0115-KDIT3.4011.102.2018.2.MPŁ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Wnioskodawca powinien ustalić przychody oraz koszty uzyskania przychodów z udziału w Spółce w 2017 roku w związku ze zmianą udziału w jej zysku, która nastąpiła 8 sierpnia 2017 roku we wskazany powyżej sposób, a więc z uwzględnieniem jego udziału w spółce na koniec roku podatkowego.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2018 r. (data wpływu 7 lutego 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 kwietnia 2018 r. (data wpływu 6 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków podatkowych w związku ze zmianą proporcji udziału w zyskach spółki komandytowej dokonaną w trakcie roku podatkowego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków podatkowych w związku ze zmianą proporcji udziału w zyskach spółki komandytowej dokonaną w trakcie roku podatkowego. Wniosek uzupełniono dnia 6 kwietnia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest wspólnikiem - komandytariuszem w spółce osobowej - spółce komandytowej, w której łącznie wszystkimi wspólnikami są:

  • Spółka z o.o. – jako komplementariusz, z prawem udziału w zysku w wysokości -1 %;
  • Wnioskodawca – jako komandytariusz, z prawem udziału w zysku w wysokości - 66 %;
  • Komandytariusz z prawem udziału w zysku w wysokości -11 %;
  • Komandytariusz z prawem udziału w zysku w wysokości -11 %;
  • Komandytariusz z prawem udziału w zysku w wysokości - 11 %.

Według stanu na dzień 1 stycznia 2017 r. stan osobowy ww. Spółki (co do wspólników) pozostaje niezmieniony w stosunku do wyżej wymienionego.

Pismem z dnia 9 marca 2017 r. – adresowanym do wspólnika uprawnionego do reprezentowania spółki, tj. komplementariusza – dwaj komandytariusze, w trybie art. 61 kodeksu spółek handlowych (dalej jako „ksh”) w zw. z art. 103 ksh, wypowiedzieli umowę spółki komandytowej, a zatem ze skutkiem na dzień 31 grudnia 2017 r. i z tym dniem wyżej wymienieni komandytariusze przestaną być wspólnikami ww. spółki.

Niezależnie jednak od powyższego, w dniu 8 sierpnia 2017 r., pomiędzy dwoma komandytariuszami – jako zbywcami, a Wnioskodawcą – jako nabywcą, zawarta została (w trybie przepisu art. 55 ksh w zw. z art. 103 ksh) umowa przeniesienia praw majątkowych z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej, na mocy której zbywcy zbyli na rzecz nabywcy (Wnioskodawcy) wierzytelność o wypłatę zysku w ww. spółce komandytowej za 2017 r., w wysokości po 11% (a zatem łącznie 22%) zysku za ten rok obrachunkowy.

Na skutek zawarcia wspomnianej umowy udział Wnioskodawcy w zysku za 2017 r. ulegnie zatem zwiększeniu z 66 % do 88 %.

Umowa spółki komandytowej nie modyfikuje w żaden sposób kodeksowych reguł podziału jej zysku co oznacza, że każdy ze wspólników ma prawo do wypłaty przysługującego na niego zysku po zakończeniu roku obrotowego, stosownie do udziału w jej zysku, który przypada na tego wspólnika na ostatni dzień roku obrotowego.

Ponadto, w uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż zmiana wysokości udziału w zysku Spółki komandytowej za 2017 r., przysługującego wnioskodawcy, nastąpiła w trakcie roku podatkowego 2017, w dacie 8 sierpnia 2017 r., w związku z zawarciem pomiędzy dwoma komandytariuszami – jako zbywcami, a Wnioskodawcą - jako nabywcą (w trybie przepisu art. 35 ksh w zw. z art. 103 ksh) umowy przeniesienia praw majątkowych z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej, na mocy której zbywcy zbyli na rzecz nabywcy wierzytelność o wypłatę zysku w ww. spółce komandytowej za 2017 r., w wysokości po 11% (a zatem łącznie 22%) zysku za ten rok obrachunkowy.

