ITPB1/415-1033a/11/AD | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Czy wydatek udokumentowany przez Ubezpieczyciela fakturą VAT dotyczący Ubezpieczenia na życie na koszt Spółki zatrudnionych pracowników oraz ich rodzin od miesiąca lipca 2011 r. ma prawo podatnik pod datą wystawienia powyżej opisanej faktury VAT zaewidencjonować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w każdym miesiącu roku podatkowego 2011 oraz w następnych latach podatkowych oraz zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2011 r. (data wpływu 17 października 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 stycznia 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących ubezpieczenia na życie pracowników oraz ich rodzin - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących ubezpieczenia na życie pracowników oraz ich rodzin.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 3 stycznia 2012 r. Nr ITPB1/415-1033/11-2/AD wezwano Pana do ich usunięcia. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 10 stycznia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pan wspólnikiem spółki jawnej prowadzącej działalność gospodarczą. Wspólnikami Spółki są dwie osoby fizyczne posiadające równe udziały (po 50%) w przychodach oraz kosztach Spółki. W roku podatkowym 2011 Spółka jest zobowiązana do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, i taką też księgę ma zamiar powadzić w latach podatkowych następnych. Od udziału w dochodzie Spółki podatnik w roku podatkowym 2011 opłaca podatek dochodowy od osób fizycznych wg stawki liniowej w wysokości 19% i które to zasady opodatkowania ma zamiar stosować w latach podatkowych następnych.

W dniu 24 czerwca 2011 r. Spółka podpisała z Towarzystwem S.A. przywoływanym dalej jako: „Ubezpieczyciel” grupowe ubezpieczenie na życie zatrudnionych pracowników oraz członków ich rodzin. W przedmiotowej umowie strona występuje jako „Ubezpieczający” a Towarzystwo jako „Ubezpieczyciel”. Warunki ubezpieczenia regulują Ogólne warunki ubezpieczenia. Zakres ubezpieczenia obejmuje między innymi śmierć ubezpieczonego pracownika z powodu nieszczęśliwego wypadku, śmierć rodzica lub dziecka, osierocenie dziecka itp. Ochrona ubezpieczeniowa rozpoczęła się od dnia 30 czerwca 2011 r. Każda wymagalna składka jest dokumentowana przez Ubezpieczyciela fakturą VAT. Umowa obejmuje ściśle określony krąg pracowników podlegających ubezpieczeniu na życie oraz członków ich rodzin. Do faktury VAT Ubezpieczyciel dołącza specyfikację ubezpieczonych oraz wysokość opłacanej składki przez Spółkę za każdego ubezpieczonego pracownika oraz członka jego rodziny. Między innymi w specyfikacji do faktury VAT z dnia 19 sierpnia 2011 r. ubezpieczyciel wskazał, iż za miesiąc sierpień 2011 r. należna składka na każdego pracownika wynosi 41 zł 14 gr (czterdzieści jeden złotych czternaście gorszy), natomiast od członka rodziny (żony pracownika) 18 zł 04 gr ( osiemnaście złotych cztery grosze). Wydatki z tytułu ubezpieczenia na życie pod datą wystawienia przez Ubezpieczyciela faktury VAT dokumentującej należne składki na ubezpieczenie na życie za dany okres rozliczeniowy (tj. miesiąc) wspólnicy Spółki zaliczają do kosztów uzyskania przychodu oraz ewidencjonują w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. W dniu 5 października 2011 r. Spółka wystąpiła do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie systemu ubezpieczeń społecznych w przedmiocie ustalenia, czy od zapłaconych przez Spółkę wydatków na ubezpieczenia wnioskodawca zobowiązany jest naliczać składki na ubezpieczenia społeczne.

