2461.IBPB-2-1.4514.664.2016.2.ASz | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Czy zawarcie przedmiotowego porozumienia będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 5 grudnia 2016 r. (data wpływu do Biura – 7 grudnia 2016 r.), uzupełnionym 16 lutego 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia porozumienia – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia porozumienia.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 27 stycznia 2017 r. znak: 2461.IBPB-2-1.4514.664.2016.1.ASz wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 16 lutego 2017 r.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Zleceniodawca (podmiot A) zawarł ze zleceniobiorcą (podmiotem B) trzy umowy zlecenia nabycia nieruchomości położonych w K., (nr 1 – 1 września 2011 r, nr 2 – 1 czerwca 2012 r. i nr 3 – 1 września 2011 r.), na mocy których zleceniobiorca nabył od deweloperów w imieniu własnym, ale na rachunek zleceniodawcy kilka nieruchomości. Po wykonaniu zlecenia zleceniobiorca miał przenieść w określonym terminie na wezwanie zleceniodawcy prawo własności ww. nieruchomości na rzecz zleceniodawcy. Mimo szeregu wezwań, prób polubownego załatwienia sprawy i doprowadzenia do spełnienia przez zleceniobiorcę zobowiązania wynikającego z zawarcia ww. umów zlecenia, tj. przeniesienia własności ww. nieruchomości na rzecz zleceniodawcy, zleceniobiorca swojego zobowiązania nie chciał wykonać.

W konsekwencji powyższego zleceniodawca, zleceniobiorca oraz Wnioskodawczyni (podatnik) zawarli w dniu 8 października 2016 r. porozumienie stanowiące ugodę w rozumieniu Kodeksu cywilnego, na mocy którego zleceniodawca wskazał Wnioskodawczynię, za jej zgodą, jako uprawnioną do wykonania na jej rzecz (tj. podatnika) przez zleceniobiorcę zobowiązań wynikających z ww. umów zlecenia i tym samym przelał na rzecz podatnika wszelkie posiadane przez siebie, jako zleceniodawcę prawa, roszczenia i obowiązki wynikające z ww. umów zlecenia. W wyniku powyższego wskazania podatnik stał się wyłącznie uprawniony do zawarcia ze zleceniobiorcą umów przeniesienia własności ww. nieruchomości w wykonaniu ww. umów zlecenia nabycia nieruchomości.

Ponadto zleceniodawca i podatnik ustalili, że z tytułu dokonanego wskazania i przelewu ogółu praw, roszczeń i obowiązków dokonają między sobą stosownych rozliczeń w drodze odrębnego porozumienia.

W porozumieniu (ugodzie) Wnioskodawczyni jest podmiotem nabywającym prawa i obowiązki (podatnik). Wnioskodawczyni nabywa prawa i obowiązki od zleceniodawcy na podstawie ww. umowy, Wnioskodawczyni wstępuje w miejsce zleceniodawcy i jest uprawniona do realizacji umów zlecenia z zleceniobiorcą. Na podstawie tej umowy Wnioskodawczyni wstępuje w miejsce zleceniodawcy i jest uprawniona do realizacji umów zlecenia ze zleceniobiorcą.

W ramach ugody doszło do wskazania Wnioskodawczyni przez zleceniodawcę, jako strony umów zlecenia, zaś w ramach wskazania doszło do przeniesienia praw i obowiązków ze zleceniodawcy na Wnioskodawczynię. Dokonana między zleceniodawcą a Wnioskodawczynią czynność jest umową nienazwaną i nie została ona uregulowana w Kodeksie cywilnym. Biorąc pod uwagę skutek jaki został wywołany dokonaną czynnością, to czynność ta zbliżona jest do przelewu (cesji) praw i obowiązków. W wyniku zawarcia ugody (wskazania i przelewu praw i obowiązków) doszło do nabycia praw majątkowych przez Wnioskodawczynię. W związku z przelewem praw i obowiązków Wnioskodawczyni zapłaciła na rzecz zleceniodawcy wynagrodzenie, co zostało dokonane na podstawie odrębnego porozumienia. Tym samym czynność przelewu praw i obowiązków była odpłatna jednakże nie była ona umową sprzedaży, gdyż była ona objęta ugodą w rozumieniu Kodeksu cywilnego.

