IBPBII/2/415-1263/11/MM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Czy od wartości ułamkowej części gruntu w związku ze sprzedażą lokalu mieszkalnego wnioskodawczyni musi płacić podatek dochodowym od osób fizycznych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 18 listopada 2011 r.), uzupełnionym w dniu 11 stycznia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie tzw. ulgi meldunkowej przychodu ze sprzedaży nieruchomości w części przypadającej na grunt - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2011 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie tzw. ulgi meldunkowej przychodu ze sprzedaży nieruchomości w części przypadającej na grunt.

W związku z brakami formalnymi wniosku, pismem z dnia 28 grudnia 2011 r. Znak: IBPB II/2/415-1263/11/MM wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 11 stycznia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 10 października 2007 r. wnioskodawczyni dokonała zakupu lokalu mieszkalnego i udziału w częściach wspólnych i w działkach, na których budynek się znajduje. Wyceniono przez biegłego rzeczoznawcę wartość lokalu mieszkalnego wraz z ułamkową częścią w nieruchomości wspólnej na 21.507,90 zł, w tym wartość ułamkowa części gruntu 7.506,00 zł. W ww. lokalu wnioskodawczyni była zameldowana od 30 stycznia 2004 r. do 14 stycznia 2008 r. Nabyta nieruchomość została sprzedana 14 stycznia 2008 r. Wnioskodawczyni została poinformowana, że podlega pod ulgę meldunkową, jedynie musi zapłacić podatek od gruntu.

Wnioskodawczyni wskazała również, że w akcie notarialnym kupna jak i sprzedaży nieruchomości widnieje pod nazwiskiem męża, po rozwodzie zmieniła nazwisko i wróciła do rodowego. Wnioskodawczyni jest w trudnej sytuacji finansowej (spłaca zadłużenie wynikające z długów małżeństwa, nie otrzymuje alimentów, utrzymuje siebie i syna). Kwota podatku od gruntu – nawet rozłożona na raty - przerasta możliwości finansowe wnioskodawczyni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy od wartości ułamkowej części gruntu w związku ze sprzedażą lokalu mieszkalnego wnioskodawczyni musi płacić podatek dochodowy od osób fizycznych...

Zdaniem wnioskodawczyni, w akcie notarialnym ma jasno sformułowane, że ten grunt to ułamkowa część w nieruchomości wspólnej, udział w działkach, na których budynek mieszkalny się mieści. Zdaniem wnioskodawczyni grunt jest częścią składową całej nieruchomości i ulga meldunkowa powinna obowiązywać do całości gruntu i mieszkania. Zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych podlega cały przychód od sprzedaży lokalu mieszkalnego, bez wyłączenia gruntu. Wnioskodawczyni zauważa, iż w kwestii możliwości objęcia zwolnieniem z tytułu ulgi meldunkowej również gruntu zapadło szereg wyroków m.in. przed:

  • Naczelnym Sądem Administracyjnym w dniu 27 lipca 2011 r. (winno być 26 lipca 2011 r.), sygn. akt II FSK 416/10,
  • Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie w dniu 22 kwietnia 2010 r., sygn. akt III/SA/Wa 2040/09,
  • Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gdańsku w dniu 17 sierpnia 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 455/11.
Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawczyni w dniu 10 października 2007 r. zakupiła nieruchomość lokalową. Dnia 14 stycznia 2008 r. przedmiotowa nieruchomość została sprzedana.

Ponieważ sprzedaż miała miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, stanowi ona źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) z dniem 1 stycznia 2009 r. zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku zgodnie z art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Opodatkowaniu 19% podatkiem podlega zatem dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem ustalonym zgodnie z art. 19 ww. ustawy a kosztami uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

  1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
  2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
  3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
  4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

-jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy. Oznacza to zatem, że każdy roczny okres zameldowania na pobyt stały uprawnia do zwolnienia.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 3 ww. ustawy zmieniającej z dnia 06 listopada 2008 r., zwolnienie ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia.

W związku z powyższym, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

  • okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,
  • złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

W złożonym wniosku wnioskodawczyni wskazała, iż podlega pod ulgę meldunkową, jedynie musi zapłacić podatek od gruntu. Jednakże zdaniem wnioskodawczyni grunt jest częścią składową całej nieruchomości i ulga meldunkowa powinna obowiązywać do całości gruntu i mieszkania.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2008 r., zwalnia z opodatkowania przychód uzyskany z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu. Jednak, nie obejmuje on swoją dyspozycją przychodów z odpłatnego zbycia gruntów, również tych zabudowanych, prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz budynków niemieszkalnych.

Ustawodawca, konstruując przesłanki uprawniające do skorzystania z omawianej ulgi, posłużył się bowiem katalogiem rzeczy i praw - posiadającym walor katalogu zamkniętego - których sprzedaż objęta jest przedmiotowym zwolnieniem. Skoro więc ustawodawca użył w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) ustawy pojęcia „lokal mieszkalny”, to nie ma żadnych podstaw aby określone tym przepisem zwolnienie rozciągać również na związany z nim udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego gruntu.

