzone ręcznie) automatycznie, bez udziału Uczestników - w oparciu o wyrażoną przez nich wcześniej zgodę na takie działanie.

Naliczaniem odsetek (co będzie miało miejsce codziennie) oraz przekazaniem ich Uczestnikowi z Rachunku Głównego Agenta (co będzie miało miejsce raz na kwartał) zajmuje się Bank.

  1. Wnioskodawca nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej innego niż siedziba działalności gospodarczej.
  2. Usługi nabywane przez Wnioskodawcę w ramach umowy cash-poolingu, od podmiotów wymienionych we Wniosku, będą świadczone dla jego siedziby działalności gospodarczej na terytorium Polski, tożsamej ze stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej.
  3. Jak zostało to przedstawione we Wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Uczestnicy w ramach opisanej struktury cash-poolingu nie będą świadczyć sobie wzajemnie usług i nie będą otrzymywać z tego tytułu wynagrodzenia.

Natomiast w ww. piśmie z 8 czerwca 2018 r. wskazano, że płatności dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Banku PL mogą dotyczyć w szczególności opłat za:

  • świadczenia usługi cash-poolingu (opłata jednorazowa, opłata miesięczna za utrzymanie, opłaty za zmiany),
  • udzielenia limitu dziennego (opłata jednorazowa, opłata miesięczna za utrzymanie, opłaty za zmiany)
  • wyciąg bankowy (opłata miesięczna za utrzymanie).
W związku z powyższym opisem, w zakresie podatku od towarów i usług, zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1):

Czy w świetle opisanych powyżej okoliczności zdarzenia przeszłego, Spółka jako Uczestnik umowy zarządzania wspólną płynnością finansową (umowa cash-poolingu rzeczywistego) nie będzie podatnikiem VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług (tj. w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1):

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle opisanych powyżej okoliczności zdarzenia przeszłego, Spółka jako Uczestnik umowy zarządzania wspólną płynnością finansową (umowa cash-poolingu rzeczywistego) nie będzie podatnikiem VAT.

O zasadności stanowiska Spółki w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1 zawarte w niniejszym wniosku świadczą następujące argumenty.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

  1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
  2. eksport towarów,
  3. import towarów na terytorium kraju,
  4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
  5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Umowa nie przewiduje żadnej dostawy towarów. W konsekwencji, czynności wykonywane przez Spółkę w ramach Umowy mogłyby podlegać opodatkowaniu VAT jedynie, jeżeli byłyby świadczeniem usług z perspektywy ustawy o VAT.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
  2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
  3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści tego artykułu wynika, że pojęcie „świadczenie usług” ma bardzo szeroki zakres - nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania poprzez zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Usługa w rozumieniu omawianej regulacji jest transakcją gospodarczą, co oznacza, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Aby uznać jakieś zdarzenie za odpłatne świadczenie usług, musi wystąpić stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli strony muszą zobowiązać się do określonego działania, bądź powstrzymania się od dokonania określonych czynności, np. w zawartej umowie. Tym samym, aby czynności mające charakter odpłatny podlegały przepisom ustawy o VAT, powinny być wykonywane w okolicznościach, w związku z którymi, można wyodrębnić dwie strony transakcji: świadczącego i beneficjenta, przy czym świadczący powinien występować w charakterze podatnika tego podatku.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie VAT nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

  1. istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
  2. wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
  3. istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
  4. odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
  5. istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W tym miejscu Spółka pragnie podnieść, iż cash-pooling, będąc usługą finansową oferowaną przez banki, nie doczekał się w Polsce kompleksowego uregulowania prawnego. Istnieje co prawda przepis art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1876 ze zm., dalej: Prawo bankowe), który odnosi się do oferowanych przez banki podatkowym grupom kapitałowym umów o skonsolidowane oprocentowanie. Przepis ten ma jednak bardzo ograniczony zakres zastosowania, gdyż dotyczy wyłącznie:

  1. tzw. cash poolingu wirtualnego („notional”), w którym nie dochodzi do rzeczywistych przepływów środków pomiędzy rachunkami uczestników a rachunkiem koordynującego;
  2. podatkowych grup kapitałowych.

