IBPBII/2/415-155/12/MW | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Skutki podatkowe zamiany nieruchomości

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 02 lutego 2012 r.), uzupełnionym w dniu 12 kwietnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany nieruchomości - jest nieprawidłowe,

UZASADNIENIE

W dniu 02 lutego 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany nieruchomości.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z dnia 03 kwietnia 2012 r. Znak: IBPB II/2/415-155/12/MW, IBPB II/1/436-36/12/MZ wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 12 kwietnia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 19 listopada 2010 r. wnioskodawca otrzymał w spadku po zmarłych rodzicach (z mocy ustawy) nieruchomość o powierzchni 0,6188 ha, w której rodzice posiadali udziały po 1/2. Ojciec wnioskodawcy zmarł w dniu 20 stycznia 2006 r., natomiast matka zmarła w dniu 07 sierpnia 2008 r.

Z ww. nieruchomości wnioskodawca zamierza dokonać z sąsiadem zamiany działki o równej powierzchni, tj. 0,0913 ha i równej wartości. W wyniku geodezyjnego wydzielenia na potrzeby zamiany powstały dwie działki: nr 3321/170 o powierzchni 0,0913 ha i nr 3322/170 o powierzchni 0,5275 ha.

Zamiany tej strony chcą dokonać ze względu na wyrównanie ww. działek i dogodny dojazd.

Nieruchomość w chwili obecnej jest gruntem ornym – jest uprawiana i znajduje się na terenie objętym Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego.

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawca wskazał, iż umowa zamiany ma zostać zawarta w dniu 16 lipca 2012 r., natomiast w dniu 17 listopada 2011 r. miało miejsce geodezyjne wydzielenie działek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy od opisanej zamiany wnioskodawca zapłaci podatek dochodowy, jeżeli tak to:

  1. ile procent,
  2. czy podatek liczony będzie od gruntów rolnych czy jako działki budowlanej...

Zdaniem wnioskodawcy, podatek dochodowy go nie dotyczy ponieważ zamiana obejmuje działki o równej powierzchni, tj. 0,0913 ha i równej wartości. W wyniku tej zamiany ani wnioskodawca, ani sąsiad nic nie zyska. Zamiany tej strony zamierzają dokonać ze względu na wyrównanie ww. działek i dogodny dojazd.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie zauważyć należy, iż przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie dotyczące skutków podatkowych zamiany nieruchomości w podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w zakresie skutków podatkowych zamiany nieruchomości w podatku od czynności cywilnoprawnych wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonujących zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw wymienionych w tym przepisie przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Natomiast użyte w cytowanym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcie „odpłatne zbycie” oznacza przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Tym samym „odpłatne zbycie” obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży, ale również umowę zamiany. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej bowiem towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy. Forma bezpośredniej wymiany towarów, jaką jest uregulowana w art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) umowa zamiany, w wyniku której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, również stanowi odpłatne zbycie rzeczy. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne.

Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Ponadto zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa m.in. zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę. Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega jedynie na tym, że w umowie zamiany nie występuje świadczenie pieniężne, a formę zapłaty stanowi inna rzecz. Zamiana więc podobnie jak umowa sprzedaży stanowi formę odpłatnego zbycia.

Wobec powyższego, zamiana nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zamiana ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Jeżeli natomiast zamiana nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości następuje po upływie tego okresu, przychód z zamiany nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z przedstawionego we wniosku i doprecyzowanego w uzupełnieniu stanu faktycznego wynika, iż w dniu 19 listopada 2010 r. wnioskodawca otrzymał w spadku po zmarłych rodzicach (z mocy ustawy) nieruchomość o powierzchni 0,6188 ha, w której rodzice posiadali udziały po 1/2. Ojciec wnioskodawcy zmarł w dniu 20 stycznia 2006 r., natomiast matka zmarła w dniu 07 sierpnia 2008 r. Z ww. nieruchomości wnioskodawca zamierza dokonać z sąsiadem zamiany działki o równej powierzchni, tj. 0,0913 ha i równej wartości. Umowa zamiany ma zostać zawarta w dniu 16 lipca 2012 r.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

W świetle powyższego uznać należy, iż udziały w działce, która ma być obecnie przedmiotem zamiany wnioskodawca nabył w różnym czasie, tj.:

  • w 2006 r. w spadku po ojcu,
  • w 2008 r. w spadku po matce.

Z uwagi na to, że nabycie prawa do przedmiotowej działki nastąpiło odpowiednio w 2006 r. oraz w 2008 r., pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 należy liczyć oddzielnie w stosunku do każdego udziału jaki wnioskodawca nabył.

Ponieważ od końca roku, w którym nastąpiło nabycie udziału w nieruchomości w spadku po ojcu, a więc od końca 2006 r. do daty planowanej zamiany, tj. 16 lipca 2012 r. minie pięć lat, to ta część przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie natomiast przychód z tytułu odpłatnego zbycia w drodze zamiany przypadający na udział w nieruchomości nabyty w 2008 r. w spadku po matce. W stosunku do tego udziału zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 19 ust. 2 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Przepisy ust. 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy zamiany, koszty i opłaty sądowe, o ile były one ponoszone przez wnioskodawcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi także istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż planowana zamiana przedmiotowej działki w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2006 r. w spadku po ojcu nie będzie w ogóle podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ (z dniem 31 grudnia 2011 r.) pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach obowiązujących na dzień 31 grudnia 2008 r. podlegał będzie natomiast przychód odpowiadający udziałowi nabytemu w 2008 r. w spadku po matce.

Dochodem z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości jest różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości jest określona przez strony umowy wartość nieruchomości zbywanej w drodze zamiany, o ile wartość ta odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o ewentualne koszty odpłatnego zbycia. Kosztem uzyskania przychodu może być natomiast kwota podatku od spadków i darowizn przypadająca na zbywaną działkę, o ile podatek taki został zapłacony, powiększona o ewentualne udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość tej nieruchomości poczynione w czasie jej posiadania.

Jak wynika z powyższych przepisów bez znaczenia jest, że w zamian za swoją część nieruchomości wnioskodawca otrzyma od sąsiada nieruchomość o tej samej powierzchni i wartości. Cytowane przepisy stanowią jednoznacznie, że przychodem z zamiany jest wartość zbywanej nieruchomości, a kosztami uzyskania przychodu w wypadku wnioskodawcy jest kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn i nakłady na zbywaną nieruchomość.

Rozliczenia podatku z tytułu odpłatnego zbycia ww. nieruchomości wnioskodawca winien dokonać na formularzu PIT-36 w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym zawarta zostanie umowa zamiany.

W świetle powyższego stanowisko wnioskodawcy uznać należało za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.