0461-ITPB2.4511.28.2017.1.RS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Czy Spółdzielnia prawidłowo zastosowała zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych do wypłaconego odszkodowania wraz z odsetkami, należnego pracownikowi za niezgodne z prawem rozwiązanie terminowej umowy o pracę?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2017 r. (data wpływu 9 stycznia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 1 marca 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 1 marca 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (Spółdzielnia Mieszkaniowa) zatrudniał na stanowisku Z-cy Prezesa Zarządu Panią W. na podstawie umowy o pracę z dnia 6 października 2003 r.

W dniu 31 maja 2005 r. zawarto aneks do umowy obowiązujący od dnia 1 czerwca 2005 r. o następującej treści:

  1. W pkt 1 umowy określa się część zdania „W związku z wyborem na funkcję Z-cy Prezesa Zarządu”.
  2. Dodaje się postanowienia o następującej treści:
  3. Umowa zostaje zawarta na okres 10 lat.
  4. Strony mogą rozwiązać umowę za dwutygodniowym okresem wypowiedzenia z zastrzeżeniem wynikającym z postanowień poniższych.
  5. Spółdzielnia może rozwiązać umowę o pracę bez wypowiedzenia na zasadach określonych w art. 52 Kodeksu pracy a także gdy:
    1. Pani W. zostanie skazana prawomocnym wyrokiem karnym za przestępstwo przeciwko mieniu,
    2. Pani W. przekazała lub ujawniła informacje Spółdzielni stanowiącej jej tajemnicę bądź podjęła działalność konkurencyjną wobec Spółdzielni i fakt ten został jej udowodniony przez właściwy organ,
    3. Pani W. działała na szkodę Spółdzielni a fakt ten został jej udowodniony w postępowaniu sądowym.
  6. Spółdzielnia może rozwiązać umowę o pracę za sześciomiesięcznym okresem wypowiedzenia w przypadku gdy:
    1. Pani W. jako Z-ca Prezesa Zarządu nie uzyska absolutorium w związku z nieprzyjęciem przez właściwy organ Spółdzielni sprawozdania finansowego,
    2. zostanie wszczęte postępowanie upadłościowe Spółdzielni,
    3. Pani W. z powodu długotrwałej choroby lub innej usprawiedliwionej nieobecności dłuższej niż 180 dni nie może wykonywać swej pracy.
  7. Rozwiązanie umowy o pracę przez Spółdzielnię za dwutygodniowym okresem wypowiedzenia w każdym innym przypadku zobowiązuje do wypłaty Pani W. w wysokości 12-miesięcznego wynagrodzenia obliczonego jako ekwiwalent za urlop wypoczynkowy.

Istotą zawieranych umów jak i aneksów było wzmocnienie podległości pracowników i odpowiedzialności zarządów. Miała też na celu ochronę zarządów przed ich odwoływaniem przez przedstawicieli członków bez względu na sytuację finansową. Zmiana umowy o pracę na czas określony miała obowiązywać do momentu podpisania aneksu. Dziesięcioletni okres trwania umowy o pracę związany był z kredytem na docieplenie, który wprawdzie nie był warunkowany podpisaniem przedmiotowych umów okresowych czy też aneksów do umów o pracę, ale znacznie ułatwiał jego pozyskanie z uwagi na gwarancje ze strony zarządu trwałości zatrudnienia.

Przez okres sprawowania przez Pani W. funkcji Z-cy Prezesa Zarządu Spółdzielni nie było zastrzeżeń do jej pracy. Sprawozdania finansowe jak i z działalności zarządu były rokrocznie przyjmowane. Zebranie Przedstawicieli Członków nie udzieliło Z-cy Prezesa Zarządu Spółdzielni Mieszkaniowej Pani W. absolutorium z działalności za 2012 r. W tym dniu podjęto też uchwałę o odwołaniu powódki z funkcji Z-cy Prezesa Zarządu.

W dniu 28 czerwca 2013 r. na zebraniu Członków Spółdzielni Mieszkaniowej nie zostało zatwierdzone Sprawozdanie Finansowe wraz ze Sprawozdaniem Zarządu Spółdzielni na dzień 31 grudnia 2012 r. (uchwała nr 13/2013)

W związku z odwołaniem Pani W. przez Zebranie Przedstawicieli Członków z dnia 28 czerwca 2013 r. z funkcji Z-cy Prezesa, Wnioskodawca (Spółdzielnia) zawiadomił, że nie zamierza przedłużać z powódką umowy o pracę na stanowisku Z-cy Prezesa Spółdzielni po dniu 5 października 2013 r. zgodnie z umową z dnia 6 października 2003 r.

W międzyczasie dokonano reasumpcji uchwały w sprawie zatwierdzenia Sprawozdania Finansowego wraz ze Sprawozdaniem Zarządu Spółdzielni na dzień 31 grudnia 2012 r. przyjmując uchwałę nr 13/2013.