Powyższa zmiana wysokości udziału w zysku Spółki komandytowej za 2017 r., przysługującego Wnioskodawcy – mimo, iż nastąpiła w dacie 8 sierpnia 2017 r. na podstawie wskazanej powyżej umowy, tj. w trakcie trwania roku podatkowego – skutkowała nabyciem przez Wnioskodawcę prawa do zysku Spółki komandytowej za 2017 r. w podwyższonej o 22 % (w stosunku do dotychczasowego udziału) wysokości już począwszy od 1 stycznia 2017 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy od dnia 1 września 2017 roku odprowadzane zaliczki na podatek dochodowy powinny uwzględniać zmianę udziału Wnioskodawcy w zyskach Spółki komandytowej za 2017 r. ?
  2. Czy należy skorygować zaliczki na podatek dochodowy za okres od 1 stycznia do 31 sierpnia 2017 roku ?
  3. W jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić przychody oraz koszty uzyskania przychodów z udziału w Spółce komandytowej w 2017 roku w związku ze zmianą udziału w jej zyskach, która nastąpiła od 1 września 2017 roku ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Od dnia 1 września 2017 roku odprowadzane zaliczki na podatek dochodowy powinny uwzględniać zmianę udziału Wnioskodawcy w zyskach spółki komandytowej, zgodnie z posiadanym przez ww. komandytariusza udziałem w zysku wspomnianej spółki za 2017 r., a to wobec zawarcia ww. umowy przeniesienia praw majątkowych w spółce komandytowej z daty 8 sierpnia 2017 r.

Ad. 2

Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do skorygowania zaliczek wstecz, ponieważ zaliczki te na ówczesny czas były liczone prawidłowo, stosownie do posiadanego przez Wnioskodawcę w tamtym czasie udziału w zyskach.

Ad. 3

Wnioskodawca, jako wspólnik spółki komandytowej, opodatkuje rzeczywiście uzyskany dochód z udziału w spółce przypadający na ostatni dzień roku podatkowego. Zatem w przypadku gdy wielkość udziału w zysku na koniec roku podatkowego w stosunku do wielkości tego udziału przyjętej do obliczania zaliczek na podatek dochodowy ulegnie zmianie, to dochód za rok podatkowy należy ustalić zgodnie z wielkością udziału w zysku ustaloną na koniec roku podatkowego, a nie zgodnie z wielkością udziału w zysku przyjętą do obliczania poszczególnych zaliczek na podatek dochodowy. W konsekwencji w przypadku uzyskania na koniec roku podatkowego zysku wyższego, niż zadeklarowany w trakcie roku podatkowego, Wnioskodawca będzie zobowiązany do dopłaty podatku wynikającej z różnicy między podatkiem należnym wynikającym z zeznania, a sumą zaliczek należnych za dany rok.

Opodatkowaniu podlegać będzie dochód odpowiadający udziałowi w zysku taki, jaki przysługiwał będzie Wnioskodawcy na koniec roku podatkowego, tj. dochód faktycznie należny. Zgodnie bowiem z przepisami ksh, zysk należny jest wspólnikowi dopiero z końcem roku obrotowego, a więc dla ustalenia wysokości zysku kluczowe znaczenie powinien mieć udział w zysku na koniec roku obrotowego.

Zatem, w opisanym zdarzeniu dochód roczny Wnioskodawcy z tytułu udziału w spółce komandytowej należy określić zgodnie z posiadanym prawem do udziału w zysku spółki na ostatni dzień roku podatkowego. Dochód ten Wnioskodawca będzie zobowiązany rozliczyć w zeznaniu rocznym, dlatego też w zależności od tego, czy suma należnych w danym roku podatkowym zaliczek będzie wyższa, czy też niższa od należnego podatku za dany rok podatkowy, u Wnioskodawcy może wystąpić nadpłata lub konieczność wpłaty kwoty różnicy między podatkiem należnym, ustalonym stosownie do posiadanego na koniec roku udziału w zyskach spółki komandytowej, a należnymi zaliczkami.

W niniejszej sprawie, ponieważ udział Wnioskodawcy w zysku zwiększył się, będzie On zobowiązany do dopłaty podatku wynikającej z różnicy między podatkiem należnym wynikającym z zeznania, a sumą zaliczek należnych za dany rok.

Zaprezentowane stanowisko potwierdza wydana na gruncie analogicznej konstrukcji podatku dochodowego od osób prawnych interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 września 2015 r., sygnatura akt: IPPB6/4510-86/15-2/AZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zasady tworzenia, organizacji, funkcjonowania i likwidacji spółek regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1577).

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona (art. 102 Kodeksu spółek handlowych).

