0115-KDIT2-2.4011.387.2018.2.ŁS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Świadczenie otrzymane na podstawie ugody zawartej u notariusza, tj. ugody pozasądowej, nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT z uwagi na wyłączenie zawarte w lit. g) ww. przepisu.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 20 września 2018 r. (data wpływu 24 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku złożonym przez:

  • Zainteresowanego będącym stroną postępowania:
    ......................,
  • Zainteresowanych niebędących stroną postępowania:
    ......................,
    .......................,

przedstawiono następujący stan faktyczny

Gmina wywłaszczyła nieruchomość należącą do matki Zainteresowanych położoną w Z. pod budowę ośrodka zdrowia. Ośrodka Gmina nie wybudowała, działkę podzieliła i przygotowała do przetargu. Jako spadkobiercy Zainteresowani złożyli wniosek o zwrot nieruchomości powołując się na przepis art. 137 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Zgodnie z art. 137 ust. 1 ww. ustawy nieruchomość uznaje się za zbędną na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu, jeżeli:

  1. pomimo upływu 7 lat od dnia, w którym decyzja o wywłaszczeniu stała się ostateczna, nie rozpoczęto prac związanych z realizacją tego celu
  2. pomimo upływu 10 lat od dnia w którym decyzja o wywłaszczeniu stała się ostateczna, cel ten nie został zrealizowany.

Przez 14 lat Zainteresowani toczyli walkę z Gminą o zwrot tej nieruchomości. Wielokrotnie sprawa rozpatrywana była przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, dwukrotnie w Najwyższym Sądzie Administracyjnym, który przy drugim rozpatrzeniu w dniu 13 lipca 2016 r. odrzucił kasację i droga administracyjna została ostatecznie zamknięta. W dniu 17 marca 2017 r. została zawarta ugoda u notariusza pomiędzy Gminą Z. a Zainteresowanymi (W.M., A.M., P.M.) na kwotę 450.000 zł. Gmina w 2017 r. wypłaciła 133.333,33 zł dla każdej wyżej wymienionej osoby. W dniu 28 lutego 2018 r. został wystawiony PIT-8C i w związku z tym został naliczony przez Urząd Skarbowy podatek z PIT-36. Ugoda nie spełnia wymogów art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatek był opłacony w kwotach:

    W. M.­ - 29.440 zł dnia 21 maja 2018 r.,
    A. M. -­ 30.834 zł dnia 21 maja 2018 r.,
    P. M. - 23.649 zł dnia 5 czerwca 2018 r.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie Urząd Skarbowy powinien naliczyć podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z art. 21 ust. l pkt 3 lit. g) ustawy o podatku od osób fizycznych?

Zdaniem Zainteresowanych, nie powinna być pobierana opłata od ugodowej kwoty (nie podlega opłacie podatkowej) zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g), ponieważ opisana sytuacja została dokonana na podstawie art. 137 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie w pkt 9 wymieniono inne źródła.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy - w brzmieniu obowiązującym w 2017 r. - za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Jak dowodzi użycie sformułowania „w szczególności”, definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie. Z przychodem z innych źródeł mamy zatem do czynienia w każdym przypadku, kiedy podatnik osiąga korzyść majątkową.

Odszkodowanie stanowi co do zasady przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie oznacza to jednak, że wszystkie odszkodowania podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 komentowanej ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku. Jednakże należy podkreślić, iż korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

I tak, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r. poz. 917, 1000 i 1076), z wyjątkiem:

  1. określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
  2. odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
  3. odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
  4. odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
  5. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
  6. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
  7. odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Podkreślić należy, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane zgodnie z wykładnią literalną. W związku z tym tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają jednak definicji legalnej tych pojęć podobnie jak tego rodzaju definicji nie zawierają przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.) Zdefiniowanie tych pojęć jest dorobkiem doktryny i orzecznictwa. Jak wynika bowiem z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt SK 62/08, „jeśli określony sposób rozumienia przepisu ustawy utrwalił się już w sposób oczywisty, a zwłaszcza jeśli znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz w orzecznictwie Sądu Najwyższego bądź Naczelnego Sądu Administracyjnego, to należy uznać, że przepis ten - w praktyce swego stosowania - nabrał takiej właśnie treści”.

