IPPP1/4512-501/16-2/KC | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
W zakresie możliwości zastosowania dla usługi zbycia udziałów w Spółce na rzecz Powierzającego na mocy umowy powierniczej zwolnienia z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a ustawy, określenia podstawy opodatkowania, momentu powstania obowiązku podatkowego oraz wyliczania kwoty obrotu w związku z zastosowaniem art. 90 ustawy.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2016 r. (data wpływu 27 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania dla usługi zbycia udziałów w Spółce na rzecz Powierzającego na mocy umowy powierniczej zwolnienia z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a ustawy, określenia podstawy opodatkowania, momentu powstania obowiązku podatkowego oraz wyliczania kwoty obrotu w związku z zastosowaniem art. 90 ustawy – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania dla usługi zbycia udziałów w Spółce na rzecz Powierzającego na mocy umowy powierniczej zwolnienia z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a ustawy, określenia podstawy opodatkowania, momentu powstania obowiązku podatkowego oraz wyliczania kwoty obrotu w związku z zastosowaniem art. 90 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jako powiernik zawarł w dniu 2 czerwca 2008 r. z osobą fizyczną (dalej: Powierzający) powierniczą umowę nabycia udziałów. Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Na mocy tej umowy Wnioskodawca zobowiązał się do nabycia od osoby trzeciej (dalej: Zbywca) w imieniu własnym, ale na rzecz Powierzającego, udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka). Udziały Spółki będące przedmiotem umowy powierniczej nie stanowią wszystkich udziałów Spółki (nie wyczerpują 100% kapitału zakładowego). Zgodnie z umową powierniczą, przeniesienie udziałów przez Wnioskodawcę na Powierzającego ma nastąpić na pierwsze żądanie Powierzającego, w terminie 14 dni od zgłoszenia takiego żądania, jednak nie później niż do dnia określonego w umowie powierniczej.

Zgodnie z umową powierniczą, Wnioskodawca, w zakresie wykonywania praw i obowiązków z udziałów, w szczególności wykonywania prawa głosu z udziałów, zobowiązany jest stosować się do dyspozycji i wskazań Powierzającego. Wszelkie pożytki, w szczególności dywidendy, lub ciężary z udziałów przypadają Powierzającemu lub go obciążają. W czasie trwania umowy Wnioskodawca w celu zabezpieczenia praw Powierzającego zobowiązuje się do niedokonywania obciążania lub zbywania udziałów pod jakimkolwiek tytułem.

W okresie obowiązywania umowy powierniczej, do dnia przeniesienia przez Wnioskodawcę udziałów na Powierzającego w wykonaniu umowy powierniczej, działania Wnioskodawcy zgodnie z umową powierniczą ograniczają się do wykonywania praw i obowiązków z udziałów (do czasu bowiem przeniesienia udziałów na Powierzającego, jako wspólnik wobec Spółki występuje Wnioskodawca), w szczególności wykonywania prawa głosu z udziałów, wyłącznie zgodnie z dyspozycjami i wskazaniami Powierzającego, jak również do nieodpłatnego wydania Powierzającemu korzyści uzyskanych w związku z wykonywaniem umowy powierniczej oraz przeniesienia udziałów na Powierzającego. Na mocy umowy powierniczej Wnioskodawca nie podejmuje samodzielnie żadnych decyzji dotyczących udziałów i związanych z nimi praw i obowiązków.

W wykonaniu umowy powierniczej Wnioskodawca nabył udziały od Zbywcy. Powierzający, zgodnie z umową powierniczą, pokrył koszty nabycia udziałów, tj. cenę za udziały, którą Wnioskodawca uiścił Zbywcy. Powierzający przekazał Wnioskodawcy na mocy umowy powierniczej kwoty pieniężne na pokrycie ceny nabycia udziałów, które to kwoty Wnioskodawca uiścił Zbywcy.