Stosownie do art. 123 § 1 Kodeksu spółek handlowych, komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

W sprawach nieuregulowanych w Dziale III Kodeksu spółek handlowych, do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej (art. 103 Kodeksu spółek handlowych). W myśl natomiast art. 51 (dotyczącego spółki jawnej), każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach. Cytowane powyżej przepisy nie przewidują natomiast możliwości wyłączenia wspólnika z udziału w zyskach spółki. Zgodnie z art. 52 § 1 Kodeksu spółek handlowych, wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego.

Spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej. Spółka ta nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że odrębnym źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Stosownie do art. 5a pkt 28 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

  1. spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
  2. spółkę kapitałową w organizacji,
  3. spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
  4. spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;

W świetle powyższego, z uwagi na transparentność podatkową spółki komandytowej, przychód należny jest alokowany na poszczególnych wspólników w takiej proporcji, w jakiej wspólnicy partycypują w jej zyskach na podstawie umowy spółki. Zatem proporcję, o której mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustala się w stosunku do aktualnie przysługującego wspólnikowi udziału w przychodach i kosztach spółki komandytowej, stosownie do postanowień zawartych w umowie. Podobnie ustala się wysokość kosztów uzyskania przychodów u każdego wspólnika, uwzględniając jednak te wydatki, które nie mogą stanowić kosztu podatkowego u danego wspólnika. Dla celów podatkowych, punktem wyjścia dla określenia przychodów i kosztów z tytułu udziału w zyskach Spółki będzie treść umowy spółki, z której wynikają zasady udziału w zyskach jakie przyjęli wspólnicy.

Zgodnie z art. 9 Kodeksu spółek handlowych, zmiany postanowień umowy spółki osobowej, wymagają zgody wszystkich wspólników, chyba, że umowa stanowi inaczej.

Wobec powyższego, zmiany w umowie Spółki, dotyczące zmiany udziałów wspólników w zyskach i stratach spółki – obowiązują od momentu wyrażenia przez wszystkich wspólników spółki zgody na dokonanie określonych zmian. Wywołują one skutki na przyszłość, co oznacza, że osiągnięte po tym dniu przychody oraz ponoszone koszty powinny być rozliczane przez wspólników według nowych proporcji. Przychód należny jest alokowany na poszczególnych wspólników w takiej proporcji, w jakiej wspólnicy partycypują w jej zyskach na podstawie obowiązującej w danym momencie umowy spółki. Podobnie ustala się wysokość kosztów uzyskania przychodów u każdego wspólnika, uwzględniając te wydatki, które nie mogą stanowić kosztu podatkowego u danego wspólnika. Dopiero dochód określony na podstawie tak ustalonych kwot przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu podlega opodatkowaniu u wspólnika podatkiem dochodowym.

W myśl art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Zgodnie z art. 44 ust. 3 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Wysokość zaliczek, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób:

  1. obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczyły kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz najniższej stawki podatkowej określonej w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1;
  2. zaliczkę za ten miesiąc stanowi podatek obliczony od tego dochodu według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b;
  3. zaliczkę za dalsze miesiące ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za miesiące poprzedzające.

Podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b (art. 44 ust. 3f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 44 ust. 3g ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, będący małymi podatnikami oraz podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej, o których mowa w art. 22k ust. 11, mogą wpłacać zaliczki kwartalne. Wysokość zaliczek, z zastrzeżeniem ust. 3h, ustala się w następujący sposób:

  1. obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od kwartału, w którym dochody przekroczyły kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz najniższej stawki podatkowej określonej w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1;
  2. zaliczkę za ten kwartał stanowi podatek obliczony od dochodu według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b;
  3. zaliczkę za kolejne kwartały ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za poprzednie kwartały.

Zgodnie z art. 44 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaliczki miesięczne od dochodów wymienionych w ust. 1, wpłaca się w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczki kwartalne podatnicy wpłacają w terminie do 20 dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczkę za ostatni miesiąc lub ostatni kwartał roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc lub odpowiednio kwartał, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 45.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem – komandytariuszem w spółce osobowej – spółce komandytowej, w której łącznie wszystkimi wspólnikami są:

  • Spółka z o.o. – jako komplementariusz, z prawem udziału w zysku w wysokości -1 %;
  • Wnioskodawca – jako komandytariusz, z prawem udziału w zysku w wysokości - 66 %;
  • Komandytariusz z prawem udziału w zysku w wysokości -11 %;
  • Komandytariusz z prawem udziału w zysku w wysokości -11 %;
  • Komandytariusz z prawem udziału w zysku w wysokości - 11 %.

