IPTPB3/423-233/12-2/IR | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi,
Czy koszty modernizacji zbiornika paliwa stanowią ulepszenie środka trwałego, powodujące podwyższenie jego wartości początkowej podlegającej amortyzacji ?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz.749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2012 r. (data wpływu 22 czerwca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwiększenia wartości początkowej środka trwałego w związku z jego modernizacją - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwiększenia wartości początkowej środka trwałego w związku z jego modernizacją.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in. sprzedaż oleju napędowego. Wnioskodawca posiada własną stację paliw, wyposażoną w dwa zbiorniki jednopłaszczowe o poj. 55 tys. litrów każdy. Zbiorniki są w dobrym stanie technicznym, objęte są dozorem technicznym.

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Gospodarki z dnia 21 listopada 2005 r. w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać bazy i stacje paliw płynnych, rurociągi przesyłowe dalekosiężne służące do transportu ropy naftowej i produkcji naftowych i ich usytuowanie - stacje paliw muszą posiadać zbiorniki dwupłaszczowe.

W celu dostosowania posiadanego zbiornika NAON do obowiązujących przepisów Wnioskodawca zawarł w dniu 18 kwietnia 2012 r. z uprawnioną firmą specjalistyczną umowę na realizację tego zadania obejmującego w ciągu technologicznym następujące prace:

  • czyszczenie zbiornika wraz z utylizacją odpadów, wentylacją i próbą szczelności uznaną przez UDT,
  • stworzenie drugiego płaszcza w zbiorniku w technologii COROLON,
  • wspawanie króćca pomiarowego i czujnika wycieku,
  • dostawę i montaż zaworu przeciwprzepełniowego,
  • dostawę zintegrowanego systemu monitoringu (OPW) wraz z uruchomieniem, zaprogramowaniem i szkoleniem pracowników,
  • wniesienie u imieniu zleceniodawcy opłaty za legalizację w Urzędzie Miar,
  • udział w legalizacji zbiornika wraz z systemem pomiarowym,
  • wykorzystanie cystern i paliwa oktan do legalizacji zbiornika,
  • aktualizacja i uzgodnienie dokumentacji zbiornika w UDT,

Wartość wyżej wymienionych prac określonych w umowie - 84 tys. zł netto. Koszt ten zwiększą obowiązkowe opłaty pobierane przez UDT z tyt. nadzoru i dopuszczenia zbiornika do użytkowania a także ewentualne inne, niedające się przewidzieć w momencie zawierania umowy. Koszty związane bezpośrednio z realizacją tego przedsięwzięcia, określone zgodnie z umową w protokołach konieczności.

W związku z powyższym zostało zadane następujące pytanie:

Czy koszty modernizacji zbiornika paliwa stanowią ulepszenie środka trwałego, powodujące podwyższenie jego wartości początkowej podlegającej amortyzacji ...

Zdaniem Wnioskodawcy, definicję ulepszenia środka trwałego zawiera art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), z której wynika, że środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich rozbudowę, przebudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami jej eksploatacji.

Celem dokonywanego ulepszenia środka trwałego jest nałożony przepisami ww. rozporządzenia obowiązek dostosowania go do wyższych wymagań w zakresie ochrony środowiska, co spowoduje zdaniem Wnioskodawcy wzrost jego wartości użytkowej.

Pojęcie ulepszenia zawiera również ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, która w art. 31 stanowi, iż ulepszenie polega na przebudowie, rozbudowie, modernizacji lub rekonstrukcji środka trwałego.

Jednocześnie z art. 31 wynika, iż wartość początkowa środka trwałego ulega powiększeniu o koszty jego ulepszenia i tak ustalona wartość początkowa środka trwałego winna być zdaniem Wnioskodawcy podstawą dokonywania odpisu z tytułu zużycia środka trwałego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in. sprzedaż oleju napędowego. Wnioskodawca posiada własną stację paliw, wyposażoną w dwa zbiorniki jednopłaszczowe. Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Gospodarki z dnia 21 listopada 2005 r. w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać bazy i stacje paliw płynnych, rurociągi przesyłowe dalekosiężne służące do transportu ropy naftowej i produkcji naftowych i ich usytuowanie - stacje paliw muszą posiadać zbiorniki dwupłaszczowe.

