0111-KDIB3-1.4012.279.2018.2.AB | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Opodatkowania przekazania nieruchomości w zamian za umorzenie udziałów.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 kwietnia 2018 r. (data wpływu 11 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

  • uznania, że umorzenie udziałów nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu w rozumieniu przepisów ustawy o VAT - jest prawidłowe,
  • uznania, że przekazanie nieruchomości, w zamian za umorzenie udziałów nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu w rozumieniu przepisów ustawy o VAT - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2018 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania nieruchomości w zamian za umorzenie udziałów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zakład Sp. z o.o. jest spółką, w której 100 % udziałów posiada Gmina. Spółka utworzona została w dniu 01.09.2011 r. w wyniku aktu przekształcenia Zakładu Budżetowego w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Kapitał zakładowy Spółki został pokryty składnikami majątku Zakładu Budżetowego. W skład majątku Spółki weszły między innymi nieruchomości gruntowe będące w trwałym zarządzie przekształconym w 2016 r. na mocy aktu notarialnego na prawo użytkowania wieczystego nieruchomości. Wśród gruntów przekazanych Spółce znalazła się między innymi działka nr 776/5 należąca do A. Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania w Gminie nieruchomość o numerze 776/5 w obrębie S oznaczona jest jako teren łąk i pastwisk. Działka ta nie powinna być wniesiona do majątku Spółki. Od wprowadzonego majątku Spółka nie odliczała podatku VAT. Z uwagi na upłynięcie 10 letniego okresu nieodpłatnego przekazania Gmina musi zwrócić A działkę nr 776/5. W obecnej sytuacji Gmina podjęła działania, które pozwolą na zwrot nieruchomości. W tym celu podjęto uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego Spółki, które zostanie dokonane przez umorzenie części udziałów należących do Wspólnika Spółki - Gminy, za jej zgodą (umorzenie dobrowolne). Na podstawie art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych Wspólnik Spółki - Gmina wyraża zgodę na umorzenie udziałów bez wynagrodzenia. Umorzenie udziałów nastąpi z chwilą zarejestrowania przez Sąd obniżenia kapitału zakładowego Spółki po zakończeniu procedury konwokacyjnej. Wartość umorzonych udziałów odpowiada wartości księgowej działki nr 776/5.

Obecnie trwa procedura konwokacyjna. Wraz z zakończeniem procedury konwokacyjnej Gmina obniży kapitał zakładowy Spółki i wycofa z jej majątku działkę nr 776/5.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytania:
  1. Czy dobrowolne umorzenie udziałów przez wspólnika bez wynagrodzenia rodzi po stronie Spółki przychód i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
  2. Czy zwrot nieruchomości (działki) Wspólnikowi będzie traktowane jak „dostawa” i będzie rodził po stronie Spółki przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad.1.

Niezależnie od sposobu umorzenia udziałów własnych, tj. w sposób dobrowolny, przymusowy czy też warunkowy, zarówno za wynagrodzeniem, czy tez bez wynagrodzenia nie prowadzi do powstania przychodu po stronie spółki. Zdarzenie to jest dla niej całkowicie obojętne z punktu widzenia podatku VAT. W wyniku tych umorzeń nie uzyskuje bowiem żadnych przysporzeń o charakterze finansowym i dlatego nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad.2.

Wycofanie nieruchomości ze Spółki nie powinno być traktowane jak dostawa. Umorzenia udziałów dokonane zostało przez Gminę w związku z przymusem zwrotu nieruchomości wcześniej wprowadzonej do Spółki. Cała procedura umorzenia udziałów i wycofania nieruchomości ma na celu zrównanie kapitału zakładowego z majątkiem który go tworzy. Działka która jest przedmiotem zwrotu to teren łąk i pastwisk, których sprzedaż na gruncie podatku VAT jest zwolniona. Spółka nie zwraca nieruchomości z własnej woli, jest to spowodowane decyzją Wspólnika. Zaistniałe zdarzenie jest całkowicie obojętne dla Spółki bowiem nie skutkuje żadnym przysporzeniem o charakterze finansowym i dlatego nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:
  • uznania, że umorzenie udziałów nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu w rozumieniu przepisów ustawy o VAT- jest prawidłowe,
  • uznania, że przekazanie nieruchomości, w zamian za umorzenie udziałów nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu w rozumieniu przepisów ustawy o VAT - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Dostawa towarów, o której mowa w ww. art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – co wynika z art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
  2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
  3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Wskazać w tym miejscu należy, że odpłatność czynności (dostawy towarów czy też świadczenia usług) oznacza wykonanie tej czynności za wynagrodzeniem. Aby uznać daną czynność za odpłatną, konieczny jest bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia za dokonanie tych czynności. Wynagrodzenie musi być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu.