Według stanu na dzień 1 stycznia 2017 r. stan osobowy ww. Spółki (co do wspólników) pozostaje niezmieniony w stosunku do wyżej wymienionego.

Pismem z dnia 9 marca 2017 r. – adresowanym do wspólnika uprawnionego do reprezentowania spółki, tj. komplementariusza – dwaj komandytariusze, w trybie art. 61 kodeksu spółek handlowych w zw. z art. 103 ksh, wypowiedzieli umowę spółki komandytowej, a zatem ze skutkiem na dzień 31 grudnia 2017 r. i z tym dniem wyżej wymienieni komandytariusze przestaną być wspólnikami ww. spółki.

Niezależnie jednak od powyższego, w dniu 8 sierpnia 2017 r., pomiędzy dwoma komandytariuszami – jako zbywcami, a Wnioskodawcą – jako nabywcą, zawarta została (w trybie przepisu art. 55 ksh w zw. z art. 103 ksh) umowa przeniesienia praw majątkowych z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej, na mocy której zbywcy zbyli na rzecz nabywcy (Wnioskodawcy) wierzytelność o wypłatę zysku w ww. spółce komandytowej za 2017 r., w wysokości po 11% (a zatem łącznie 22%) zysku za ten rok obrachunkowy.

Na skutek zawarcia wspomnianej umowy udział Wnioskodawcy w zysku za 2017 r. ulegnie zatem zwiększeniu z 66 % do 88 %.

Umowa spółki komandytowej nie modyfikuje w żaden sposób kodeksowych reguł podziału jej zysku co oznacza, że każdy ze wspólników ma prawo do wypłaty przysługującego na niego zysku po zakończeniu roku obrotowego, stosownie do udziału w jej zysku, który przypada na tego wspólnika na ostatni dzień roku obrotowego.

Ponadto, w uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż zmiana wysokości udziału w zysku Spółki komandytowej za 2017 r., przysługującego wnioskodawcy, nastąpiła w trakcie roku podatkowego 2017, w dacie 8 sierpnia 2017 r., w związku z zawarciem pomiędzy dwoma komandytariuszami – jako zbywcami, a Wnioskodawcą - jako nabywcą (w trybie przepisu art. 35 ksh w zw. z art. 103 ksh) umowy przeniesienia praw majątkowych z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej, na mocy której zbywcy zbyli na rzecz nabywcy wierzytelność o wypłatę zysku w ww. spółce komandytowej za 2017 r., w wysokości po 11% (a zatem łącznie 22%) zysku za ten rok obrachunkowy.

Powyższa zmiana wysokości udziału w zysku Spółki komandytowej za 2017 r., przysługującego Wnioskodawcy – mimo, iż nastąpiła w dacie 8 sierpnia 2017 r. na podstawie wskazanej powyżej umowy, tj. w trakcie trwania roku podatkowego – skutkowała nabyciem przez Wnioskodawcę prawa do zysku Spółki komandytowej za 2017 r. w podwyższonej o 22 % (w stosunku do dotychczasowego udziału) wysokości już począwszy od 1 stycznia 2017 r.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, stwierdzić należy, że Wnioskodawca jest zobowiązany do rozliczania przychodów i kosztów z tytułu udziału w spółce komandytowej zgodnie z art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, proporcjonalnie do posiadanego przez niego udziału w zyskach spółki na moment uzyskania przychodów i poniesienia kosztów, tj. z uwzględnieniem zmian w prawie do udziału w zysku w trakcie roku obrotowego. Wobec tego, dla potrzeb ustalenia wysokości zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, za okres do zmiany udziału w zysku w ww. spółce komandytowej przychody oraz koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy ustalić należy według obowiązującego w tym okresie udziału w zysku spółki, a po zmianie udziału – według obowiązującego w kolejnym okresie udziału w zysku spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że odprowadzone przez Wnioskodawcę od 1 września 2017 roku zaliczki na podatek dochodowy powinny uwzględniać zmianę udziału Wnioskodawcy w zyskach Spółki. Jednocześnie Wnioskodawca nie ma obowiązku skorygowania zaliczek na podatek dochodowy za okres od 1 stycznia do 31 sierpnia 2017 roku, ponieważ zaliczki te na ówczesny moment były liczone w sposób prawidłowy stosownie do posiadanego udziału w zysku.