Taki stan rzeczy powoduje, iż w przypadku cash-poolingu tzw. rzeczywistego (a więc takiego, który jest przedmiotem niniejszego wniosku; ang. „cash concentration”) należy posiłkować się przepisami ogólnymi prawa cywilnego, bankowego i dewizowego, a więc w szczególności przepisami o rachunkach bankowych, przelewach, poręczeniach i tajemnicy bankowej.

Brak uregulowania instytucji cash-poolingu w prawie polskim powoduje konieczność kształtowania jej w oparciu o treść art. 3531 Kodeksu cywilnego.

Przepis ten statuuje zasadę swobody umów zwaną zasadą swobody kontraktowania. Zgodnie z tą zasadą strony mogą ukształtować treść umowy, a także wybrać kontrahenta według swego uznania, byleby treść stosunku prawnego lub jego cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, zasadom współżycia społecznego, ani przepisom ustawy o charakterze bezwzględnie wiążącym.

Umowa „cash-poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób.

Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash-poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash-pooling i zarządzający systemem. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników, to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Usługa zarządzania płynnością finansową w ramach struktury cash-poolingu jest zatem usługą wykonywaną przez Bank. Natomiast uczestnictwo w strukturze cash-poolingu przez członków/uczestników struktury nie jest z ich strony żadnym świadczeniem usługi w związku z uczestnictwem w tej strukturze. Należy przy tym podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów/świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi bowiem być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem działa jako podatnik podatku VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, w roli świadczącego usługę będzie występował jedynie Bank. Innymi słowy wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi finansowej jaką jest usługa zarządzania płynnością finansową w ramach struktury cash-poolingu będą wykonywane przez Bank w zamian za wynagrodzenie. Jednocześnie, to Spółka będzie beneficjentem świadczenia dokonywanego przez Bank.

Rola Wnioskodawcy, w ramach Umowy ma charakter pasywny i w dużej mierze będzie polegać na udostępnianiu przez niego własnych środków pieniężnych. Innymi słowy, działania które będą podejmowane przez Wnioskodawcę oraz przez pozostałych uczestników umowy mają na celu umożliwienie wykonania usługi przez Bank i będą miały charakter techniczny i pomocniczy w odniesieniu do usługi świadczonej przez Bank i będą wykonywane nieodpłatnie, tj. Wnioskodawca nie uzyska wynagrodzenia z tego tytułu.

Mając na uwadze powyższe, należy przy tym zaznaczyć, że między Spółką a pozostałymi podmiotami będącymi uczestnikami Umowy nie będzie istniał żaden stosunek, w zakresie którego Spółka wykonywałaby jakiekolwiek świadczenia w zakresie realizacji Umowy. Jak wskazano powyżej, czynności takie jak obciążenie rachunków bieżących i technicznych będą następować automatycznie, bez konieczności zawierania odrębnych umów/porozumień pomiędzy uczestnikami struktury cash-poolingu. W konsekwencji, jedynym podmiotem przejawiającym faktyczną aktywność w zakresie zarządzania środkami finansowymi będzie Bank i to bank będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy oraz pozostałych uczestników (co już ma miejsce) kompleksową usługę finansową.

Spółka wskazuje także, iż czynności Uczestników struktury cash-poolingu, w tym czynności Spółki polegające m.in. na udostępnieniu swoich rachunków bieżących i technicznych Bankowi w celu realizacji postanowień wspomnianej umowy nie stanowią usług w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676.; dalej: „PKWiU z 2015 r.”), pomimo iż pojęcie usług dla celów podatku VAT oraz Polskiej Klasyfikacji Towarów i Usług nie są w pełni tożsame. Dodatkową okolicznością potwierdzającą, iż czynności wykonywane w ramach struktury cash-poolingowej są poza zakresem opodatkowania VAT jest pogląd Urzędu Statystycznego w Warszawie wyrażony w opinii z dnia 6 grudnia 2002 r. (sygn. RE-5672- 9763/2729/2002), stanowiący odpowiedź na pytanie dotyczące kwalifikacji czynności wykonywanych przez uczestników umowy cash-poolingu innych niż Bank, w którym Urząd Statystyczny w Warszawie wskazał, iż: „(...) zgodnie z obowiązującą od dnia 1 lipca 1997 r. Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (...) oraz zgodnie z Klasyfikacją Wyrobów i Usług usługi są to czynności (będące końcowymi efektami działalności) o charakterze usługowym, świadczone przez podmioty gospodarcze (jednostki organizacyjne) na rzecz innych podmiotów gospodarczych (jednostek organizacyjnych) lub na rzecz ludności.