Umowa powiernicza przewiduje jednorazowe wynagrodzenie dla Wnioskodawcy z tytułu realizacji umowy, ustalone jako ryczałtowa kwota pieniężna, której wysokość uzależniona jest od okresu obowiązywania umowy powierniczej, płatna w chwili przeniesienia udziałów przez Wnioskodawcę na Powierzającego (dalej: Wynagrodzenie).

Planowane jest zawarcie, w wykonaniu umowy powierniczej, umowy, na mocy której Wnioskodawca dokona zbycia udziałów na rzecz Powierzającego. Z tytułu zawarcia umowy zbycia udziałów Wnioskodawca nie otrzyma dodatkowego wynagrodzenia; jedyne wynagrodzenie należne Wnioskodawcy to Wynagrodzenie z tytułu realizacji umowy powierniczej, opisane powyżej.

Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca wykonuje działalność gospodarczą w zakresie wynajmu lokali i samochodów oraz doradztwa dotyczącego eksportu. Dotychczas Wnioskodawca zbył jedynie dwa udziały w spółkach - jeden w 2009 roku i drugi w 2012 roku. Wnioskodawca nie prowadzi także działalności maklerskiej, brokerskiej, ani nie zarządza powierzonymi jej przez podmioty trzecie funduszami. Powiernicza umowa nabycia udziałów zawarta z Powierzającym w dniu 2 czerwca 2008 r. jest pierwszą tego typu umową zawartą przez Wnioskodawcę.

Planowana transakcja zbycia udziałów w Spółce w wykonaniu umowy powierniczej nie stanowi bezpośredniego, stałego i koniecznego rozszerzenia podstawowej działalności Wnioskodawcy, jak również angażuje aktywa Wnioskodawcy w niewielkim stopniu. Wnioskodawca jest prezesem zarządu Spółki.

W ramach wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej do dnia 31 maja 2015 r. świadczył on na rzecz Spółki podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT usługi menedżerskie (tj. już w okresie obowiązywania umowy powierniczej); obecnie świadczy na rzecz Spółki usługi wynajmu samochodu podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym usługi zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce na rzecz Powierzającego na mocy umowy powierniczej będą zwolnione z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a) Ustawy VAT?
  2. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym podstawą opodatkowania w VAT usług zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce na rzecz Powierzającego na mocy umowy powierniczej, będzie kwota Wynagrodzenia, które zostanie wypłacone Wnioskodawcy przez Powierzającego z tytułu realizacji umowy powierniczej?
  3. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym obowiązek podatkowy w VAT z tytułu świadczenia usług zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce na rzecz Powierzającego na mocy umowy powierniczej powstanie z chwilą otrzymania całości lub części Wynagrodzenia, które zostanie wypłacone Wnioskodawcy przez Powierzającego z tytułu realizacji umowy powierniczej?
  4. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym obrót z tytułu usług zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce na rzecz Powierzającego na mocy umowy powierniczej nie będzie wliczał się do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy;

Ad. pytanie nr 1:

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym usługi zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce na rzecz Powierzającego na mocy umowy powierniczej będą zwolnione z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a) Ustawy VAT.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 Ustawy VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że nie każda czynność dokonana przez podmiot mający status podatnika,

będzie podlegać opodatkowaniu. Status podatnika podatku od towarów i usług nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem za działalność rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki.

Zatem w sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi to czynność samej sprzedaży udziałów bądź akcji nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu Ustawy VAT, w związku z czym, nie podlega opodatkowaniu.

Kwestia, czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i zbywaniu akcji oraz udziałów była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE).