Na gruncie prawa cywilnego, świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem „krzywda”. Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin „zadośćuczynienie”, natomiast „odszkodowanie” wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego. W Kodeksie cywilnym świadczenie odszkodowawcze wynika głównie z tytułu odpowiedzialności deliktowej (art. 415 i nast.) lub odpowiedzialności kontraktowej (art. 471 i nast.), a co za tym idzie jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania bądź nienależytego wykonania zobowiązania.

Należy zatem uznać, że funkcję odszkodowawczą pełnią wyłącznie te świadczenia, których celem jest zrekompensowanie poszkodowanemu skutków zdarzeń, które noszą cechy czynu niedozwolonego lub zawinionego przez sprawcę szkody.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

  1. otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
  2. odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:
    1. ustawy,
    2. przepisów wykonawczych do ustawy,
    3. układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,
  3. wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
  4. nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zadośćuczynieniem lub odszkodowaniem wypłacanym na podstawie przepisów prawa jest takie z ww. świadczeń, które ma swoje źródło w przepisie prawa, niezależnie od tego, że bezpośrednim tytułem wypłaty zadośćuczynienia lub odszkodowania jest umowa, wyrok sądu czy decyzja innego organu.

Jednak w przypadku, gdy podstawą przyznania odszkodowania jest zawarta umowa lub ugoda inna niż ugoda sądowa, wówczas takie świadczenie nie podlega zwolnieniu określonemu w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z wyłączeniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g) ww. ustawy.

Przy czym nie budzi wątpliwości, że ugoda zawarta u notariusza nie jest ugodą sądową. Jak wynika bowiem z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 czerwca 2017 r. sygn. akt II FSK 1302/15 ugoda zwarta przed notariuszem nie jest ugodą sądową, a jedynie czynnością dokonaną przy obecności osoby pełniącej funkcję zaufania publicznego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Gmina wywłaszczyła nieruchomość należącą do matki Zainteresowanych położoną w Z. pod budowę ośrodka zdrowia. Ośrodka Gmina nie wybudowała, działkę podzieliła i przygotowała do przetargu. Jako spadkobiercy Zainteresowani złożyli wniosek o zwrot nieruchomości powołując się na przepis art. 137 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Zgodnie z art. 137 ust. 1 ww. ustawy nieruchomość uznaje się za zbędną na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu, jeżeli:

  1. pomimo upływu 7 lat od dnia, w którym decyzja o wywłaszczeniu stała się ostateczna, nie rozpoczęto prac związanych z realizacją tego celu
  2. pomimo upływu 10 lat od dnia w którym decyzja o wywłaszczeniu stała się ostateczna, cel ten nie został zrealizowany.

Przez 14 lat Zainteresowani toczyli walkę z Gminą o zwrot tej nieruchomości. Wielokrotnie sprawa rozpatrywana była przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, dwukrotnie w Najwyższym Sądzie Administracyjnym, który przy drugim rozpatrzeniu w dniu 13 lipca 2016 r. odrzucił kasację i droga administracyjna została ostatecznie zamknięta. W dniu 17 marca 2017 r. została zawarta ugoda u notariusza pomiędzy Gminą a Zainteresowanymi (W.M., A.M., P.M.) na kwotę 450.000 zł. Gmina w 2017 r. wypłaciła 133.333,33 zł dla każdej wyżej wymienionej osoby. W dniu 28 lutego 2018 r. został wystawiony PIT-8C i w związku z tym został naliczony przez Urząd Skarbowy podatek. Ugoda nie spełnia wymogów art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatek został opłacony w kwotach:

    W. M. - 29.440 zł dnia 21 maja 2018 r.,
    A. M. - 30.834 zł dnia 21 maja 2018 r.,
    P. M. - 23.649 zł dnia 5 czerwca 2018 r.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane powyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że świadczenie otrzymane przez Zainteresowanych - niezależnie od istnienia lub nieistnienia podstawy prawnej regulującej charakter odszkodowawczy oraz wysokość lub zasady ustalania tego rodzaju świadczenia - na podstawie ugody zawartej u notariusza, tj. ugody pozasądowej, nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na wyłączenie zawarte w lit. g) ww. przepisu. W związku z tym świadczenie to stanowi dla Zainteresowanych przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji Zainteresowani uzyskany przychód zobowiązani byli wykazać w zeznaniu podatkowym PIT-36 składanym za rok w który doszło do wypłaty ww. świadczenia.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.