Opisane czynności Spółki nie spełniają ww. zasad i nie stanowią usług w rozumieniu Klasyfikacji PKWiU (KWiU). Opisane czynności klientów Banku nie spełniają ww. zasad i nie stanowią usług w rozumieniu Klasyfikacji PKWiU.

Organ statystyczny w powyższej opinii uznał, iż w przypadku czynności wykonywanych w ramach cash-poolingu usługa świadczona jest jedynie przez ten podmiot, który organizuje operacje przepływów środków pieniężnych. Natomiast pozostałe podmioty uczestniczące w dokonywanych operacjach finansowych za pośrednictwem podmiotu organizującego przepływy, są odbiorcami tych usług. W konsekwencji, działania Spółki w ramach umowy cash-poolingu pozostają poza zakresem opodatkowania VAT.

Powyższe zostało również niejednokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2017 r. o nr 0111-KDIB3-1.4012.226.2017.2.WN wskazał, że biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash poolingu, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jako Uczestnik na podstawie opisanej umowy, będzie nabywcą usług świadczonych przez Bank polegających na dokonywaniu odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash pooling. (...) Zatem stwierdzić należy, że w odniesieniu do opisanej we wniosku usługi cash poolingu, zawartej pomiędzy Spółką, a bankiem mającym siedzibę w Polsce, nie będzie ona uznana za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu uczestnictwa w opisanej strukturze cash poolingu.”

Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 17 sierpnia 2017 r. o nr 0114-KDIP1-1.4012.284.2017.1.DG stwierdzając, że „(...) odsetki otrzymywane przez Wnioskodawcę od nadwyżek naliczane w konsekwencji zarządzania przez Bank środkami na Rachunkach, nie będą stanowiły wynagrodzenia za świadczenie usług. Tym samym Wnioskodawca nie będzie otrzymywał żadnego wynagrodzenia z tytułu uczestnictwa w strukturze cash poolingu. W związku z tym w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że Wnioskodawca uczestnicząc w systemie cash poolingu organizowanym przez Bank, nie będzie świadczył usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową.

Poprawność prezentowanego przez Spółkę podejścia potwierdził również w zbliżonym stanie faktycznym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 19 czerwca 2017 r. o nr 0114- KDIP1-1.4012.130.2017.1.JO: „Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w ramach umowy systemu zarządzanie środkami pieniężnymi czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie będą stanowiły odpłatnego świadczenia usług - w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. (...) Tym samym, w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w związku z czym Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W podobny sposób Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził także w następujących interpretacjach indywidualnych:

  • z dnia 28 kwietnia 2017 r. o nr 0115-KDIT1-1.4012.6.2017.1.KM,
  • z dnia 26 kwietnia 2017 r. o nr 2461-IBPP2.4512.224.2017.1.RSZ,
  • z dnia 13 kwietnia 2017 r. o nr 3063-ILPP2-1.70.2017.2.UG,
  • z dnia 11 kwietnia 2017 r. o nr 0114-KDIP4.4012.2.2017.1.AKO,
  • z dnia 7 kwietnia 2017 r. o nr 0114-KDIP4.4012.1.2017.1.AKO,
  • z dnia 30 marca 2017 r. o nr 0113-KDIPTI-2.4012.10.2017.1.KT.