Spółka jest podatnikiem VAT czynnym, zobowiązanym w zakresie podatku od towarów i usług do składania deklaracji miesięcznych. Spółka z uwagi na fakt, iż kontrahenci nie opłacają w terminie należności po upływie 6 miesięcy od daty ich wymagalności od miesiąca września 2011 r. ma zamiar od miesiąca października 2011 r. rozpocząć dokonywanie korekt podatku należnego w trybie art. 89a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), od wierzytelności nieściągalnych. Przed korektą przedmiotowe kwoty podatku należnego zostały wykazane przez stronę w ewidencjach prowadzonych dla celów podatku od towarów i usług oraz w deklaracjach dla podatku od towarów i usług i wpłacone na rachunek bankowy urzędu skarbowego. Przychód netto od tzw. wierzytelności nieściągalnych pod datą wystawienia faktur VAT dokumentujących sprzedaż przez Spółkę towarów i usług, został uznany przez stronę za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz zaewidencjonowany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku Spółka podała, iż zgodnie z ogólnymi warunkami do umowy ubezpieczenia na życie przedmiotem ubezpieczenia jest przede wszystkim ubezpieczenie na życie Ubezpieczonego w tym przypadku pracownika Spółki lub członka jego rodziny.

Z uwagi na powyższe należy uznać, iż:

  1. przedmiotowa umowa ubezpieczenia dotyczy grup ryzyka wymienionych w art. 23 ust. l pkt 57 ustawy z dnia 16 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), tj. grupy ryzyk 1,3,5 działu I oraz grupy 1 i 2 działu II wskazanych w załączniku do ustawy z dnia 22 maja 2003r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 2010 r. Nr 11, poz. 66),
  2. uprawnionym do otrzymania świadczeń z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia na życie jest ubezpieczony, tj. pracownik Spółki oraz członek rodziny pracownika Spółki,
  3. zawarta umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w której ją zawarto lub odnowiono nie wyklucza:
  • wypłaty dla ubezpieczonego kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,
  • możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,
  • wypłaty dla ubezpieczonego z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.
W związku z powyższym zadano następujące pytania.
  1. Czy wydatek udokumentowany przez Ubezpieczyciela fakturą VAT dotyczący Ubezpieczenia na życie na koszt Spółki zatrudnionych pracowników oraz ich rodzin od miesiąca lipca 2011 r. ma prawo podatnik pod datą wystawienia powyżej opisanej faktury VAT zaewidencjonować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w każdym miesiącu roku podatkowego 2011 oraz w następnych latach podatkowych oraz zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu...
  2. Czy odzyskany przez Spółkę w trybie art. 89a ust. 1 ustawy od towarów i usług należny podatek od towarów i usług od tzw. wierzytelności nieściągalnych stanowi dla podatnika przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, który to przychód Spółka jest zobowiązana zaewidencjonować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów jako pozostały przychód pod datą skutecznego złożenia deklaracji dla podatku od towarów i usług za dany miesiąc rozliczeniowy, w którym strona dokonała korekty podatku należnego...

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie pierwsze (w zakresie stanu faktycznego). W pozostałym zakresie wniosek zostanie rozpatrzony odrębnymi pismami.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, iż wydatki na ubezpieczenie na życie pracowników i rodzin mają pośredni związek z zakresem prowadzonej działalności gospodarczej przez Spółkę, gdyż mają zabezpieczyć związanie się pracowników ze Spółką, a tym samym zabezpieczyć źródło przychodów oraz wielkość uzyskiwanego przychodu, poprzez zmniejszenie wydatków na szkolenie nowych pracowników. Z uwagi na powyższe na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wnioskodawca wydatek udokumentowany przez Ubezpieczyciela fakturą VAT dotyczący ubezpieczenia na życie zatrudnionych pracowników oraz ich rodzin od miesiąca lipca 2011 r. ma prawo pod datą wystawienia powyżej opisanej faktury VAT zaewidencjonować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w każdym miesiącu roku podatkowego 2011 oraz w następnych latach podatkowych oraz zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu. Natomiast bez znaczenia w przedmiotowej sprawie jest fakt, iż Spółka opłaca także wydatki na ubezpieczenie na życie osób nie będących jej pracownikami, tj. na ubezpieczenie członków rodzin pracowników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 57 ww. ustawy - nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka grupy 1, 3 i 5 działu I oraz grupy 1 i 2 działu II wymienionych w załączniku do ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 2010 r. Nr 11, poz. 66), jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