W związku z powyższym Pani W. złożyła pozew przeciwko Spółdzielni. Wyrokiem z dnia 13 marca 2014 r. Sąd Rejonowy w sprawie o odszkodowanie i uznanie za bezskuteczne udzielenie urlopu oddalił powództwo. Następnie Sąd Rejonowy w dniu 19 lipca 2016 r. wydał wyrok zasądzający od pozwanej Spółdzielni Mieszkaniowej na rzecz powódki Pani W. kwotę 50.000 zł wraz z ustawowymi odsetkami od dnia 8 maja 2014 r. do dnia zapłaty tytułem odszkodowania należnego pracownikowi za niezgodne z prawem rozwiązanie terminowej umowy o pracę. Wyrokowi nadano rygor natychmiastowej wykonalności do kwoty 13.200 zł. W dniu 21 lipca 2016 r. dokonano przelewu na kwotę 13.320 zł, 19 grudnia 2016 r. – 36.680 zł oraz 11.170 zł 88 gr tytułem odsetek.

Spółdzielnia zastosowała do wypłaconego odszkodowania zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy Spółdzielnia prawidłowo zastosowała zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych do wypłaconego odszkodowania wraz z odsetkami, należnego pracownikowi za niezgodne z prawem rozwiązanie terminowej umowy o pracę?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacone byłemu członkowi zarządu odszkodowanie wraz z odsetkami, należne pracownikowi za niezgodne z prawem rozwiązanie terminowej umowy o pracę jest zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52 c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 pkt 1-9 ustawy określone zostały źródła przychodów, wśród których wymieniono między innymi: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę (pkt 1), oraz inne źródła (pkt 9).

Na mocy art. 12 ust. 1 ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w art. 20 ust. 1 ustawy sformułowania "w szczególności" świadczy o przykładowym charakterze katalogu przychodów z innych źródeł. Stąd też przychodami z innych źródeł są także inne przychody, niewymienione wprost w przepisie.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), zgodnie z którym jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Jednakże, gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej niż stopa ustawowa, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej stopy. Od zaległych odsetek można żądać odsetek za opóźnienie dopiero od chwili wytoczenia o nie powództwa, chyba że po powstaniu zaległości strony zgodziły się na doliczenie zaległych odsetek do dłużnej sumy (art. 482 § 1 Kodeksu cywilnego).

Należy przy tym wskazać, że odsetki są świadczeniem ubocznym, pozostającym w ścisłym związku z należnością główną, jednak źródło ich powstania różni się zasadniczo od źródła powstania długu głównego. Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego.

Potwierdza to orzecznictwo sądów powszechnych, zgodnie z którym „Roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 Kodeksu cywilnego) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe” (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r. III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). „Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnych sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej” (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72).”

Z tych też względów wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone. Zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ustawy zawiera w tym przedmiocie (konkretnie odnosi się do odsetek) – wyraźne zwolnienie.

I tak, przykładowo zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 95 ww. ustawy wolne od podatku są odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1.

Przepis ten będzie miał jednak zastosowanie w sytuacji, gdy od momentu zawarcia umowy, ugody lub uprawomocnienia się wyroku sądu, przyznających świadczenie, zobowiązany spóźni się z jej wypłatą poszkodowanemu, tj. nie dotrzyma wyznaczonego terminu płatności.

Odsetki naliczane od tego momentu kwalifikują się jako odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty świadczenia.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 1 pkt 3b cytowanej ustawy, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

  1. otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
  2. dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Warunkiem wystarczającym do powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie więc niezrealizowanie choćby jednej ze wskazanych wyżej przesłanek.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca (Spółdzielnia Mieszkaniowa) zatrudniał na stanowisku Z-cy Prezesa Zarządu Panią W. na podstawie umowy o pracę z dnia 6 października 2003 r.

W dniu 31 maja 2005 r. zawarto aneks do umowy obowiązujący od dnia 1 czerwca 2005 r. o następującej treści:

  1. W pkt 1 umowy określa się część zdania „W związku z wyborem na funkcję Z-cy Prezesa Zarządu”.
  2. Dodaje się postanowienia o następującej treści:
  3. Umowa zostaje zawarta na okres 10 lat.
  4. Strony mogą rozwiązać umowę za dwutygodniowym okresem wypowiedzenia z zastrzeżeniem wynikającym z postanowień poniższych.
  5. Spółdzielnia może rozwiązać umowę o pracę bez wypowiedzenia na zasadach określonych w art. 52 Kodeksu pracy a także gdy:
    1. Pani W. zostanie skazana prawomocnym wyrokiem karnym za przestępstwo przeciwko mieniu,
    2. Pani W. przekazała lub ujawniła informacje Spółdzielni stanowiącej jej tajemnicę bądź podjęła działalność konkurencyjną wobec Spółdzielni i fakt ten został jej udowodniony przez właściwy organ,
    3. Pani W. działała na szkodę Spółdzielni a fakt ten został jej udowodniony w postępowaniu sądowym.
  6. Spółdzielnia może rozwiązać umowę o pracę za sześciomiesięcznym okresem wypowiedzenia w przypadku gdy:
    1. Pani W. jako Z-ca Prezesa Zarządu nie uzyska absolutorium w związku z nieprzyjęciem przez właściwy organ Spółdzielni sprawozdania finansowego,
    2. zostanie wszczęte postępowanie upadłościowe Spółdzielni,
    3. Pani W. z powodu długotrwałej choroby lub innej usprawiedliwionej nieobecności dłuższej niż 180 dni nie może wykonywać swej pracy.
  7. Rozwiązanie umowy o pracę przez Spółdzielnię za dwutygodniowym okresem wypowiedzenia w każdym innym przypadku zobowiązuje do wypłaty Pani W. w wysokości 12-miesięcznego wynagrodzenia obliczonego jako ekwiwalent za urlop wypoczynkowy.