W celu dostosowania posiadanego zbiornika NAON do obowiązujących przepisów Wnioskodawca zawarł w dniu 18 kwietnia 2012 r. z uprawnioną firmą specjalistyczną umowę na realizację tego zadania obejmującego w ciągu technologicznym następujące prace: czyszczenie zbiornika wraz z utylizacją odpadów, wentylacją i próbą szczelności uznaną przez UDT, stworzenie drugiego płaszcza w zbiorniku w technologii COROLON, wspawanie króćca pomiarowego i czujnika wycieku, dostawę i montaż zaworu przeciwprzepełniowego, dostawę zintegrowanego systemu monitoringu (OPW) wraz z uruchomieniem, zaprogramowaniem i szkoleniem pracowników, wniesienie u imieniu zleceniodawcy opłaty za legalizację w Urzędzie Miar, udział w legalizacji zbiornika wraz z systemem pomiarowym, wykorzystanie cystern i paliwa oktan do legalizacji zbiornika, aktualizacja i uzgodnienie dokumentacji zbiornika w UDT. Wartość wyżej wymienionych prac określonych w umowie - 84 tys. zł netto.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wydatek może zostać uznany za koszt uzyskania przychodów o ile pozostaje w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika i nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy, jako wydatek niestanowiący kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

  1. poniesiony wydatek musi mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na powstanie przychodu, lub
  2. poniesiony wydatek ma na celu zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
  3. wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której, pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo - skutkowy.

Wydatki poniesione na remont nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 omawianej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c) tej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (...). Wydatki te w momencie ich poniesienia nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów. Jednakże zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), dokonane zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie zaś do art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Stosownie zatem do warunków wynikających z art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ulepszenie środka trwałego nastąpi wówczas, gdy:

  • ich skutkiem jest wzrost wartości użytkowej środka trwałego w stosunku do wartości z dnia przyjęcia go do używania (a więc wartości początkowej), mierzony w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskanych za pomocą ulepszonych środków trwałych, kosztami ich eksploatacji,
  • ich suma w danym roku podatkowym przekroczyła 3.500 zł.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje użytych w niej pojęć przebudowa, adaptacja, rozbudowa, rekonstrukcja, modernizacja. Brak jest także definicji pojęcia remont.

Remontem - zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) - jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Zgodnie z powyższą definicją, istotą remontu jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego oraz użytkowego środka trwałego, wraz z wymianą zużytych składników technicznych, niezmieniające jego charakteru i funkcji, a następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i wynikające z tej eksploatacji – a więc są to wszystkie zmiany trwale przywracające pierwotny poziom techniczny danego środka trwałego, pierwotną zdolność użytkową utraconą na skutek upływu czasu i eksploatacji, przy czym pojęcie to nie obejmuje zwykłych zabiegów konserwacyjnych. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym.

Według utrwalonego orzecznictwa sądowego, z ulepszeniem środków trwałych mamy do czynienia, gdy następuje ich:

  • przebudowa, czyli zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny, rozbudowa, tj. poprawienie składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
  • adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,
  • rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
  • modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega zatem na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji czy wymagań, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych.

Katalog mierników wzrostu wartości użytkowej wymieniony w art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowi katalogu zamkniętego. W powołanym wyżej przepisie art. 16g ust. 13 ustawodawca posługuje się zwrotem „w szczególności”, wymieniając przykładowo: okres używania, zdolność wytwórczą, jakość produktów, koszty eksploatacji, a zatem wzrost wartości użytkowej środka trwałego może się wyrażać także innymi parametrami. Zdaniem tut. Organu mierniki te mogą dotyczyć zwiększenia bezpieczeństwa użytkowania czy też poprawy parametrów w zakresie ochrony środowiska.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku zakres prac, należy stwierdzić, iż Wnioskodawca dokonuje ulepszenia posiadanego środka trwałego. Prace te przyczynią się do wzrostu wartości użytkowej ww. środków trwałych. Nie są to zatem, wydatki mające charakter remontu, albowiem ich istotą nie jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego obiektu lub zużytych składników technicznych.

Reasumując, biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz treść powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tut. Organ stoi na stanowisku, iż poniesione wydatki Wnioskodawca winien zakwalifikować jako wydatki związane z modernizacją stanowiące ulepszenie środka trwałego, które zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powiększają jego wartość początkową i stanowią podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Wydatki te zatem, w momencie ich poniesienia nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów. Koszt taki stanowią natomiast, zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisy z tytułu zużycia ulepszonego środka trwałego (odpisy amortyzacyjne).

Jednocześnie tutejszy Organ zaznacza, że dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) nie dokonuje interpretacji przepisów ustawy o rachunkowości jako nie należących do przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.