0112-KDIL3-3.4011.352.2018.1.WS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Skutki podatkowe sprzedaży udziałów w nieruchomości.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2018 r. (data wpływu 10 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziałów w nieruchomościach – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziałów w nieruchomościach.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spadkodawca zmarł (...).2013 r. Spadek po zmarłym odziedziczyły trzy ustawowe spadkobierczynie, żona - Wnioskodawczyni, córka X i córka Y, co potwierdziło postanowienie z dnia 28 marca 2014 r. o nabyciu spadku wydane przez Sąd Rejonowy.

Postępowanie o dział spadku zakończyło się postanowieniem z 21 lutego 2017 r. Sądu Rejonowego i postanowieniem z 23 marca 2018 r. Sądu Odwoławczego.

W toku postępowania o dział spadku toczącego się równocześnie z podziałem majątku dorobkowego spadkodawcy i jego żony Sąd ustalił skład masy spadkowej o wartości 860.886 złotych. Masę spadkową stanowił majątek osobisty spadkodawcy w postaci prawa własności i współwłasności trzech nieruchomości o łącznej wartości 501.159 złotych (wycena biegłego sądowego) oraz przypadający spadkodawcy udział w majątku wspólnym o wartości 359.727 złotych.

W ramach działu spadku Sąd przyznał Wnioskodawczyni udział 1/2 w prawie własności działki niezabudowanej, o wartości 59.690,50 zł, udział 1/2 w prawie własności działki niezabudowanej, do której spadkodawca posiadał 50% udziału, o wartości 3.306,50 zł i udział 21/516 w prawie własności zabudowanej nieruchomości, o wartości 125.055 zł oraz środki stanowiące dorobek małżeński spadkodawcy w kwocie 155.488 złotych, przy czym z kwoty tej Sąd zasądził dopłatę w wysokości 56.578 zł na rzecz spadkobierczyni - córki Y.

Scheda Wnioskodawczyni wynosiła 286.962 zł (188.052 złote – wartość otrzymanych udziałów w nieruchomościach i środki pieniężne w wysokości 98.910 zł, po odjęciu od otrzymanych 155.488 zł zasadzonej dopłaty 56.578 zł dla córki Y).

Udział Wnioskodawczyni w masie spadkowej wynosił 286.962 zł.

W ramach działu spadku Sąd przyznał córce X udział 1/2 w prawie własności działki niezabudowanej, o wartości 59.690,50 zł, udział 1/2 w prawie własności działki niezabudowanej, do której spadkodawca posiadał 50% udziału w prawie własności, o wartości 3.306,50 zł, udział 21/516 w prawie własności zabudowanej nieruchomości, o wartości 125.055 zł i udział przypadający spadkodawcy w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, o wartości 85.000 zł oraz środki stanowiące dorobek małżeński spadkodawcy w kwocie 117.838,29 zł, przy czym z kwoty tej Sąd zasądził od córki X dopłatę w wysokości 103.929 zł na rzecz spadkobierczyni córki Y.

Scheda córki X wynosiła 286.961,29 zł (273.052 złote – wartość otrzymanych udziałów w nieruchomościach oraz środki pieniężne w wysokości 13.909,29 zł, po odjęciu od otrzymanych 117.838 zł zasądzonej dopłaty 103.929 zł dla córki Y).

Udział córki X w masie spadkowej wynosił 286.962 zł.

W ramach działu spadku Sąd przyznał córce Y udział 21/516 w prawie własności zabudowanej nieruchomości o wartości 125.055 złotych i środki pieniężne w wysokości 1.400 zł (sprzedany przez córkę Y samochód stanowiący składnik majątku dorobkowego spadkodawcy) oraz zasądzone dopłaty od Wnioskodawczyni (56.578 zł) i córki X (103.929 zł) w łącznej kwocie 160.507 złotych, które pochodziły ze środków stanowiących dorobek małżeński spadkodawcy, a zostały wcześniej przyznane zobowiązanym do dokonania dopłat.

Scheda córki Y wynosiła 286.962 zł (125.055 zł – wartość otrzymanego udziału w nieruchomości oraz środki pieniężne w wysokości 161.907 zł (1.400 zł + 56.578 zł + 103.929 zł).

Udział córki Y w masie spadkowej wynosił 286.962 zł.