W wyrokach w sprawach C-60/90 i C-155/94 oraz w sprawie C-80/95, TSUE podkreślał, że samo posiadanie, czy też emisja udziałów i innych papierów wartościowych co do zasady nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 VI Dyrektywy, która pozwalałaby na uznanie posiadacza takich udziałów za podatnika. Natomiast w wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro TSUE uznał, że zwykłe nabycie udziałów w innych podmiotach nie stanowi wykorzystania majątku w celu osiągnięcia dochodu w sposób ciągły, ponieważ dywidenda uzyskana z udziału jest skutkiem własności majątku i nie jest wynagrodzeniem uzyskanym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy. Podobnie transakcje finansowe polegające jedynie na sprzedaży udziałów i innych papierów wartościowych, np. jednostek w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią wogóle działalności gospodarczej.

Posiłkując się tym orzecznictwem należy stwierdzić, że co do zasady powyższe czynności nie stanowią działalności gospodarczej, a zatem podmiot dokonujący tych czynności nie ma statusu podatnika, nawet jeżeli z tytułu innej działalności jest podatnikiem. Od tej zasady orzecznictwo TSUE przewiduje pewne wyjątki, które pozwalają łączyć z faktem posiadania i zbywania papierów wartościowych (akcji, udziałów) wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy VAT, w określonych okolicznościach, a mianowicie gdy:

  • posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której udziały lub akcje posiada;
  • sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej;
  • posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

Udział w spółce posiadającej osobowość prawną jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem transakcji (prawo zbywalne), nie mieści się jednak ani w definicji towarów, ani usługi w rozumieniu Ustawy VAT.

Zatem co do zasady, udziały nie stanowią towaru, a ich przekazanie - świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, niemniej jednak obrót udziałami może być uznany za usługę w rozumieniu Ustawy VAT. Jednakże, aby obrót ten podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT musi być wykonywany przez podatnika w rozumieniu Ustawy VAT w ramach jego profesjonalnej aktywności.

TSUE w orzeczeniu z 14 listopada 2000 r. w sprawie C-142/99 Floridienne S.A. Beginvest przeciwko Belgii stwierdził, że zaangażowanie w zarządzanie spółkami zależnymi (w holdingu) należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 (2) VI Dyrektywy, ale tylko w zakresie, w jakim pociąga to za sobą dokonywanie transakcji podlegających VAT na mocy art. 2 VI Dyrektywy, takich jak świadczenie przez Floridienne usług administracyjnych, rachunkowych i informatycznych na rzecz swoich spółek zależnych.

Również w orzeczeniu z 12 lipca 2001 r. w sprawie C-102/00 Welthgrove BV (także spółka holdingowa) przeciwko Staatssecretaris van Financien, TSUE wyraźnie wskazał, że samo zaangażowanie spółki holdingowej w zarządzanie jej spółkami zależnymi, lecz bez dokonywania transakcji podlegających VAT w rozumieniu art. 2 VI Dyrektywy, nie może być traktowane jak działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4 (2) tej Dyrektywy. Wobec tego działalnością gospodarczą będzie tylko takie zarządzanie spółkami zależnymi, które pociąga za sobą dokonywanie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 VI Dyrektywy. W orzeczeniu TSUE z 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 Cibo Participations TSUE stanowisko, że udział spółki holdingowej w zarządzaniu spółkami, których udziały nabyła, stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, ale tylko w przypadku, gdy pociąga to za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 ust 1 tej Dyrektywy, takich jak świadczenie przez spółkę holdingową na rzecz spółek zależnych usług administracyjnych, finansowych, handlowych lub technicznych. W związku z powyższym, zdaniem TSUE, samo nabycie i posiadanie akcji spółki nie powinno być traktowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4 ust 2 VI Dyrektywy, nadająca ich posiadaczowi status podatnika. TSUE powtórzył tu wyrażone wcześniej w orzeczeniu z 20 czerwca 1996 r. C-155/94 stanowisko, że jeżeli objęcie akcji nie stanowi działalności gospodarczej, to również nie ma takiego charakteru ich zbycie (zob. także orzeczenie TSUE z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-442/01).

