IPPB3/423-285/13-2/PK1 | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
Udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia przychodu podatkowego z tytułu umorzenia udziałów.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2013 r. (data wpływu 29 kwietnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia przychodu podatkowego z tytułu umorzenia udziałów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia przychodu podatkowego z tytułu umorzenia udziałów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową, polskim rezydentem podatkowym (Wnioskodawca lub Spółka). Udziały Spółki zostaną nabyte przez osobę fizyczną, polskiego rezydenta podatkowego (Udziałowiec).

Udziałowiec planuje wniesienie do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci udziałów spółce kapitałowej z siedzibą na Cyprze, cypryjskim rezydencie podatkowym (Spółka Cypryjska). W konsekwencji, Spółka stanie się udziałowcem Spółki Cypryjskiej oraz uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Cypryjskiej.

W zamian za wniesienie do Spółki udziałów w Spółce Cypryjskiej, Spółka wyda Udziałowcowi własne udziały.

Powyżej opisana czynność stanowić będzie wymianę udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d updop. (wszystkie przesłanki określone w art. 12 ust. 4d updop będą spełnione).

W przyszłości Spółka Cypryjska wypłaci Wnioskodawcy dywidendę oraz wynagrodzenie z tytułu umorzenia/unicestwienia udziałów Spółki Cypryjskiej.

Jako element zdarzenia przyszłego Wnioskodawca poniżej opisuje, jak w prawie cypryjskim działa rozważane umorzenie/unicestwienie udziałów. Jest to niezbędne dla dokonania interpretacji obowiązujących w Polsce przepisów podatkowych w kontekście przedstawionego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego, bowiem z tych właśnie przepisów należy wywieść konsekwencje prawno-podatkowe czynności prawnej, która może zostać dokonana przez rezydenta podatkowego w Polsce, za granicą i zgodnie z prawem obcym.

Procedura wypłaty wynagrodzenia z tytułu umorzenia/unicestwienia udziałów w Spółce Cypryjskiej będzie przebiegać w następujący sposób:

i) zostanie podjęta uchwała w Spółce Cypryjskiej co do obniżenia kapitału zakładowego Spółki Cypryjskiej i wypłacie wynagrodzenia z tego tytułu;

ii) zgodę na obniżenie kapitału zakładowego w Spółce Cypryjskiej powinien wyrazić odpowiedni sąd na Cyprze;

iii) zgoda sądu (z pkt ii) - zostanie zarejestrowana/odnotowana w odpowiednim rejestrze;

iv) po dokonaniu czynności z pkt ii) oraz iii) - udziały (lub ich część) Spółki Cypryjskiej ulegną unicestwieniu, a Spółka Cypryjska wypłaci wspólnikowi/wspólnikom, których udziały ulegną unicestwieniu odpowiednie wynagrodzenie (którego wysokość zostanie ustalona zgodnie z wymogami prawa cypryjskiego).

Wyżej opisana procedura (w dalszej części: Umorzenie Cypryjskie) - w żadnym momencie nie przewiduje nabycia przez Spółkę Cypryjską udziałów od wspólnika (od Wnioskodawcy).

Udziały ulegają unicestwieniu - w wyniku uchwały podjętej przez odpowiednie organy Spółki Cypryjskiej (zatwierdzonej przez sąd oraz organ rejestrowy na Cyprze).

Wnioskodawca podkreśla, że niniejszy wniosek nie ma na celu uzyskania interpretacji przepisów cypryjskich (co byłoby niedopuszczalne), lecz ma na celu uzyskanie interpretacji polskich przepisów podatkowych w kontekście czynności prawnej dokonanej pod obcym prawem, która jednak może rodzić określone konsekwencje podatkowe na podstawie przepisów prawa podatkowego obowiązujących w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z Umorzeniem Cypryjskim i otrzymaniem z tego tytułu wynagrodzenia, Wnioskodawca uzyska przychód - stanowiący dochód z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 1 updop w wysokości wynagrodzenia otrzymanego od Spółki Cypryjskiej z tytułu Umorzenia Cypryjskiego...

Zdaniem Wnioskodawcy, - Wnioskodawca (Spółka) - w związku z Umorzeniem Cypryjskim i otrzymaniem z tego tytułu wynagrodzenia, Wnioskodawca uzyska przychód - stanowiący dochód z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 1 updop w wysokości wynagrodzenia otrzymanego od Spółki cypryjskiej z tytułu Umorzenia Cypryjskiego.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 updop, „dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych (...) jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także: 1) dochód z umorzenia udziałów (akcji)”.

Zgodnie z ustawą z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 tj. ze zm., - ksh) umorzenie udziałów (akcji) może zostać przeprowadzone w zależności od postanowień zawartych w umowie (statucie) spółki, i może to być:

  • umorzenie dobrowolne, tzn. umorzenie dokonane za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę,
  • morzenie przymusowe, tzn. umorzenie dokonane bez zgody wspólnika, którego udziały mają zostać umorzone,
  • umorzenie warunkowe (automatyczne), tzn. umorzenie, które nastąpi na skutek wystąpienia określonego w umowie spółki zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników (art. 199 § 4 ksh).

Art. 10 ust. 1 pkt 1 updop - posługuje się określeniem „dochód z umorzenia udziałów (akcji)” - nie zawierając definicji tego określenia. Nie ulega jednak wątpliwości, że zgodnie z literalną wykładnią przepisów, dochodem z umorzenia udziałów (akcji) w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 1 - jest jedynie dochód z umorzenia przymusowego lub automatycznego w rozumieniu ksh; przepis ten nie obejmuje zatem czynności nabycia udziałów od wspólnika w celu umorzenia (tj. umorzenia dobrowolnego).