  1. wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,
  2. możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,
  3. wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Jak wynika z załącznika do ww. ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej do wskazanych w cyt. powyżej przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych umów ubezpieczenia należą:

  1. ubezpieczenia na życie (dział I, grupa 1),
  2. ubezpieczenia na życie, jeżeli są związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym (dział I, grupa 3),
  3. ubezpieczenia wypadkowe i chorobowe, jeśli są uzupełnieniem ubezpieczeń wymienionych grupach grupy 1-4 (dział I, grupa 5),
  4. ubezpieczenia wypadku, w tym wypadku przy pracy i choroby zawodowej (dział II, grupa 1):
    1. świadczenia jednorazowe,
    2. świadczenia powtarzające się,
    3. połączone świadczenia, o których mowa w pkt a i b,
    4. przewóz osób,
  5. ubezpieczenia choroby (dział II, grupa 2):
    1. świadczenia jednorazowe,
    2. świadczenia powtarzające się,
    3. świadczenia kombinowane.

Zatem składki płacone z tytułu zawartych innych umów ubezpieczenia nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów pracodawcy opłacającego składki na rzecz pracowników.

W świetle powyższego, zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów, składek poniesionych tytułem zawarcia umów ubezpieczenia wymienionych w art. 23 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od łącznego spełnienia przewidzianych w tym przepisie warunków.

Pierwszy wskazuje grupy umów ubezpieczenia, drugi dotyczy uprawnionego do otrzymania świadczenia, którym nie może być pracodawca.

Trzeci wskazuje, iż umowa ubezpieczenia musi wykluczać w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono:

  • wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy ubezpieczenia,
  • możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z tej umowy,
  • wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w tej umowie.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego zawarta umowa ubezpieczenia na życie nie spełnia wszystkich wymogów określonych w art. 23 ust. 1 pkt 57 powyżej powołanej ustawy.

Umowa ta nie spełnia trzeciej przesłanki, tj. nie wyklucza w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono wypłaty kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy oraz nie wyklucza możliwości zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z tej umowy, a także wypłaty z tytułu dożycia wieku oznaczonego w tej umowie.

Należy również pamiętać, iż przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Zatem kosztami podatkowymi są m.in. tzw. koszty pracownicze, jeżeli spełniają wyżej wskazane kryteria.

Ponadto - wbrew argumentom podniesionym we wniosku - nie bez znaczenia w przedmiotowej sprawie jest fakt, iż Spółka opłaca także wydatki na ubezpieczenie na życie osób nie będących jej pracownikami, tj. na ubezpieczenie członków rodzin pracownika.

Jak wskazano powyżej możliwość uwzględniania w kosztach składek zapłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia na życie dotyczy tylko i wyłącznie wydatków na ubezpieczenie pracowników, jeśli są spełnione warunki określone w art. 22 ust. 1 i w art. 23 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem kosztem uzyskania przychodu nie będą składki płacone z tytułu umów ubezpieczenia na życie dla członków rodzin pracownika. Nie są oni bowiem pracownikami Wnioskodawcy, a więc wydatków poniesionych z tego tytułu nie można traktować jako kosztów pracowniczych. Przedmiotowe wydatki na rzecz członków rodzin pracowników nie przekładają się na przychody Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej i nie pozostają w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością.

Reasumując, mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na ubezpieczenie zdrowotne pracowników oraz członków ich rodzin nie mogą stanowić dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów w 2011 roku.

Wskazać również należy, iż zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów. Wobec powyższego załączone do uzupełnienia wniosku dokumenty (kopia ogólnych warunków ubezpieczenia) nie były przedmiotem merytorycznej analizy, a oceny stanowiska Spółki dokonano wyłącznie na podstawie opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).