Natomiast odnosząc się do wyjątku dotyczącego możliwości uznania za działalność gospodarczą posiadania (zbywania) udziałów, jeżeli towarzyszy temu uczestnictwo w zarządzaniu spółką WSA w Opolu w wyroku z 25 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Op 176/10 stwierdził, że taka możliwość ograniczona jest do sytuacji szczególnych, w których udział w zarządzaniu pociąga za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu, takich jak świadczenie usług na rzecz spółki.

Wskazać zatem należy, że nie każde uczestnictwo w zarządzie przedsiębiorstwa pozwala na uznanie zarządzania za działalność gospodarczą, lecz tylko takie, które pociąga za sobą dokonywanie transakcji opodatkowanych.

Dotychczas Wnioskodawca zbył jedynie dwa udziały w spółkach - jeden w 2009 roku i drugi w 2012 roku. Wnioskodawca nie prowadzi także działalności maklerskiej, brokerskiej, ani nie zarządza powierzonymi jej przez podmioty trzecie funduszami. Powiernicza umowa nabycia udziałów zawarta z Powierzającym w dniu 2 czerwca 2008 r. jest pierwszą tego typu umową zawartą przez Wnioskodawcę. Tak więc w ocenie Wnioskodawcy nie zajmuje się on w sposób częstotliwy transakcjami, których przedmiotem są udziały w spółkach, w szczególności zbywaniem udziałów w spółkach, a dokonywane przez niego transakcje w tym zakresie mają charakter sporadyczny i incydentalny.

Niemniej Wnioskodawca jako prezes zarządu Spółki bierze udział w zarządzaniu nią, jak również w ramach wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej do dnia 31 maja 2015 r. (tj. już w okresie obowiązywania umowy powierniczej) świadczył on na rzecz Spółki podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT usługi menedżerskie; obecnie świadczy na rzecz Spółki usługi wynajmu samochodu podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Oznacza to, w ocenie Wnioskodawcy, spełnienie jednego z wyjątków wynikających z orzecznictwa TSUE, co nakazuje uznać, że planowane zbycie udziałów w Spółce przez Wnioskodawcę na rzecz Powierzającego mocy umowy powierniczej będzie mieściło się w zakresie działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy VAT. Będzie to zatem świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Powierzającego usług w rozumieniu Ustawy VAT, które - pod warunkiem ich odpłatności (z zastrzeżeniem art. 8 ust. 2 Ustawy VAT) - podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednak zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40a lit a) zwalnia się od podatku usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w spółkach - z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi.

Zgodnie z ust. 13 art. 43 Ustawy VAT, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pktl7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Przepisu ust 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 Ustawy VAT).

Zgodnie z art. 43 ust. 15 Ustawy VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7,12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

  1. czynności ściągania długów, w tym factoringu;
  2. usług doradztwa;
  3. usług w zakresie leasingu.

Natomiast na mocy art. 43 ust. 16 Ustawy VAT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

  1. tytuł prawny do towarów;
  2. tytuł własności nieruchomości;
  3. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
  4. udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
  5. prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

W ocenie Wnioskodawcy, planowane usługi zbycia, w wykonaniu umowy powierniczej, udziałów w Spółce przez Wnioskodawcę na rzecz Powierzającego, nie mogą być kwalifikowane jako usługi przechowywania udziałów ani zarządzania nimi.

W okresie obowiązywania umowy powierniczej, do dnia przeniesienia przez Wnioskodawcę udziałów na Powierzającego w wykonaniu umowy powierniczej, działania Wnioskodawcy zgodnie z umową powierniczą ograniczają się do wykonywania praw i obowiązków z udziałów (do czasu bowiem przeniesienia udziałów na Powierzającego, jako wspólnik wobec Spółki występuje Wnioskodawca), w szczególności wykonywania prawa głosu z udziałów, wyłącznie zgodnie z dyspozycjami i wskazaniami Powierzającego, jak również do nieodpłatnego wydania Powierzającemu korzyści uzyskanych w związku z wykonywaniem umowy powierniczej oraz przeniesienia udziałów na Powierzającego. Na mocy umowy powierniczej Wnioskodawca nie podejmuje samodzielnie żadnych decyzji dotyczących udziałów i związanych z nimi praw i obowiązków.