Powyższe wynika też z reguł funkcjonowania tzw. ulgi meldunkowej w polskim systemie podatkowym na zasadzie – podobnie jak wszelkie ulgi i zwolnienia – wyjątku od zasady powszechności opodatkowania (określonej w art. 84 Konstytucji RP). Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

Posłużenie się przez ustawodawcę w omawianym przepisie sformułowaniem „zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udział w takim lokalu” nie jest odejściem od cywilistycznego rozumienia nieruchomości. Stanowi natomiast wyraz autonomii prawa podatkowego. Prawo cywilne i podatkowe należą do dwóch różnych od siebie gałęzi prawa, na gruncie których możliwe jest dokonanie odrębnego i niezależnego od siebie przypisania skutków prawnych poszczególnym zdarzeniom faktycznym. W niniejszej sprawie mamy zatem do czynienia z sytuacją, w której w ujęciu cywilistycznym, wnioskodawczyni sprzedała lokal mieszkalny wraz z udziałem w gruncie jako całość, natomiast z punktu widzenia prawa podatkowego, czynność ta nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego jedynie w stosunku do przychodu przypadającego na lokal mieszkalny.

Biorąc pod uwagę powołane uregulowania prawne oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż dochód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w części przypadającej na grunt podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, zgodnie z zasadami określonymi w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W sytuacji, gdy przychód ze zbycia nieruchomości został określony jedną ceną bez wyszczególnienia wartości lokalu i gruntu, wówczas w celu ustalenia jaka wartość przychodu może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) podatnik będzie obowiązany sam określić powyższe wartości stosownie do obowiązujących cen rynkowych stosowanych w obrocie prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Ponadto zaznacza się, iż jeżeli sprzedane mieszkanie w momencie sprzedaży wchodziło w skład wspólności ustawowej małżeńskiej to wnioskodawczyni będzie zobowiązana do opodatkowania połowy dochodu przypadającego na grunt. Pozostała część dochodu przypada wówczas na męża wnioskodawczyni.

Odnosząc się do powołanego przez wnioskodawczynię wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 416/10, wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 kwietnia 2010 r., sygn. akt III/SA/Wa 2040/09 oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 sierpnia 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 455/11, które zdaniem wnioskodawczyni przemawiają za słusznością stanowiska przedstawionego we wniosku podkreślić należy, iż orzeczenia te zapadły w indywidualnej sprawie i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. W kwestii możliwości objęcia zwolnieniem z tytułu ulgi meldunkowej również gruntu zapadło szereg wyroków przed wojewódzkimi sądami administracyjnymi, w których sądy prezentują zgoła odmienny pogląd od wyrażonego w powołanych przez wnioskodawczynię orzeczeniach odmawiając prawa do zwolnienia z tytułu ulgi meldunkowej przychodowi z odpłatnego zbycia przypadającego na grunt. Orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lipca 2011 r. nie jest również wyrazem linii interpretacyjnej prezentowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Dowodem tego jest postanowienie z dnia 27 października 2011 r. sygn. akt II FSK 824/10, w którym Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrując skargę kasacyjną w sprawie zagadnienia dotyczącego objęcia ulgą meldunkową wyłącznie budynku mieszkalnego czy również gruntu, na jakim budynek ten został posadowiony, postanowił odroczyć rozpoznanie sprawy i przedstawić to zagadnienie do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego na podstawie art. 187 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). W uzasadnieniu Sąd wskazał orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lipca 2011 r. jednocześnie obszernie prezentując argumenty przeciwne, przemawiające za słusznością stanowiska ograniczającego ulgę meldunkową do budynku mieszkalnego z wyłączeniem gruntu. Sąd powołał przy tym argument nie podnoszony w uzasadnieniu niniejszej interpretacji, a mianowicie istnienie w ustawie z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) w art. 16 ust. 1 ulgi mieszkaniowej opartej na podobnej do ulgi meldunkowej konstrukcji. Przy tym ulga, o której mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn obejmuje zakresem zwolnienia tylko nabyty budynek lub lokal mieszkalny, bez udziału w gruncie. W świetle zatem wykładni systemowej oraz zasady spójności prawa obejmowanie ulgą meldunkową gruntu rodziłoby wątpliwości czy podobnie skonstruowane ulgi podatkowe, posługujące się tym samym pojęciem (budynku mieszkalnego) powinny być w spornym zakresie odmiennie rozumiane. Zdaniem Sądu, wyłoniło się zatem zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości uzasadniające wystąpienie z pytaniem prawnym do poszerzonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego w trybie art. 187 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W świetle powyższego, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że do czasu podjęcia uchwały przez skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego nie istnieją żadne podstawy ani do przyjęcia wykładni ulgi meldunkowej obejmującej grunt, ani do powoływania się na zapadły w indywidualnej sprawie wyrok z dnia 26 lipca 2011 r.

Do wniosku wnioskodawczyni dołączyła dokumenty. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.