Biorąc pod uwagę powyższe, w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku, zdaniem Spółki należy stwierdzić, że Wnioskodawca uczestnicząc w systemie cash-poolingu organizowanym przez Bank, nie będzie świadczył usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, w świetle art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, z perspektywy Spółki jako Uczestnika umowy zarządzania wspólną płynnością finansową, wykonywane przez niego czynności w ramach tej umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania VAT. A tym samym, Spółka w związku z udziałem w opisywanej strukturze cash-poolingu nie będzie działała jako podatnik VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 1) jest nieprawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

  1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
  2. eksport towarów;
  3. import towarów na terytorium kraju;
  4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
  5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca usługę, w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że polskie przepisy podatkowe nie zawieraj regulacji dotyczących umowy cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana - umowa cash poolingu - porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik tego typu umów nie wie, czy jego środki zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym, nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu.

Umowa „cash-poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób.

Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash-poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash-pooling i zarządzający systemem. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników, to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Usługa cash poolingu jest zatem usługą zazwyczaj wykonywaną przez bank. Natomiast uczestnictwo w strukturze cash poolingu nie jest żadnym świadczeniem. Należy pamiętać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów/świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi bowiem być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem działa jako podatnik podatku VAT.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce, jest członkiem międzynarodowej Grupy F będącej jednym z wiodących producentów produktów automatyki wejściowej i wjazdowej, systemów kontroli dostępu i parkingowych na świecie.

W celu optymalizacji płynności finansowej, Wnioskodawca zamierza podpisać umowę zarządzania wspólną płynnością finansową w ramach transgranicznego cash-poolingu rzeczywistego, w strukturze jednowalutowej (tj. oddzielnie dla PLN i dla EUR).

Umowa ta zostanie zawarta na czas nieokreślony, pomiędzy bankiem z siedzibą we Włoszech („Bank”), bankiem z siedzibą w Polsce („Bank PL”), F Spa - spółką matką w Grupie F, występującą w roli pool leadera/agenta i Wnioskodawcą.

Poza Spółką, w strukturze, na podstawie oddzielnych umów, biorą udział inne podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, które nie są polskimi rezydentami podatkowymi w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, przy czym, są to zarówno podmioty z Unii Europejskiej, jak również z krajów trzecich. Agent nie jest polskim rezydentem podatkowym.

Podstawę funkcjonowania cash-poolingu stanowią rachunki bankowe, otwarte i prowadzone przez banki w PLN albo walucie obcej dla Agenta oraz Uczestników, na podstawie odrębnie zawartych umów („Rachunek Główny Agenta” w odniesieniu do rachunku Agenta oraz „Rachunki” w odniesieniu do rachunków Uczestników), przy czym Rachunki mogą być otwarte w wielu krajach, w tym innych krajach niż kraj, w którym jest otwarty Rachunek Główny Agenta.

W celu wykonania usługi cash-poolingu rzeczywistego Bank udziela Uczestnikom finansowania (odpowiednio Bank PL udziela finansowania Spółce) na warunkach określonych w odrębnych umowach.

Mechanizm cash poolingu w ramach Umowy jest oparty o mechanizm zerowania sald polegający na przenoszeniu sald z kont bankowych z Rachunków na Rachunek Główny Agenta.

Rachunki służą do dokonywania przez Uczestników bieżących rozliczeń pieniężnych w ramach prowadzonych przez nich działalności gospodarczych. Rachunek Główny Agenta służy do (i) konsolidacji sald Rachunków oraz (ii) informowania Banku i Agenta (na koniec dnia pracy Banku) o ogólnym saldzie wszystkich Uczestników (to Rachunek Główny Agenta będzie wskazywał aktualne saldo wszystkich Rachunków i tym samym aktualny stan środków pieniężnych znajdujących się w cash-poolingu).

System udostępniony przez Bank i Bank PL będzie dokonywał powyższych operacji (które w innym przypadku musiałyby zostać przeprowadzone ręcznie) automatycznie, bez udziału Uczestników - w oparciu o wyrażoną przez nich wcześniej zgodę na takie działanie.

Bank pobiera od Uczestników i Agenta opłatę określoną ryczałtowo za świadczenie usługi cash-poolingu rzeczywistego na bazie miesięcznej.

Uczestnicy w ramach opisanej struktury cash-poolingu nie będą świadczyć sobie wzajemnie usług i nie będą otrzymywać z tego tytułu wynagrodzenia.

Agent w ramach umowy cash-poolingu nie będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy jakichkolwiek usług i nie będzie otrzymywał z tego tytułu jakiegokolwiek wynagrodzenia od Wnioskodawcy.