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że zapłaty (wynagrodzenia) nie można utożsamiać jedynie ze świadczeniem pieniężnym. Także świadczenie o charakterze rzeczowym jest wynagrodzeniem. Przykładowo zamiana towarów, zamiana towaru na usługę i odwrotnie, wydanie towarów (świadczenie usług) w zamian za wierzytelności, itp. będzie uznane odpowiednio za odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług.

Wskazać ponadto należy, że odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką, w której 100% udziałów posiada Gmina. Spółka utworzona została w dniu 01.09.2011 r. w wyniku aktu przekształcenia Zakładu Budżetowego w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Kapitał zakładowy Spółki został pokryty składnikami majątku Zakładu Budżetowego. W skład majątku Spółki weszły między innymi nieruchomości gruntowe będące w trwałym zarządzie przekształconym w 2016 r. na mocy aktu notarialnego na prawo użytkowania wieczystego nieruchomości. Wśród gruntów przekazanych Spółce znalazła się między innymi działka nr 776/5 należąca do A. Działka ta nie powinna być wniesiona do majątku Spółki. Od wprowadzonego majątku Spółka nie odliczała podatku VAT. Z uwagi na upłynięcie 10 letniego okresu nieodpłatnego przekazania Gmina musi zwrócić A działkę nr 776/5. W obecnej sytuacji Gmina podjęła działania, które pozwolą na zwrot nieruchomości. W tym celu podjęto uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego Spółki, które zostanie dokonane przez umorzenie części udziałów należących do Wspólnika Spółki-Gminy, za jej zgodą (umorzenie dobrowolne). Na podstawie art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych Wspólnik Spółki - Gmina wyraża zgodę na umorzenie udziałów bez wynagrodzenia. Umorzenie udziałów nastąpi z chwilą zarejestrowania przez Sąd obniżenia kapitału zakładowego Spółki po zakończeniu procedury konwokacyjnej. Wartość umorzonych udziałów odpowiada wartości księgowej działki nr 776/5.

Zasady dotyczące umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zostały zawarte w art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1577 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

W myśl art. 199 § 2 i § 3 Kodeksu spółek handlowych, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie. Za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym (art. 199 § 4 K.s.h.).

W przypadku ziszczenia się określonego w umowie spółki zdarzenia, o którym mowa w § 4, zarząd powinien powziąć niezwłocznie uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego, chyba że umorzenie udziału następuje z czystego zysku (art. 199 § 5 K.s.h.).

Zgodnie z tym przepisem, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe) lub też w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Przesłanki i tryb umorzenia określa umowa spółki. Zatem warunkiem generalnym dopuszczalności umorzenia, jest zamieszczenie klauzuli przewidującej taką możliwość w umowie spółki.

Umorzenie udziałów jest czynnością zmierzającą do unicestwienia pewnej partii lub wszystkich udziałów i sprowadza się do pozbawienia praw udziałowca ucieleśnionych w tych udziałach. Umorzenie udziałów powoduje w konsekwencji likwidację określonej cząstki kapitału zakładowego albo samych udziałów, gdy umorzenie nie jest połączone z obniżeniem kapitału zakładowego (odbywa się z zysku), jak również utratę praw organizacyjnych i obligacyjnych związanych z udziałem (ale nie osobistych, dopóki się jest wspólnikiem).

Z kolei, w myśl art. 200 § 1 ksh – Spółka nie może obejmować lub nabywać ani przyjmować w zastaw własnych udziałów. Zakaz ten dotyczy również obejmowania lub nabywania udziałów bądź przyjmowania ich w zastaw przez spółkę albo spółdzielnię zależną. Wyjątek stanowi nabycie w drodze egzekucji na zaspokojenie roszczeń spółki, których nie można zaspokoić z innego majątku wspólnika, nabycie w celu umorzenia udziałów oraz nabycie albo objęcie udziałów w innych przypadkach przewidzianych w ustawie.