Powyższe czynności, zdaniem Wnioskodawcy, nie mogą być zatem kwalifikowane jako usługi przechowywania udziałów lub zarządzania nimi.

Czynności te nie mogą być także uznane za czynności ściągania długów, w tym factoringu, usługi doradztwa ani usługi w zakresie leasingu.

Usługi zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce na mocy umowy powierniczej nie mogą być także kwalifikowane jako usługi dotyczące praw i udziałów odzwierciedlających:

  1. tytuł prawny do towarów;
  2. tytuł własności nieruchomości;
  3. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
  4. udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
  5. prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością to ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce z o.o. (zarówno tych o charakterze korporacyjnym, jak i majątkowym). Pojęcie „udziału” rozumieć należy jako część (ułamek) kapitału zakładowego. Udziały obejmowane są przez wspólników za wnoszone przez nich wkłady do spółki. Suma wszystkich udziałów musi równać się kapitałowi zakładowemu. Biorąc zatem powyższe pod uwagę trzeba stwierdzić, że w opisanym zdarzeniu przyszłym nie będą miały zastosowania wyłączenia przewidziane w art. 43 ust. 16 Ustawy VAT, bowiem udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie odzwierciedlają uprawnień w postaci prawa własności do składników majątkowych tej spółki. Powyższe potwierdza także interpretacja indywidualna wydana z upoważnienia Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 13 maja 2015 r., IPTPP2/4512-99/15-4/IR.

W konsekwencji więc, w opisanym zdarzeniu przyszłym usługi zbycia udziałów w Spółce świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Powierzającego na mocy umowy powierniczej będą zwolnione z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a) Ustawy VAT.

Ad. pytanie nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym podstawą opodatkowania w VAT usług zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce na rzecz Powierzającego na mocy umowy powierniczej, będzie kwota Wynagrodzenia, które zostanie wypłacone Wnioskodawcy przez Powierzającego z tytułu realizacji umowy powierniczej.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Trzeba podkreślić, że aby można było mówić o podstawie opodatkowania, musi istnieć bezpośrednio związek pomiędzy zapłatą a czynnością podlegają opodatkowaniu, w tym przypadku świadczeniem usług. Należy także zwrócić uwagę, że pojęcie zapłaty w rozumieniu przepisów VAT jest pojęciem szerokim.

W ocenie Wnioskodawcy będzie istniał taki właśnie bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem przez Wnioskodawcę na rzecz Powierzającego usług zbycia udziałów w Spółce a Wynagrodzeniem, przewidzianym w umowie powierniczej, które zostanie wypłacone Wnioskodawcy przez Powierzającego z tytułu realizacji umowy powierniczej. Wynagrodzenie to zostało bowiem przewidziane z tytułu realizacji umowy powierniczej. Będzie to zatem zapłata - w rozumieniu art. 29a ust. 1 Ustawy VAT, za świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Powierzającego na mocy umowy powierniczej usług zbycia udziałów w Spółce.

Zdaniem Wnioskodawcy natomiast, do podstawy opodatkowania usług zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce na rzecz Powierzającego na mocy umowy powierniczej nie zalicza się kwot otrzymanych przez Wnioskodawcę od Powierzającego na nabycie udziałów od Zbywcy. Jakkolwiek bowiem kwoty te zostały otrzymane przez Wnioskodawcę, to wyłącznie w celu przekazania ich Zbywcy jako cena za nabywane udziały w Spółce. Tak więc Wnioskodawca de facto jedynie pośredniczył w przekazaniu tych kwot Zbywcy.