Natomiast w kwestii ustalenia dochodu uzyskanego w roku podatkowym z udziału w Spółce komandytowej – dla potrzeb obliczenia podatku za ten rok – należy wskazać, co następuje.

W art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uregulowany został obowiązek składania rocznych zeznań podatkowych. Zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. W terminie określonym w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić różnicę między podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1, a sumą należnych za dany rok zaliczek, w tym również sumą zaliczek pobranych przez płatników (art. 45 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy).

Podatek dochodowy wynikający z zeznania jest podatkiem należnym od dochodów podatnika uzyskanych w roku podatkowym, chyba że właściwy organ podatkowy wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku. W razie niezłożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu, właściwy organ podatkowy wyda decyzję określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowym (art. 45 ust. 6 ww. ustawy).

Podatkiem należnym od dochodów uzyskanych przez podatnika w danym roku podatkowym z prowadzonej działalności gospodarczej (w tym także w formie spółki komandytowej) jest zatem, co do zasady, podatek wynikający z prawidłowo sporządzonego i złożonego rocznego zeznania podatkowego. Zaliczkowe opodatkowanie tego dochodu stanowi jedynie formę opłacania podatku należnego wynikającego z zeznania. Po zakończeniu roku podatkowego (a w przypadku zaliczki za ostatni miesiąc lub kwartał roku podatkowego z upływem dnia 20 stycznia) zaliczki na podatek tracą swój byt prawny i podlegają rozliczeniu w składanym przez podatnika zeznaniu rocznym.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że Wnioskodawca, jako wspólnik spółki komandytowej, opodatkuje rzeczywiście uzyskany dochód z udziału w spółce przypadający na ostatni dzień roku podatkowego. Zatem w przypadku gdy wielkość udziału w zysku na koniec roku podatkowego w stosunku do wielkości tego udziału przyjętej do obliczania zaliczek na podatek dochodowy ulegnie zmianie, to dochód za rok podatkowy należy ustalić zgodnie z wielkością udziału w zysku ustaloną na koniec roku podatkowego, a nie zgodnie z wielkością udziału w zysku przyjętą do obliczania poszczególnych zaliczek na podatek dochodowy.

Podsumowując, opodatkowaniu podlegać będzie dochód odpowiadający udziałowi w zysku taki, jaki przysługiwał będzie Wnioskodawcy na koniec roku podatkowego, tj. dochód faktycznie należny. Zgodnie bowiem z przepisami Kodeksu spółek handlowych, zysk należny jest wspólnikowi dopiero z końcem roku obrotowego, a więc dla ustalenia wysokości zysku kluczowe znaczenie powinien mieć udział w zysku na koniec roku obrotowego. Zatem, w opisanym stanie faktycznym dochód roczny Wnioskodawcy z tytułu udziału w spółce komandytowej należy określić zgodnie z posiadanym prawem do udziału w zysku spółki na ostatni dzień roku podatkowego. Dochód ten Wnioskodawca będzie zobowiązany rozliczyć w zeznaniu rocznym, dlatego też, ponieważ suma należnych w danym roku podatkowym zaliczek będzie niższa od należnego podatku za dany rok podatkowy, u Wnioskodawcy wystąpi konieczność wpłaty kwoty różnicy między podatkiem należnym, ustalonym stosownie do posiadanego na koniec roku udziału w zyskach spółki komandytowej, a należnymi zaliczkami.

Wnioskodawca powinien zatem ustalić przychody oraz koszty uzyskania przychodów z udziału w Spółce w 2017 roku w związku ze zmianą udziału w jej zysku, która nastąpiła 8 sierpnia 2017 roku we wskazany powyżej sposób, a więc z uwzględnieniem jego udziału w spółce na koniec roku podatkowego.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tutejszy organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Końcowo wskazać należy, że to strony dokonujące czynności cywilnoprawnych określają warunki zawieranych przez siebie umów. Wobec powyższego analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych, a zwłaszcza kwestii rozliczeń między stronami, nie mieści się w ramach postępowania określonego w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.