Rozliczenia pomiędzy zleceniodawcą a Wnioskodawczynią dotyczyły wynagrodzenia z tytułu zawarcia trójstronnej ugody pomiędzy zleceniodawcą, zleceniobiorcą oraz Wnioskodawczynią.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zawarcie ww. porozumienia będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zawarcie ww. porozumienia nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, gdyż w treści art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie została wskazana czynność prawna w postaci porozumienia, której zawarcie stanowiłoby przedmiot opodatkowania tym podatkiem.

Wnioskodawczyni wskazała, że art. 1 ww. ustawy zawiera katalog czynności prawnych, których zawarcie rodzi po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w stawce określonej w ww. ustawie. Zgodnie z przeważającym stanowiskiem doktryny wskazane w art. 1 ust. 1 ww. ustawy czynności prawne zostały podane przez ustawodawcę w sposób wyczerpujący, a zatem wskazany w tym artykule katalog czynności jest katalogiem zamkniętym. Takie ukształtowanie przepisu powoduje, że jedynie czynności wyraźnie wymienione w ustawie (art. 1 ust. 1) mogą podlegać opodatkowaniu, a tym samym nie ma możliwości objęcia zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych innych czynności prawnych niż wskazane w art. 1 ust. 1 ww. ustawy.

Zawarte przez podatnika porozumienie jest czynnością niewymienioną w ww. art. 1 ust. 1 a zatem czynność prawna objęta tym porozumieniem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i podatnik nie był zobowiązany do składania w tym zakresie deklaracji podatkowej.

Ponadto zaznaczenia wymaga fakt, że w ramach ww. porozumienia zleceniodawca dokonał wskazania podatnika jako uprawnionego z ww. umów zlecenia i przelewu praw, roszczeń i obowiązków jemu przysługujących z ww. umów zlecenia, a zatem ww. czynność również nie jest czynnością wskazaną w katalogu czynności wskazanych w art. 1 ust. 1 ww. ustawy Tym samym należy kategorycznie wskazać, że czynność ta jako niezdefiniowana i nie wskazana w ww. ustawie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zaś powyższe wynika z konstytucyjnej zasady, że takie elementy podatku jak jego przedmiot muszą wynikać wprost z ustawy. Co więcej nie jest także dopuszczalne opodatkowanie ww. czynności jedynie na podstawie podobieństwa tej czynności do czynności stanowiących przedmiot opodatkowania. W tym zakresie należy przytoczyć słuszne stanowisko prezentowane w doktrynie, że „milczenie ustawodawcy co do podatkowości danego stanu faktycznego, niezależnie od tego, czy jest zamierzone, czy też wynika z błędu legislacyjnego, będzie zawsze stanowiło obszar wolny od opodatkowania, a nie lukę prawną podlegającą analogii.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z tym przepisem podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

  • umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
  • umowa pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
  • umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
  • umowy dożywocia,
  • umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat i dopłat,
  • ustanowienie hipoteki,
  • ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
  • umowy depozytu nieprawidłowego,
  • umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany umów, o których mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 cyt. ustawy).

Należy stwierdzić, że ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym, szczegółowe wyznaczenie zakresu przedmiotowego opodatkowania ww. podatkiem ma określone konsekwencje prawne. Oznacza to, że ustawodawca wprowadzając tę zasadę, wyłączył od opodatkowania inne podobne czynności, które nie zostały wyraźnie wskazane w omawianym przepisie. Tym samym należy stwierdzić, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych, o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy.

Zgodnie z powyższym artykułem, czynności cywilnoprawne (w tym umowy sprzedaży) podlegają omawianemu podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 5, jeżeli ich przedmiotem są:

  1. rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
  2. rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy wartość rynkową określa się na podstawie przeciętnych cen przedmiotu czynności cywilnoprawnych stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy od czynności cywilnoprawnych określa stawki podatku, które wynoszą od umowy sprzedaży:

  1. nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
  2. innych praw majątkowych – 1%.

O powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnej decyduje, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Jedną z czynności wymienionych w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu jest umowa sprzedaży.

Zgodnie z art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380, ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży praw majątkowych. Zatem przedmiotami sprzedaży w ujęciu Kodeksu cywilnego oprócz rzeczy mogą być również prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

Natomiast instytucję przelewu (cesji) – o której mowa we wniosku − wierzytelności regulują inne przepisy ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 509 § 1 ww. Kodeksu wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba, że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Przelew wierzytelności jest swoistą konstrukcją prawną, przewidzianą w ogólnych zasadach zobowiązań, prowadzącą do zmiany osoby wierzyciela podczas, gdy przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Umowy cesji wierzytelności należą do czynności prawnych rozporządzających o skutkach zbliżonych do umowy przenoszącej własność. Dodać należy, że cesja nie ma formy samoistnej umowy, dlatego też dla jej realizacji musi być dokonana czynność cywilnoprawna, na podstawie której nastąpi przeniesienie wierzytelności.