Podsumowując, podstawą opodatkowania w VAT usług zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce na rzecz Powierzającego na mocy umowy powierniczej będzie wyłącznie kwota Wynagrodzenia, które zostanie wypłacone Wnioskodawcy przez Powierzającego z tytułu realizacji umowy powierniczej.

Ad. pytanie nr 3:

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym obowiązek podatkowy w VAT z tytułu świadczenia usług zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce na rzecz Powierzającego na mocy umowy powierniczej powstanie z chwilą otrzymania całości lub części Wynagrodzenia, które zostanie wypłacone Wnioskodawcy przez Powierzającego z tytułu realizacji umowy powierniczej.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 pkt 5 lit. e) Ustawy VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu świadczenia usług zwolnionych od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37-41 Ustawy VAT.

Jak wskazał Wnioskodawca w uzasadnieniu swojego stanowiska do pytania nr 2, usługi zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce na rzecz Powierzającego na mocy umowy powierniczej, są zwolnione z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a) Ustawy VAT. Zatem obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19a ust. 1 pkt 5 lit. e) Ustawy VAT z chwilą otrzymania całości lub części Wynagrodzenia, które zostanie wypłacone Wnioskodawcy przez Powierzającego z tytułu realizacji umowy powierniczej.

Ad. pytanie nr 4:

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym obrót z tytułu usług zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce na rzecz Powierzającego na mocy umowy powierniczej nie będzie wliczał się do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 Ustawy VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Z kolei zgodnie z art. 90 ust. 2 Ustawy VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust 10. Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 3 Ustawy VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Jak stanowi art. 90 ust. 6 pkt 2 Ustawy VAT, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7,12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Ustawa VAT nie definiuje pojęcia „pomocniczego charakteru”. Jak wskazał TSUE w wyroku w sprawie C-306/94 Regie Dauphinoise, za pomocnicze nie można uznać działań, które stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne uzupełnienie podstawowej działalności podatnika. Natomiast w wyroku w sprawie C- 77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro SGPS SA (EDM) TSUE uznał, że sama wysokość obrotu nie jest czynnikiem decydującym. TSUE przyjął, iż transakcje sporadyczne to te, które nie stanowią bezpośredniego, stałego i koniecznego uzupełnienia podstawowej działalności podatnika, nie wymagają nadmiernego zaangażowania aktywów podatnika, występują rzadko, a w każdym razie nieregularnie.

Natomiast jak wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, dotychczas Wnioskodawca zbył jedynie dwa udziały w spółkach - jeden w 2009 roku i drugi w 2012 roku. Wnioskodawca nie prowadzi także działalności maklerskiej, brokerskiej, ani nie zarządza powierzonymi jej przez podmioty trzecie funduszami. Powiernicza umowa nabycia udziałów zawarta z Powierzającym w dniu 2 czerwca 2008 r. jest pierwszą tego typu umową zawartą przez Wnioskodawcę. Tak więc w ocenie Wnioskodawcy nie zajmuje się on w sposób częstotliwy transakcjami, których przedmiotem są udziały w spółkach, w szczególności zbywaniem udziałów w spółkach, a dokonywane przez niego transakcje w tym zakresie mają charakter sporadyczny i incydentalny.

Planowana transakcja zbycia udziałów w Spółce w wykonaniu umowy powierniczej nie stanowi - bezpośredniego, stałego i koniecznego rozszerzenia podstawowej działalności Wnioskodawcy, jak również angażuje aktywa Wnioskodawcy w niewielkim stopniu. W ocenie Wnioskodawcy usługi zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce na rzecz Powierzającego na mocy powierniczej będą miały charakter pomocniczy.

W konsekwencji, obrót z tytułu tych usług, zgodnie z art. 90 ust. 6 pkt 2 Ustawy VAT nie wlicza się do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W zakresie pytania pierwszego sformułowanego we wniosku dotyczącego kwestii podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej wydaną w indywidualnej sprawie, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.