Umorzenie dobrowolne zostało określone jako dokonywane za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (na przykład sprzedaż, darowizna). W rzeczywistości więc nie chodzi tu w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia udziału przez spółkę w celu umorzenia (cytowany wcześniej art. 200 ksh). Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego. Artykuł 199 § 1 ksh nie dotyczy więc umorzenia, ale czynności prawnej w celu umorzenia w przyszłości. Z punktu widzenia treści czynności prawnej, umowa nabycia udziałów przez spółkę może zawierać elementy treści umowy sprzedaży czy umowy darowizny, należy jednak podkreślić jej odmienny charakter. W klasycznej umowie sprzedaży lub darowizny nabywca ma bowiem pełną swobodę w przedmiocie decyzji co do dalszych losów rzeczy lub prawa. W przypadku zaś nabycia udziałów własnych przez spółkę, po stronie spółki powstaje, co do zasady, obowiązek ich umorzenia (A. Kawałko, Umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, Kraków 2006, s. 121).

W świetle przedstawionych regulacji prawa podatkowego należy uznać, że czynność umorzenia udziałów nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, ani też świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec tego, czynność ta nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania, że umorzenie udziałów nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu w rozumieniu przepisów ustawy o VAT jest prawidłowe.

Należy natomiast zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Na takie też rozumienie pojęcia „dostawy towarów” wskazuje orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE). Na przykład w orzeczeniu w sprawie C-320/88 pomiędzy Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV (Holandia) stwierdzono, że wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu art. 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym. Z przepisu tego, zdaniem Trybunału, wynika, że kładzie on raczej nacisk na faktyczne dysponowanie rzeczą jak właściciel, a nie na zbycie prawa własności (M. Chomiuk, VI Dyrektywa VAT, pod red. K. Sachsa, Warszawa 2004, s. 108 i 122).

Należy zaznaczyć, że aby uznać transakcję za odpłatną, a tym samym podlegającą opodatkowaniu, konieczne jest istnienie bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a świadczeniem wzajemnym. Tego rodzaju bezpośredni związek ma miejsce, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy. Powyższe wnioski potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które w kwestii związanej z transakcjami dotyczącymi akcji/udziałów jednolicie wskazuje, że samo posiadanie, czy też emisja udziałów i innych papierów wartościowych, jak również samo ich nabycie, nie stanowi działalności gospodarczej. Nie stanowią tym samym działalności również transakcje polegające na zbyciu wkładów w innych przedsiębiorstwach (np. w wyrokach: z dnia 26 września 2013 r. C-283/12, z dnia 20 czerwca 1996 r. C-155/94).

Jednakże w sytuacji przekazania towaru – w zamian za akcje/udziały, które mają być umorzone – należy przyjąć, że czynność ta stanowi dostawę towarów (następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, realizowane przez podatnika podatku od towarów i usług). Należy bowiem zwrócić uwagę na kwestię wystąpienia odpłatności (wynagrodzenia). W wyroku w sprawie C-16/93 Tolsma TSUE wskazał, że podstawą wymiaru podatku od świadczenia usług jest to wszystko, co stanowi wynagrodzenie za usługę oraz że świadczenie usług jest opodatkowane tylko wtedy, jeżeli istnieje bezpośrednie powiązanie między wykonaną usługą i otrzymanym wynagrodzeniem. Oznacza to, że pomiędzy świadczeniem a wynagrodzeniem powinien istnieć bezpośredni związek. Dodatkowo wynagrodzenie musi być możliwe do określenia w wartościach pieniężnych. Oznacza to, że może przybrać inną formę niż pieniężna (np. dostawa towarów, papierów wartościowych). W takim przypadku dla opodatkowania VAT istotna jest możliwość wyrażenia tego wynagrodzenia w formie pieniężnej.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz obowiązujących przepisów prawa prowadzi do wniosku, że przeniesienie własności Nieruchomości w zamian za umorzenie udziałów, wbrew stanowisku Wnioskodawcy, będzie odpowiadało hipotezie art. 7 ustawy o VAT. Za taką oceną przemawia okoliczność, że zaistnieje dostawa towarów rozumiana zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, jako przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel i dodatkowo będzie ona miała charakter odpłatny. W tym przypadku pomiędzy stronami zaistnieje więź o charakterze zobowiązaniowym – Spółka zobowiąże się przenieść na rzecz wspólnika, prawo własności nieruchomości, z kolei wspólnik wyrazi zgodę na umorzenie udziałów. Wartość udziałów, które mają być umorzone jest wyrażalna w wartościach pieniężnych. Tym samym zaistniał bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów (działki), a wynagrodzeniem stanowiącym konkretną wartość wyrażoną w pieniądzu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania, że przekazanie Nieruchomości, w zamian za umorzenie udziałów nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu w rozumieniu przepisów ustawy o VAT jest nieprawidłowe.

Tut. Organ informuje, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.