Płatności dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Banku PL mogą dotyczyć w szczególności opłat za:

  • świadczenia usługi cash-poolingu (opłata jednorazowa, opłata miesięczna za utrzymanie, opłaty za zmiany),
  • udzielenia limitu dziennego (opłata jednorazowa, opłata miesięczna za utrzymanie, opłaty za zmiany),
  • wyciąg bankowy (opłata miesięczna za utrzymanie).

W tym miejscu należy jeszcze raz wskazać, że usługa cash pooling, nie została uregulowana prawnie przez polskiego ustawodawcę, dlatego jej zasady tworzone są w oparciu o zasadę swobody kontraktowania. To bank zwykle wykonuje na rzecz uczestników szereg czynności składających się łącznie na jedną usługę w postaci kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową, czyli cash pooling. W praktyce więc, to bank jako usługodawca, a więc podmiot organizujący operacje konsolidacji środków pieniężnych podmiotów uczestniczących w strukturze cash poolingu, dla tych usług jest podatnikiem VAT.

W przedmiotowej sprawie, jak wynika z wniosku, w ramach opisanej struktury cash poolingu Wnioskodawca, jako uczestnik tej struktury, nie będzie zawierał odrębnych transakcji z innymi uczestnikami, jak też nie będzie świadczył na rzecz pozostałych uczestników, w tym na rzecz Agenta, innych usług (a w konsekwencji nie będzie otrzymywał z tego tytułu wynagrodzenia). Trzeba jednakże wskazać, że czynności związane z funkcjonowaniem struktury cash-poolingu wykonywane będą przez dwa banki: Bank z siedzibą w Polsce oraz Bank z siedzibą we Włoszech, który jest podatnikiem nieposiadającym siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Natomiast usługi nabywane przez Wnioskodawcę w ramach umowy cash-poolingu, od podmiotów wymienionych we wniosku, będą świadczone dla jego siedziby działalności gospodarczej na terytorium Polski, tożsamej ze stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej.

W tej sytuacji należy rozważyć czy w powyższych okolicznościach Wnioskodawca, w związku z uczestnictwem w ww. strukturze cash-poolingu nie będzie podatnikiem VAT z uwagi na przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Należy wskazać, że w przypadku świadczenia usług gdy jeden z kontrahentów posiada siedzibę poza terytorium kraju, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

W myśl art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

  1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
  2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W oparciu o zasadę ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, wskazuje, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

  1. usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
  2. usługobiorcą jest:
    • w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    • w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Ponadto, w myśl art. 17 ust. 1a ustawy, przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Odnosząc powyższe regulacje prawne do okoliczności przedstawionych w niniejszej sprawie, należy stwierdzić, że w zakresie w jakim usługi w ramach opisanej umowy cash-poolingu będą świadczone przez Bank z siedzibą w Polsce, na Wnioskodawcy, będącym nabywcą tych usług, nie będą ciążyć obowiązki rozliczenia podatku z tego tytułu. Natomiast, skoro czynności związane z funkcjonowaniem struktury cash-poolingu wykonywane będą także przez Bank, który ma siedzibę we Włoszech i który nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a usługi nabywane przez Wnioskodawcę w ramach umowy cash-poolingu, od tego Banku będą świadczone dla siedziby działalności gospodarczej Wnioskodawcy na terytorium Polski, tożsamej ze stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej, to usługobiorca (Wnioskodawca) w tym zakresie spełniać będzie warunki określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, a zatem w tej sytuacji winien on rozpoznać po swojej stronie import usług, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego, na terytorium Polski.

W konsekwencji, Wnioskodawca z tytułu nabycia usług, w ramach Umowy cash poolingu, od Banku, który ma siedzibę we Włoszech, będzie podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług na zasadzie importu usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że zapadłe w nich rozstrzygnięcia nie są rozbieżne ze stanowiskiem organu w niniejszej interpretacji bowiem odnoszą się one do innego stanu faktycznego lub rozstrzygają w innym zakresie niż niniejsza interpretacja.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy w kwestii objętej pytaniem nr 2 tj. w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.