Spadek o wartości 860.886 złotych został podzielony pomiędzy trzy spadkobierczynie tak, że na każdą przypadała scheda o wartości 286.962 zł. Wartość udziałów w prawie własności nieruchomości otrzymanych przez każdą spadkobierczynię w wyniku działu spadku mieściła się w udziale, jaki jej przysługiwał w majątku spadkowym, a zasądzone dopłaty pochodziły ze środków stanowiących dorobek małżeński przypadający spadkodawcy i zostały uprzednio przyznane przez Sąd Wnioskodawczyni i córce X w ramach działu spadku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Od jakiego momentu należy liczyć upływ 5-letniego terminu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do nieruchomości, które nabyła Wnioskodawczyni wraz z córką X w spadku?

Zdaniem Wnioskodawcy Wnioskodawczyni wraz ze współwłaścicielką dwóch nieruchomości, zamierza sprzedać te nieruchomości w 2019 roku, ponieważ jej zdaniem, z dniem 31 grudnia 2018 roku zakończy się pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tymczasem według stanowiska Urzędu Skarbowego Wnioskodawczyni i córka X nabyły po 1/3 udziału w prawie własności działki niezabudowanej w dacie otwarcia spadku, to jest (...).2013 r. i po 1/6 udziału w prawie własności do tej działki dnia 23.03.2018 r., to jest w dacie ogłoszenia postanowienia o dokonanym dziale spadku, oraz po 1/3 udziału w prawie własności udziału spadkodawcy w niezabudowanej działce (droga) w dacie otwarcia spadku, to jest (...).2013 r. i po 1/6 udziału w prawie własności udziału spadkodawcy do tej działki dnia 23.03.2018 r., to jest w dacie ogłoszenia prawomocnego postanowienia o dokonanym dziale spadku, a zatem zbycie nieruchomości w 2019 roku będzie generowało obowiązek zapłaty podatku dochodowego od części środków uzyskanych ze sprzedaży części nieruchomości, dla których pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a rozpocznie się dopiero 1 stycznia 2019 roku. Z uwagi na rozbieżność stanowisk zaistniała konieczność uzyskania interpretacji indywidualnej w kwestii, od jakiego momentu należy liczyć upływ 5-letniego terminu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do nieruchomości nabytych w drodze dziedziczenia.

Wnioskodawczyni uważa, że spadek, tj. prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przeszły z chwilą jego śmierci na trzy spadkobierczynie, co potwierdziło postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 28 marca 2014 roku o stwierdzeniu nabycia spadku. Zatem każda spadkobierczyni w chwili otwarcia spadku nabyła z mocy prawa określony ułamkowo udział spadkowy, nie zaś poszczególne przedmioty wchodzące w skład spadku, co skutkowało powstaniem wspólności majątku spadkowego. Ustanie tego stanu nastąpiło w wyniku działu spadku, którego konsekwencją było przyznanie poszczególnym spadkobierczyniom praw majątkowych objętych spadkiem stosownie do wielkości udziałów im przysługujących. Na skutek działu spadku nastąpiła konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobierczyniom, co jest czynnością wtórną do nabycia spadku. Nie można nabyć własności rzeczy tylko i wyłącznie w drodze działu spadku, bez uprzedniego nabycia spadku. Dział spadku nie jest „nową” formą nabycia rzeczy, nawet gdy ich wartość po dokonanym dziale przekracza wartość udziału w spadku, jaki pierwotnie przysługiwał (wyrok WSA w Szczecinie z 23 września 2015 r. sygn. I SA/Sz 850/15), co w tym wypadku nie miało miejsca, ponieważ dział spadku został dokonany przez Sąd wyłącznie w ramach masy spadkowej ustalonej w postępowaniu sądowym.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także na gruncie zasad polskiego prawa spadkowego podstawowe znaczenie dla wystąpienia opodatkowania zbycia nieruchomości nabytej w drodze działu spadku ma nie chwila działu spadku, lecz chwila nabycia spadku, a zatem moment śmierci spadkodawcy (chwila otwarcia spadku). Początek 5-letniego terminu, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, wyznaczać powinien więc koniec roku kalendarzowego, w którym nastąpiła śmierć spadkodawcy, a zarazem nabycie spadku, w skład którego wchodziła nieruchomość, będąca następnie przedmiotem działu spadku (wyrok NSA z 13 września 2011 r., sygn. II FSK 500/10), bowiem na gruncie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ukształtował się pogląd, wedle którego w sytuacji, gdy nieruchomość lub prawo do nieruchomości przypada danej osobie w wyniku działu spadku, za datę nabycia tej nieruchomości lub prawa należy przyjąć datę ich nabycia w wyniku spadkobrania, jeżeli wartość nieruchomości lub praw otrzymanych przez daną osobę w wyniku tego działu mieści się w udziale w majątku spadkowym, jaki temu spadkobiercy przysługiwał.