Istotą zawieranych umów jak i aneksów było wzmocnienie podległości pracowników i odpowiedzialności zarządów. Miała też na celu ochronę zarządów przed ich odwoływaniem przez przedstawicieli członków bez względu na sytuację finansową. Zmiana umowy o pracę na czas określony miała obowiązywać do momentu podpisania aneksu. Dziesięcioletni okres trwania umowy o pracę związany był z kredytem na docieplenie, który wprawdzie nie był warunkowany podpisaniem przedmiotowych umów okresowych czy też aneksów do umów o pracę, ale znacznie ułatwiał jego pozyskanie z uwagi na gwarancje ze strony zarządu trwałości zatrudnienia.

Przez okres sprawowania przez Panią W. funkcji Z-cy Prezesa Zarządu Spółdzielni nie było zastrzeżeń do jej pracy. Sprawozdania finansowe jak i z działalności zarządu były rokrocznie przyjmowane. Zebranie Przedstawicieli Członków nie udzieliło Z-cy Prezesa Zarządu Spółdzielni Mieszkaniowej Pani W. absolutorium z działalności za 2012 r. W tym dniu podjęto też uchwałę o odwołaniu powódki z funkcji Z-cy Prezesa Zarządu.

W dniu 28 czerwca 2013 r. na zebraniu Członków Spółdzielni Mieszkaniowej nie zostało zatwierdzone Sprawozdanie Finansowe wraz ze Sprawozdaniem Zarządu Spółdzielni na dzień 31 grudnia 2012 r. (uchwała nr 13/2013)

W związku z odwołaniem Pani W. przez Zebranie Przedstawicieli Członków z dnia 28 czerwca 2013 r. z funkcji Z-cy Prezesa, Wnioskodawca (Spółdzielnia) zawiadomił, że nie zamierza przedłużać z powódką umowy o pracę na stanowisku Z-cy Prezesa Spółdzielni po dniu 5 października 2013 r. zgodnie z umową z dnia 6 października 2003 r.

W międzyczasie dokonano reasumpcji uchwały w sprawie zatwierdzenia Sprawozdania Finansowego wraz ze Sprawozdaniem Zarządu Spółdzielni na dzień 31 grudnia 2012 r. przyjmując uchwałę nr 13/2013 W związku z powyższym Pani W. złożyła pozew przeciwko Spółdzielni. Wyrokiem z dnia 13 marca 2014 r. Sąd Rejonowy w sprawie o odszkodowanie i uznanie za bezskuteczne udzielenie urlopu oddalił powództwo. Następnie Sąd Rejonowy w dniu 19 lipca 2016 r. wydał wyrok zasądzający od pozwanej Spółdzielni Mieszkaniowej na rzecz powódki Pani W. kwotę 50.000 zł wraz z ustawowymi odsetkami od dnia 8 maja 2014 r. do dnia zapłaty tytułem odszkodowania należnego pracownikowi za niezgodne z prawem rozwiązanie terminowej umowy o pracę. Wyrokowi nadano rygor natychmiastowej wykonalności do kwoty 13.200 zł. W dniu 21 lipca 2016 r. dokonano przelewu na kwotę 13.320 zł, 19 grudnia 2016 r. – 36.680 zł oraz 11.170 zł 88 gr tytułem odsetek.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że wypłacone przez Wnioskodawcę odszkodowanie należy rozpatrywać w kontekście wyłączenia, jakie ustawodawca zawarł w art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy. W podanym przepisie ustawodawca zawarł regulację, mocą której nie korzystają ze zwolnienia od opodatkowania odszkodowania dotyczące korzyści, które pracownik mógłby osiągnąć gdyby mu szkody nie wyrządzono.

W przedstawionym stanie faktycznym, szkodą była niewątpliwie utrata spodziewanych zarobków spowodowana niezgodnym z prawem rozwiązaniem terminowej umowy o pracę. Zatem wypłacone pracownikowi odszkodowanie dotyczy korzyści, które pracownik mógłby osiągnąć (w postaci wynagrodzenia za pracę), w przypadku gdyby nie doszło do rozwiązania umowy o pracę przed upływem okresu zawartego w umowie.

Natomiast zasądzonych odsetek nie można utożsamiać ani z odszkodowaniem ani z zadośćuczynieniem, stąd też nie mogą być one objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, wypłacona przez Wnioskodawcę kwota należności głównej odszkodowania oraz odsetek zasądzonych wyrokiem sądu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.