Na taką interpretację wskazuje również wykładania historyczna - do końca 2010 r. obowiązywał bowiem art. 10 ust. 1 pkt 2 updop, który do dochodów z udziału w zyskach osób prawnych zaliczał również dochód z odpłatnego zbycia udziałów w celu umorzenia; pkt 2 art. 10 ust. 1 updop - został wykreślony, a zatem dochód z odpłatnego zbycia udziałów w celu umorzenia od 1 stycznia 2011 r. nie stanowi już dochodu z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu updop.

Takie stanowisko jest również obecnie prezentowane zarówno przez doktrynę ((D. Strzelec, Komentarz do art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, WKP, 2012, wyd. LEX/el), jak i sądy administracyjne, np. Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA) w Warszawie w wyroku z 6 lipca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2915/11 potwierdził stanowisko zgodnie z którym „od 1 stycznia 2011r. dobrowolne umorzenia udziałów (akcji) jest opodatkowany według ogólnych zasad. Natomiast pozostałe dwa sposoby umorzenia opodatkowane są, tak jak przed dokonaną zmianą - w sposób ryczałtowy (tak jak dywidenda - komentarz do art. 10 u.p.d.p. Lex 25/2012, stan prawny na 1 marca 2012,-.).” Podobnie WSA w Poznaniu w wyroku z 22 marca 2012 r. (sygn. akt I SA/Po 89/12) oraz WSA w Rzeszowie w wyroku z 20 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Rz 756/11).

Należy zatem rozstrzygnąć, czy Umorzenie Cypryjskie ( i wypłata Spółce wynagrodzenia z tego tytułu) może być uznane za umorzenie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 updop — a zatem może być uznane za umorzenie przymusowe lub automatyczne w rozumieniu ksh.

Zgodnie z informacjami uzyskanymi od doradców prawnych, Umorzenie Cypryjskie na żadnym etapie nie przewiduje czynności nabycia udziałów od wspólnika (od Wnioskodawcy).

Co więcej, spółki cypryjskie będące odpowiednikiem polskich spółek z ograniczoną odpowiedzialnością nie mogą nabywać udziałów własnych w celu umorzenia. Czynność taka zgodnie z prawem cypryjskim byłaby naruszeniem zasady utrzymywania jej kapitału. Spółka taka jest uprawniona jedynie do umorzenia udziałów za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników. W związku z powyższym, nie mamy tutaj do czynienia z instytucją umorzenia dobrowolnego zgodnie z art. 199 § 1 ksh tj. sytuacji, w której spółka nabywa udziały własne w celu umorzenia, a dopiero następnie te udziały są przedmiotem umorzenia (prawnego unicestwienia). Umorzenie Cypryjskie, można porównać w swoim prawnym mechanizmie działania do umorzenia przymusowego lub automatycznego.

Umorzenie dobrowolne zgodnie z ksh, określone zostało jako dokonywane za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (na przykład sprzedaż, darowizna). W rzeczywistości więc nie chodzi tu w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia udziału przez spółkę w celu umorzenia (art. 200 ksh). Artykuł 199 § 1 ksh nie dotyczy więc umorzenia, ale czynności prawnej w celu umorzenia w przyszłości (tak też na gruncie art. 194 § 1 ksh Sąd Najwyższy w wyroku z 6 października 1998 r., II CKN 291/98, OSNC 1999, nr 4, poz. 73; podobnie WSA w Łodzi w wyroku z 7 lutego 2008 r., I SA/Łd 1228/07, LEX nr 365235, w którym podkreślono, że umorzenie dobrowolne udziałów w rozumieniu kodeksu spółek handlowych nie jest w istocie w ogóle umorzeniem lecz nabyciem udziału przez spółkę w drodze umowy sprzedaży). (Komentarz aktualizowany do art. 1-300 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, LEX/el., 2013).

Tymczasem, w wyniku Umorzenia Cypryjskiego (w wyniku podjęcia odpowiedniej uchwały przez organy Spółki Cypryjskiej), udziały Wnioskodawcy ulegną prawnemu unicestwieniu (a kapitał zakładowy Spółki Cypryjskiej zostanie obniżony) - w efekcie dojdzie do wygaśnięcia wszelkich paw i obowiązków Wnioskodawcy związanych z tymi udziałami.

Jak wskazano w stanie faktycznym - w przypadku Umorzenia Cypryjskiego, nie będzie miało miejsce zbycie udziałów na rzecz Spółki Cypryjskiej. Udziały będące w posiadaniu Spółki przestaną istnieć bez odrębnej czynności prawnej, jaką jest umowa pomiędzy spółką a wspólnikiem, na podstawie której zbywa on swe udziały na rzecz spółki w celu umorzenia.

W konsekwencji, unicestwienie udziałów w procedurze opisanej niniejszym wnioskiem, nie może zostać zakwalifikowane jako umorzenie dobrowolne, a jego charakter może być zbliżony (z odrębnościami wynikającymi z różnic pomiędzy polskim oraz cypryjskim systemem prawnym w zakresie prawa handlowego) do umorzenia przymusowego lub automatycznego. Oznacza to, że wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę, w wysokości ustalonej zgodnie z wymogami prawa cypryjskiego - stanowić będzie na gruncie updop dochód z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 updop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.