W wyniku dokonania działu spadku udział Wnioskodawczyni w spadku nie uległ powiększeniu, nie uległ powiększeniu jej majątek osobisty, bowiem przyznane udziały w nieruchomościach nie przekroczyły wartości udziału w spadku, a przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy należy rozumieć zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Dla oceny, że w wyniku działu spadku nie doszło do nabycia przez Wnioskodawczynię „ponad udział w spadku”, dokonała ona zestawienia przypadającego jej udziału w spadku z wartością majątku otrzymywanego w wyniku działu spadku, a także wypunktowała składniki dzielonego majątku spadkowego wraz z podaniem ich wartości.

Zdaniem Wnioskodawczyni stanowisko Urzędu Skarbowego w niniejszym przypadku jest błędne, bowiem tylko w sytuacji, gdy podczas działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu, można rozpatrywać sprawę w kategorii nabycia w dacie dokonania działu spadku, gdyż tylko wówczas ulega powiększeniu stan majątku osobistego tej osoby.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa nastąpiło po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment ich nabycia.

W myśl art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm.): prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego: spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego: sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

Tak więc prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Stosownie do art. 1035 Kodeksu cywilnego: jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

Przepis art. 1037 § 1 ww. ustawy stanowi natomiast, że: dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

W myśl art. 210 Kodeksu cywilnego: każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Natomiast zgodnie z treścią art. 211 i art. 212 ww. ustawy: zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności przez odebranie temu prawu cechy wspólności. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy wspólnej. Wartość przyznanych rzeczy powinna odpowiadać wielkości (wartości) udziału we współwłasności.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału, jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Analogicznie – okoliczność, że udział innego współwłaściciela ulega pomniejszeniu, traktowana być musi w kategorii zbycia, gdyż w ten sposób ulega pomniejszeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą/nieruchomością, jak też stan jej majątku osobistego.

Tak więc, co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia współwłasności podatnik otrzymuje rzecz/nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

  • podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub,
  • wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni wskazała, że spadkodawca – mąż Wnioskodawczyni zmarł (...) 2013 r. Spadek po zmarłym odziedziczyły: Wnioskodawczyni i dwie córki. Masę spadkową stanowił m.in. majątek osobisty spadkodawcy w postaci prawa własności i współwłasności trzech nieruchomości. Wnioskodawczyni w ramach działu spadku otrzymała m.in. udział 1/2 w prawie własności działki niezabudowanej i udział 1/2 w prawie własności działki niezabudowanej, do której spadkodawca posiadał 50% udziału. Wnioskodawczyni zamierza sprzedać ww. udziały w nieruchomości. W sumie w ramach działu spadku po zmarłym mężu Wnioskodawczyni otrzymała majątek o wartości 286.962 zł. Taką samą wartość miał udział Wnioskodawczyni w masie spadkowej. Zatem wartość przyznanych Wnioskodawczyni w wyniku działu spadku składników majątku, które Wnioskodawczyni planuje sprzedać, tj. udziału 1/2 w prawie własności działki niezabudowanej oraz udziału 1/2 w prawie własności działki niezabudowanej nie przekroczyła wartości przysługującego jej udziału w spadku.

Tym samym za datę nabycia przez Wnioskodawczynię udziałów w sprzedawanych nieruchomościach należy uznać datę śmierci spadkodawcy, a więc 2013 r., co oznacza, że pięcioletni termin, określony zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych upłynie z końcem 2018 r.

Wobec powyższego planowana w 2019 r. sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziałów we wskazanych nieruchomościach nie będzie stanowiła źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w tym przepisie, dlatego też nie skutkuje obowiązkiem uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

Reasumując – 5-letni termin wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do nieruchomości, dla których prowadzone są księgi wieczyste, a których udziały Wnioskodawczyni nabyła w spadku po mężu, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym spadkodawca (mąż Wnioskodawczyni) zmarł, tj. od końca 2013 r. Oznacza to, że termin ten upłynie z końcem 2018 r.

Należy nadmienić, że zgodnie z przepisem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawczyni i nie ma zastosowania do drugiego współwłaściciela nieruchomości, tj. córki Wnioskodawczyni.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.