Z treści art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że czynnością stanowiącą podstawę cesji może być umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inne umowy zobowiązujące do przeniesienia wierzytelności.

Podkreślić należy, że umowa cesji jako niewymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile nie przybierze postaci jednej z umów wymienionych w tym przepisie, w szczególności umowy sprzedaży uregulowanej w przepisach Kodeksu cywilnego.

Z kolei, jeśli umowa cesji wierzytelności przybierze postać umowy sprzedaży, to wówczas podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

Zgodnie zaś z art. 10 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że zleceniodawca zawarł ze zleceniobiorcą trzy umowy zlecenia nabycia nieruchomości, na mocy których zleceniobiorca nabył od deweloperów w imieniu własnym, ale na rachunek zleceniodawcy kilka nieruchomości. Po wykonaniu zlecenia zleceniobiorca miał przenieść w określonym terminie na wezwanie zleceniodawcy prawo własności ww. nieruchomości na rzecz zleceniodawcy. Mimo szeregu wezwań i prób polubownego załatwienia sprawy i doprowadzenia do spełnienia przez zleceniobiorcę zobowiązania wynikającego z zawarcia ww. umów zlecenia, tj. przeniesienia własności ww. nieruchomości na rzecz zleceniodawcy, zleceniobiorca swojego zobowiązania nie chciał wykonać.

W konsekwencji powyższego zleceniodawca, zleceniobiorca oraz Wnioskodawczyni zawarli w dniu 8 października 2016 r. porozumienie stanowiące ugodę w rozumieniu Kodeksu cywilnego, na mocy którego zleceniodawca wskazał Wnioskodawczynię, za jej zgodą, jako uprawnionego do wykonania na jej rzecz przez zleceniobiorcę zobowiązań wynikających z ww. umów zlecenia i tym samym przelał na jej rzecz wszelkie posiadane przez siebie, jako zleceniodawcę prawa, roszczenia i obowiązki wynikające z ww. umów zlecenia. W wyniku powyższego wskazania Wnioskodawczyni stała się wyłącznie uprawniona do zawarcia ze zleceniobiorcą umów przeniesienia własności ww. nieruchomości w wykonaniu ww. umów zlecenia nabycia nieruchomości.

Dokonana między zleceniodawcą a Wnioskodawczynią czynność jest umową nienazwaną i nie została ona uregulowana w Kodeksie cywilnym. Biorąc pod uwagę skutek jaki został wywołany dokonaną czynnością, to czynność ta zbliżona jest do przelewu (cesji) praw i obowiązków.

W wyniku zawarcia ugody (wskazania i przelewu praw i obowiązków) doszło do nabycia prawa majątkowych przez Wnioskodawczynię. W związku z przelewem praw i obowiązków Wnioskodawczyni zapłaciła na rzecz zleceniodawcy wynagrodzenie, co zostało dokonane na podstawie odrębnego porozumienia. Czynność przelewu praw i obowiązków była odpłatna jednakże nie była ona umową sprzedaży, gdyż była ona objęta ugodą w rozumieniu Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że jak wskazano powyżej umowa sprzedaży praw majątkowych podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

Z treści wniosku wynika, że w wyniku zawarcia ugody doszło do nabycia praw majątkowych przez Wnioskodawczynię. Wnioskodawczyni wskazała, że czynność, o której mowa we wniosku była odpłatna jednakże nie była ona umową sprzedaży. Przedmiotowa czynność zbliżona jest do przelewu (cesji) praw i obowiązków.

Jeżeli zatem istotnie nabycie praw majątkowych przez Wnioskodawczynię nie nastąpiło na podstawie umowy sprzedaży (co nie jest przedmiotem ustaleń w drodze wydawania interpretacji – takich ustaleń można bowiem dokonać tylko w drodze postępowania dowodowo-podatkowego), to należy zgodzić się z Wnioskodawczynią, iż opisana we wniosku czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, gdyż nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, wymienionych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym na Wnioskodawczyni nie ciążył obowiązek podatkowy z tego tytułu.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zauważyć należy również, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów – z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego – zaznacza się, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawczyni.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania(art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.